Kosten einer Heimunterbringung – als außergewöhnliche Belastung

17. Februar 2016 | Einkommensteuer (privat)
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Kosten einer Heimunterbringung stellen keine außergewöhnliche Belastung i.S.d. § 33 EStG dar, wenn ein Steuerpflichtiger lediglich aus Altersgründen in ein Altenheim umgezogen ist und erst während des Heimaufenthalts krank und pflegebedürftig wird.

Nach § 33 Abs. 1 EStG wird die Einkommensteuer auf Antrag ermäßigt, wenn einem Steuerpflichtigen zwangsläufig größere Aufwendungen als der überwiegenden Mehrzahl der Steuerpflichtigen gleicher Einkommensverhältnisse, gleicher Vermögensverhältnisse und gleichen Familienstands erwachsen (außergewöhnliche Belastung). Aufwendungen erwachsen dem Steuerpflichtigen zwangsläufig, wenn er sich ihnen aus rechtlichen, tatsächlichen oder sittlichen Gründen nicht entziehen kann und soweit die Aufwendungen den Umständen nach notwendig sind und einen angemessenen Betrag nicht übersteigen, § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG. Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs sind Aufwendungen außergewöhnlich, wenn sie nicht nur ihrer Höhe, sondern auch ihrer Art und dem Grunde nach außerhalb des Üblichen liegen. Die üblichen Aufwendungen der Lebensführung, die in Höhe des Existenzminimums durch den Grundfreibetrag abgegolten sind, sind aus dem Anwendungsbereich des § 33 EStG ausgeschlossen1.

In ständiger Rechtsprechung geht der Bundesfinanzhof davon aus, dass Krankheitskosten dem Steuerpflichtigen aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig erwachsen. Dies gilt auch für Aufwendungen für die Pflege eines Steuerpflichtigen infolge einer Krankheit. Entsprechend sind auch krankheitsbedingte Unterbringungskosten in einer dafür vorgesehenen Einrichtung aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig und daher dem Grunde nach als außergewöhnliche Belastungen im Sinne des § 33 EStG zu berücksichtigen2, und zwar unabhängig davon, ob neben dem Pauschalentgelt gesondert Pflegekosten in Rechnung gestellt werden3. Es gelten die allgemeinen Grundsätze über die Abziehbarkeit von Krankheitskosten3.

Zu den Krankheitskosten gehören die Aufwendungen, die unmittelbar zum Zwecke der Heilung der Krankheit oder mit dem Ziel getätigt werden, die Krankheit erträglicher zu machen, wie insbesondere Kosten für die eigentliche Heilbehandlung und eine krankheitsbedingte Unterbringung4. Solche Aufwendungen werden von der Rechtsprechung als außergewöhnliche Belastung berücksichtigt, ohne dass es im Einzelfall der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG gebotenen Prüfung der Zwangsläufigkeit dem Grunde und der Höhe nach bedarf. Erforderlich ist lediglich, dass die Aufwendungen mit der Krankheit und der zu ihrer Heilung oder Linderung notwendigen Behandlung in einem adäquaten Zusammenhang stehen und nicht außerhalb des Üblichen liegen5. Erfasst wird nicht nur das medizinisch Notwendige im Sinne einer Mindestversorgung. Dem Grunde und der Höhe nach zwangsläufig sind vielmehr die medizinisch indizierten diagnostischen oder therapeutischen Maßnahmen, die in einem Erkrankungsfall hinreichend gerechtfertigt sind, es sei denn, der erforderliche Aufwand steht zum tatsächlichen in einem offensichtlichen Missverhältnis2. In einem solchen Fall fehlt es an der nach § 33 Abs. 2 Satz 1 EStG erforderlichen Angemessenheit2.

Nach der ständigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs rechnen jedoch zu den üblichen Aufwendungen der Lebensführung regelmäßig auch die Kosten für die altersbedingte Unterbringung in einem Altersheim6. Allerdings kann auch im Falle der Heimunterbringung der Tatbestand des § 33 EStG ausnahmsweise erfüllt sein, wenn der dortige Aufenthalt ausschließlich durch eine Krankheit veranlasst ist. Denn zu den Krankheitskosten gehören, wie oben bereits dargelegt, nicht nur die Aufwendungen für medizinische Leistungen im engeren Sinn, sondern auch solche für eine krankheitsbedingte Unterbringung7.

