Feststellungen im Grundlagenbescheid – und ihre Bindungswirkung

15. August 2016 | Einkommensteuer (privat)
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Gemäß § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist ein Steuerbescheid zu ändern, soweit ein Grundlagenbescheid i.S. von § 171 Abs. 10 AO, dem Bindungswirkung für diesen Steuerbescheid zukommt, geändert wird.

Zu den Grundlagenbescheiden zählen gemäß § 171 Abs. 10 Satz 1, § 179 Abs. 1 und Abs. 2 Satz 2 AO auch die Feststellungsbescheide nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO.

Die Bindungswirkung gemäß § 182 Abs. 1 Satz 1 AO verpflichtet das für den Erlass eines Folgebescheids zuständige Finanzamt, den Grundlagenbescheid umzusetzen1. Denn Zweck des § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist es, die Festsetzung der zutreffenden Steuer im Folgebescheid sicherzustellen, wobei der materiellen Richtigkeit des Folgebescheids der Vorrang vor der Bestandskraft eines bereits früher ergangenen Folgebescheids eingeräumt wird2.

Voraussetzung für eine Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO ist, dass ein Grundlagenbescheid mit Bindungswirkung für den Folgebescheid erlassen, aufgehoben oder geändert wird. Im Umfang der in § 182 Abs. 1 AO festgelegten Bindungswirkung muss es entweder zu einer erstmaligen Regelung oder zu einer inhaltlichen Veränderung des bisherigen Regelungszustandes kommen3. Die Bindung an den Feststellungsbescheid schließt es aus, über einen Sachverhalt, über den im Feststellungsverfahren entschieden worden ist, im Folgeverfahren in einem damit unvereinbaren Sinne anders zu entscheiden4.

Enthält ein Bescheid über die gesonderte und einheitliche Feststellung keine Feststellungen, so entfaltet der Bescheid auch keine Bindungswirkung für den oder die Folgebescheide. Die Bindungswirkung eines Feststellungsbescheids bestimmt sich nach seinen Verfügungssätzen. Maßgeblich ist, in welchem Umfang und mit welchem Inhalt die Behörde Besteuerungsgrundlagen in den Tenor der Verwaltungsakte aufgenommen hat5.

Für die hiernach erforderliche Abgrenzung zwischen den bindenden Verfügungssätzen und deren (bloßer) Begründung bedarf es der Auslegung des Feststellungsbescheids. Hierbei ist entsprechend § 133 des Bürgerlichen Gesetzbuchs darauf abzustellen, wie ein verständiger Empfänger nach den ihm bekannten Umständen den Bescheid unter Berücksichtigung von Treu und Glauben verstehen musste6. Zur Auslegung des Verwaltungsakts ist auch das Revisionsgericht befugt, wenn die tatsächlichen Feststellungen des Finanzgericht ausreichen7.

Nach diesen Auslegungsmaßstäben konnte den Feststellungsbescheiden im hier entschiedenen Fall ediglich der Inhalt entnommen werden, dass der dort genannte Betrag sich auf die Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften vor Anwendung des Halbeinkünfteverfahrens bezogen hat. Denn in den streitigen Feststellungsbescheiden werden lediglich “Einkünfte aus privaten Veräußerungsgeschäften i.S. des § 23 EStG” festgestellt. Ob und in welchem Umfang die festgestellten Einkünfte auf § 23 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 oder Nr. 2 EStG und damit dem Halbeinkünfteverfahren unterfallen, lässt sich den Feststellungsbescheiden nicht entnehmen und ist damit von der Bindungswirkung nicht umfasst. Hat das Finanzamt daher -wie hier- in einem bestandskräftigen Einkommensteuerbescheid gegenüber den Steuerpflichtigen zu Unrecht das Halbeinkünfteverfahren angewandt, so kann dieser Fehler nicht im Wege der (Folge-)Änderung nach § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO berichtigt werden8.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 10. Mai 2016 – IX R 4/15

  1. vgl. u.a. BFH, Urteile vom 28.01.2009 – X R 18/08, BFH/NV 2009, 1075, unter II. 1.; und vom 18.07.2012 – X R 28/10, BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444, unter II. 1.
  2. vgl. BFH, Urteile vom 14.04.1988 – IV R 219/85, BFHE 153, 285, BStBl II 1998, 711, unter 1.a; vom 17.02.1993 – II R 15/91, BFH/NV 1994, 1, unter II. 2.; vom 04.09.1996 – XI R 50/96, BFHE 181, 388, BStBl II 1997, 261; in BFH/NV 2009, 1075, unter II. 1.
  3. BFH, Urteil in BFH/NV 2009, 1075, unter II. 2.
  4. BFH, Urteil vom 18.04.2012 – X R 34/10, BFHE 237, 135, BStBl II 2012, 647, unter II. 1.; vgl. auch Klein/Ratschow, AO, 12. Aufl., § 182 Rz 8
  5. ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH, Urteile vom 22.08.2007 – X R 39/02, BFHE 218, 503, BStBl II 2008, 4; vom 08.11.2005 – VIII R 11/02, BFHE 211, 277, BStBl II 2006, 253, unter II. 2.a aa; in BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444, unter II. 2.a, m.w.N.; Söhn in Hübschmann/Hepp/Spitaler -HHSp-, § 182 AO Rz 39; Klein/Ratschow, AO, 12. Aufl., § 182 Rz 5
  6. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil in BFHE 238, 484, BStBl II 2013, 444, unter II. 2.a, m.w.N.
  7. ständige Rechtsprechung, vgl. u.a. BFH, Urteile in BFHE 218, 503, BStBl II 2008, 4, unter II. 1.b bb aaa; und vom 10.05.2012 – IV R 34/09, BFHE 239, 485, BStBl II 2013, 471, unter II. 2.b aa, jeweils m.w.N.
  8. vgl. BFH, Urteil in BFHE 218, 503, BStBl II 2008, 4

 
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