Investitionsrücklage – die Aufgabe der Investitionsabsicht und der Zinsbeginn

28. Januar 2016 | Einkommensteuer (Betrieb)
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Das rückwirkende Ereignis im Hinblick auf eine zunächst beantragte § 7g EStG-Rücklage tritt mit Ablauf des Tages ein, an dem feststand, dass die beabsichtigte Investition nicht mehr im vorgegebenen Zeitraum erfolgen konnte.

Nicht entscheidend ist, wann das Finanzamt Kenntnis davon erhält, dass die Investition nicht getätigt wurde und wann die Steuerbescheide geändert werden, denn die Kenntnis des Finanzamts ist keine Voraussetzung für das rückwirkende Ereignis. Ein anderes Ergebnis würde dazu führen, dass der Steuerpflichtige es in der Hand hätte, den Zinsbeginn zu verzögern. Der unredliche Steuerpflichtige würde begünstigt werden.

Ob tatsächlich das BMF-Schreiben vom 15.08.20141 etwas anderes aussagt, kann hier dahingestellt bleiben, weil es für diesen Fall weder eine Regelung trifft, noch für das Gericht bindend wäre, denn es handelt sich bei dem § 233a AO nicht um eine Ermessensnorm, so dass Regelungen in einem BMF-Schreiben lediglich norminterpretierenden Charakter haben könnten.

§ 233a Abs. 1 AO ist ein Unterschiedsbetrag zu verzinsen, der durch die Festsetzung der Einkommen, Körperschaft, – Vermögen, Umsatz- oder Gewerbesteuer entsteht. Gem. § 233a Abs. 2a AO gilt: Soweit die Steuerfestsetzung auf der Berücksichtigung eines rückwirkenden Ereignisses (§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 und Abs. 2 AO) oder auf einem Verlustabzug nach § 10d Abs. 1 EStG beruht, beginnt der Zinslauf abweichend von Absatz 2 Satz 1 und 2 15 Monate nach Ablauf des Kalenderjahres, in dem das rückwirkende Ereignis eingetreten oder der Verlust entstanden ist.

Der Anwendungsbereich des § 233a Abs. 2a AO ist im Streitfall eröffnet. Die Regelung wird insoweit nicht durch § 7g EStG verdrängt. Der Zinslauf ergibt sich deshalb bei Änderungen nach § 7g EStG aus § 233a Abs. 2a AO, soweit diese Vorschrift nicht ausdrücklich gemäß § 7g Abs. 4 Satz 4 EStG ausgeschlossen ist2. Dies ist im Streitfall nicht der Fall, denn § 7g Abs. 3 Satz 4 EStG i. d. F. des Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetzes (AmtshilfeRLUmsG) vom 26.06.20133, der jetzt ausdrücklich die Anwendung des § 233a Abs. 2a AO ausschließt, ist erst im Jahr 2013 in Kraft getreten (Art. 31 Abs. 1 AmtshilfeRLUmsG) und hat deshalb für die Entscheidung des Streitfalls keine Bedeutung.

Nach § 7g Abs. 1 EStG kann ein Investitionsabzugsbetrag für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines beweglichen Wirtschaftsguts des Anlagevermögens unter dort näher bestimmten Voraussetzungen gewinnmindernd in Anspruch genommen werden. Soweit der Investitionsabzugsbetrag nicht bis zum Ende des Investitionszeitraums hinzugerechnet wurde, ist der gewinnmindernde Abzug rückgängig zu machen.

Die Frage, ob der nachträglichen Änderung des Sachverhalts rückwirkende steuerliche Bedeutung zukommt, bestimmt sich im Anwendungsbereich des § 233a Abs. 2a AO ebenso wie bei § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO allein nach dem jeweils einschlägigen materiellen Recht4. Aufgrund welcher verfahrensrechtlichen Norm eine rückwirkende steuerliche Berücksichtigung des nachträglich eingetretenen Ereignisses möglich ist, hat für die Anwendung des § 233a Abs. 2a AO danach keine Bedeutung.

Der Wegfall der Investitionsabsicht in einem Wirtschaftsjahr nach Inanspruchnahme des Investitionsabzugsbetrags und vor Ablauf der Investitionsfrist des § 7g Abs. 1 EStG lässt die Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag entfallen. Diese knüpfen an das Bestehen der Investitionsabsicht während der gesamten Investitionsfrist an. Haben die Voraussetzungen im Abzugsjahr vorgelegen und fallen diese später weg, hat dies zur Folge, dass der Abzug im Jahr der Gewinnminderung nachträglich unzulässig wird und rückgängig zu machen ist. Eine Gewinnerhöhung im Jahr des Wegfalls der Voraussetzungen für den Investitionsabzugsbetrag sieht § 7g EStG nicht vor. Vielmehr regelt die Vorschrift, dass sowohl im Fall des Ausbleibens der Investition als auch im Fall des Nichteinhaltens der Nutzungs- und Verbleibensvoraussetzungen nach der Investition der Abzug im Jahr der Gewinnminderung rückgängig zu machen ist. Demgemäß muss auch im Fall des Wegfalls der Investitionsabsicht die Gewinnminderung im Jahr des Abzugs rückgängig gemacht werden. Der Wegfall der Investitionsabsicht hat damit materielle Rückwirkung auf das Jahr der Gewinnminderung2.

Angewandt auf den Streitfall folgt hieraus, dass das rückwirkende Ereignis am 31.12.2010 eingetreten ist, denn mit Ablauf dieses Tages stand fest, dass die beabsichtigte Investition nicht mehr im vorgegebenen Zeitraum erfolgen konnte.

Nicht entscheidend ist, wann das Finanzamt hiervon Kenntnis erhält und wann die Steuerbescheide geändert werden, denn die Kenntnis des Finanzamts ist keine Voraussetzung für das rückwirkende Ereignis. Ein anderes Ergebnis würde dazu führen, dass der Steuerpflichtige es in der Hand hätte, den Zinsbeginn zu verzögern. Der unredliche Steuerpflichtige würde begünstigt werden. Ob tatsächlich das BMF-Schreiben vom 15.08.20141 etwas anderes aussagt, kann hier dahingestellt bleiben, weil es für diesen Fall weder eine Regelung trifft, noch für das Gericht bindend wäre, denn es handelt sich bei dem § 233a AO nicht um eine Ermessensnorm, so dass Regelungen in einem BMF, Schreiben lediglich norminterpretierenden Charakter haben könnten.

Finanzgericht Hamburg, Gerichtsbescheid vom 7. Oktober 2015 – 6 K 161/15

  1. BMF, Schreiben vom 15.08.2014 – IV C 6 – S 2139b/07/10002IV a 3 – S 04060a/08/10001
  2. BFH, Urteil vom 11.07.2013 – IV R 9/12, BStBl II 2014, 609
  3. BGBl I 2013, 1809
  4. BFH, Urteil vom 18.05.1999 – I R 60/98, BFHE 188, 542, BStBl II 1999, 634, unter Bezugnahme auf den Beschluss des Großen Senats des BFH vom 19.07.1993 – GrS 2/92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897

 
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