Nach diesen Grundsätzen sind die im Streitfall angefallenen Aufwendungen für die Unterbringung der Heimbewohnerin im Wohnstift schon dem Grunde nach keine außergewöhnlichen Belastungen der Heimbewohnerin im Sinne des § 33 EStG. Anlass und Grund für den Umzug der Heimbewohnerin in das Wohnstift war nicht ihre durch eine Erkrankung eingetretene Pflegebedürftigkeit. Die Heimbewohnerin hat vielmehr selbst eingeräumt, dass sie lediglich aus Altergründen in das Seniorenheim umgezogen und erst in der Folgezeit pflegebedürftig geworden ist.

Hat sich ein Steuerpflichtiger jedoch, wie im Streitfall, aus Altersgründen für eine Heimunterbringung entschieden und ist er nur, wie die Heimbewohnerin, in dem bei Personen seines Alters üblichen Umfang pflegebedürftig, sind nur die Aufwendungen nach § 33 EStG zu berücksichtigen, die für die Unterbringung in der Pflegestation eines Heims anfallen oder die dem Steuerpflichtigen zusätzlich zu dem Pauschalentgelt für die Unterbringung und eine eventuelle Grundpflege infolge Krankheit oder Pflegebedürftigkeit entstehen. Eine Aufteilung des Pauschalpreises in übliche als Kosten der Lebensführung zu behandelnde Unterbringungskosten und außergewöhnliche Krankheits- und/oder Pflegekosten kommt nicht in Betracht. Der einzelne Heimbewohner kann mithin bei altersbedingter Unterbringung in einem Altenwohnheim Beträge nicht als Krankheitskosten geltend machen, die im Wege von Solidarbeiträgen infolge der Mischpreiskalkulation des Heimträgers von der Gemeinschaft sämtlicher Heimbewohner aufgebracht werden8.

Lediglich bei der Übersiedlung in ein Altenwohnheim infolge einer Krankheit gelten diese Einschränkungen hingegen nicht8. Ausnahmsweise sind in diesem Fall nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, wie bereits dargelegt, auch die Unterbringungskosten bzw. das Pauschalentgelt abzüglich einer Haushaltsersparnis als außergewöhnliche Belastung zu berücksichtigen, wenn die Unterbringung in einem Altenheim ausschließlich durch eine Krankheit veranlasst ist, weil der Betroffene infolge einer Krankheit pflegebedürftig geworden ist, nicht dagegen, wenn der Steuerpflichtige erst während des Aufenthalts erkrankt ist9.

Im Streitfall sind der Heimbewohnerin nach ihrem eigenen Vortrag neben den Kosten der Heimunterbringung jedoch keine weiteren Aufwendungen entstanden, die nach diesen Grundsätzen als außergewöhnliche Belastungen gemäß § 33 EStG steuermindernd berücksichtigt werden könnten, wie z.B. Kosten für die Unterbringung in der Pflegestation des Heims oder Kosten, die zusätzlich zu dem Pauschalentgelt für die Unterbringung und eine eventuelle Grundpflege infolge Krankheit oder Pflegebedürftigkeit entstanden sind.

Allerdings hat der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 15.04.20109 ausdrücklich offen gelassen, ob die Kosten einer Heimunterbringung, abweichend von der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs, auch dann zu berücksichtigen sind, wenn ein Steuerpflichtiger erst nach dem Umzug in das Altenheim krank und pflegebedürftig geworden ist. Für eine Berücksichtigung unter Anrechnung einer Haushaltsersparnis könnte, so der Bundesfinanzhof, sprechen, dass auch bei nachträglich eintretender Pflegebedürftigkeit der weitere Heimaufenthalt aus tatsächlichen Gründen als zwangsläufig im Sinne des § 33 EStG anzusehen sein könnte. Dahinstehen könne ferner, so der Bundesfinanzhof in seinem Urteil vom 15.04.2010 weiter, ob und ggf. ab welcher Pflegestufe die Kosten für die Unterbringung eines pflegebedürftigen Steuerpflichtigen in einem Altenheim aus tatsächlichen Gründen zwangsläufig entstanden sind9.

Im Übrigen hat die Finanzverwaltung bereits in ihrem sog. Nichtanwendungserlass vom 20.01.2003 zu dem oben genannten BFH-Urteil vom 18.04.20028 die Auffassung vertreten, dass die Berücksichtigung von Aufwendungen eines Steuerpflichtigen für die eigene krankheits- oder behinderungsbedingte Unterbringung in einem Heim – abweichend von dem Urteil des Bundesfinanzhofs vom 18.04.200210 – ab dem Zeitpunkt der Feststellung mindestens der Pflegestufe I zulässig ist, wobei es ohne Bedeutung ist, ob die betreffende Person bereits vorher in das Heim übergesiedelt ist11.

