Treuhänderisch gehaltene Gesellschaftsanteile – und die Anteilsveräußerung

9. September 2016 | Einkommensteuer (Betrieb)
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Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG 2004 gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 % beteiligt war. Eine unmittelbare Beteiligung liegt auch vor, wenn die veräußerten Anteile, abweichend von der rechtlichen Inhaberschaft, dem Veräußerer nach steuerrechtlichen Grundsätzen zuzurechnen sind1.

Wirtschaftsgüter sind auch im Steuerrecht grundsätzlich dem Eigentümer zuzurechnen (§ 39 Abs. 1 AO); davon abweichend ist das Treugut steuerrechtlich dem Treugeber zuzurechnen (§ 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO). Ein Geschäftsanteil (hier: Aktie) ist steuerrechtlich ein Wirtschaftsgut i.S. des § 39 Abs. 2 Nr. 1 Satz 2 AO und stellt einen treugutfähigen Gegenstand dar2.

Voraussetzung für die steuerliche Zurechnung ist das Vorliegen eines steuerlich anzu Treuhandverhältnisses.

Die Voraussetzungen dafür sind weder im Zivilrecht noch für das Steuerrecht gesetzlich bestimmt3. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs ist ein Treuhandverhältnis nur gegeben, wenn die mit der rechtlichen Eigentümer- bzw. Inhaberstellung verbundene Verfügungsmacht (schuldrechtlich) so zu Gunsten des Treugebers eingeschränkt ist, dass das rechtliche Eigentum bzw. die rechtliche Inhaberschaft gewissermaßen als “leere Hülle” erscheint4. Der Treugeber muss das Treuhandverhältnis beherrschen, und zwar nicht nur nach den mit dem Treuhänder getroffenen Absprachen, sondern auch bei deren tatsächlichem Vollzug5.

Bei der Frage nach der tatsächlichen Durchführung einer Treuhandvereinbarung kommt der bilanziellen Behandlung des Treuguts indizielle Bedeutung zu6. Deshalb ist einem Treuhandverhältnis die steuerliche Anerkennung grundsätzlich zu versagen, wenn das Treuhandvermögen in der Bilanz des Treuhänders nicht als solches dargestellt wird7.

Bei der Prüfung, ob ein Treuhandverhältnis tatsächlich gegeben und damit eine von der zivilrechtlichen Inhaberschaft abweichende Zurechnung gerechtfertigt ist, ist ein strenger Maßstab anzulegen. § 159 Abs. 1 Satz 1 AO enthält eine Beweisführungslastregelung für den Fall, dass streitig bleibt, wem die Rechte oder Sachen gehören. Allerdings beschränkt § 159 Abs. 1 AO nicht die Pflicht des Finanzgericht, gemäß § 96 Abs. 1 Satz 1 FGO nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung zu entscheiden8.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Mai 2016 – IX R 13/15

  1. zuletzt BFH, Urteil vom 25.05.2011 – IX R 23/10, BFHE 234, 55, BStBl II 2012, 3, zu wirtschaftlichem Eigentum
  2. vgl. BFH, Urteil vom 06.10.2009 – IX R 14/08, BFHE 228, 10, BStBl II 2010, 460, für Teilgeschäftsanteil
  3. vgl. BFH, Urteil vom 21.05.2014 – I R 42/12, BFHE 246, 119, BStBl II 2015, 4
  4. z.B. BFH, Urteile vom 20.01.1999 – I R 69/97, BFHE 188, 254, BStBl II 1999, 514; und vom 24.11.2009 – I R 12/09, BFHE 228, 195, BStBl II 2010, 590
  5. BFH, Urteil vom 15.07.1997 – VIII R 56/93, BFHE 183, 518, BStBl II 1998, 152
  6. BFH, Urteile in BFHE 183, 518, BStBl II 1998, 152; vom 28.02.2001 – I R 12/00, BFHE 194, 320, BStBl II 2001, 468, und in BFHE 228, 195, BStBl II 2010, 590
  7. BFH, Urteil in BFHE 194, 320, BStBl II 2001, 468
  8. vgl. BFH, Beschluss vom 10.01.2007 – VIII B 221/05, BFH/NV 2007, 1079

 
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