Selbst wenn man im Streitfall jedoch zugunsten der Heimbewohnerin abweichend von der bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs davon ausginge, dass die Unterbringungskosten eines Steuerpflichtigen in einem Heim auch dann als außergewöhnliche Belastung gemäß § 33 EStG zu berücksichtigen sind, wenn der Steuerpflichtige erst nach seinem altersbedingten Umzug in das Altenheim krank und pflegebedürftig geworden ist, könnten die Aufwendungen der Heimbewohnerin für ihre Unterbringung in dem Wohnstift nicht als Krankheitskosten im Sinne des § 33 EStG berücksichtigt werden.

Die Unterbringungskosten der Heimbewohnerin sind auch nach dieser Sichtweise im Streitjahr nicht zwangsläufig im Sinne des § 33 EStG, obwohl die Heimbewohnerin nach dem Gutachten des Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung Niedersachsen und im Lande Bremen ab dem 1.09.2011 die Voraussetzungen für die Pflegestufe I erfüllt.

In dem Gutachten des Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung Niedersachsen und im Lande Bremen heißt es zwar, dass bei der Heimbewohnerin eine Einschränkung der Alltagskompetenz in erheblichem Maße vorliege und dass sie unter einer demenzbedingten Fähigkeitsstörung leide. Die häusliche Pflege sei in geeigneter Weise sicherzustellen. Der Zeitaufwand der Grundpflege und der hauswirtschaftlichen Versorgung beträgt nach dem vorgenannten Gutachten jedoch lediglich 11 Stunden und 12 Minuten pro Woche, wobei 5, 25 Stunden pro Woche auf die hauswirtschaftliche Versorgung entfallen und die übrige Zeit für die tägliche Pflege der Heimbewohnerin vorgesehen ist. Zudem heißt es in dem Gutachten ausdrücklich, dass keine vollstationäre Pflege erforderlich sei.

Bei dieser Sachlage kann nach Auffassung des Finanzgericht (noch) nicht davon ausgegangen werden, dass die Aufwendungen der Heimbewohnerin für ihre Unterbringung im Wohnstift ihren Charakter als übliche Aufwendungen der Lebensführung verloren haben, da die Heimbewohnerin während des Heimaufenthalts erkrankt ist und ab dem 1.09.2011 die Voraussetzungen für die Pflegestufe I erfüllt. Vielmehr folgt das Niedersächsische Finanzgericht der Auffassung der Finanzverwaltung, die im Hinblick auf den oben genannten Nichtanwendungserlass vom 20.01.2003 zu dem BFH-Urteil vom 18.04.20028 vertreten hat, im Streitfall bestehe die Besonderheit, dass die Heimbewohnerin auch ab dem Zeitpunkt, ab dem die Pflegestufe I „erreicht“ sei, keine vollstationäre Pflege benötige. Vielmehr wäre diesbezüglich nach dem Gutachten des Medizinischen Dienstes der Krankenversicherung Niedersachsen und im Lande Bremen ab dem 1.09.2011 auch eine ambulante Pflege ausreichend gewesen.

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 15. Dezember 2015 – 12 K 206/14

  1. vgl. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456
  2. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456
  3. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH, Urteil vom 13.10.2010 – VI R 38/09, BStBl II 2011, 1010
  4. z.B. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH, Urteil vom 26.06.1992 – III R 83/91, BStBl II 1993, 212
  5. z.B. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH, Urteil vom 22.10.1996 – III R 240/94, BStBl II 1997, 346
  6. vgl. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH, Urteil vom 18.04.2002 – III R 15/00, BStBl II 2003, 70
  7. BFH, Urteil vom 14.11.2013 – VI R 20/12, BStBl II 2014, 456; BFH, Urteil vom 18.04.2002 – III R 15/00, BStBl II 2003, 70
  8. BFH, Urteil vom 18.04.2002 – III R 15/00, BStBl II 2003, 70
  9. BFH, Urteil vom 15.04.2010 – VI R 51/09, BStBl II 2010, 794
  10. BFH, Urteil vom 18.04.2002 – III R 15/00, BStBl II 2003, 70
  11. vgl. BMF, Schreiben vom 20.01.2003, BStBl I 2003, 89

 
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