Rechtslupe » Steuerrecht » Einkommensteuer » Körperschaftsteuer » Versicherungsbeiträge als verdeckte Gewinnausschüttung bei konzerneigener Rückversicherung

Versicherungsbeiträge als verdeckte Gewinnausschüttung bei konzerneigener Rückversicherung

…drucken Download PDF
5. April 2012 | Körperschaftsteuer
Geschätzte Lesezeit: 5 Minuten

Versicherungsbeiträge, die mittelbar über eine konzernfremde Erstversicherung (sog. Fronter) an eine konzerneigene Rückversicherungsgesellschaft (sog. Rückversicherungs-Captive) geleistet werden, stellen keine verdeckte Gewinnausschüttung (vGA) dar, wenn es sich bei dem Fronter nicht um eine eigenwirtschaftlich funktionslose Kapitalgesellschaft handelt und für die Zwischenschaltung beachtliche wirtschaftliche Gründe vorliegen.

Gemäß § 8 Abs. 1 KStG 2002 – für die Gewerbesteuer i.V.m. § 7 Satz 1 GewStG – ist das Einkommen nach den Vorschriften des Einkommensteuergesetzes zu ermitteln. Dabei zu berücksichtigende Betriebsausgaben sind Aufwendungen, die durch den Betrieb veranlasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Die an die V-AG entrichteten streitigen Versicherungsprämien beruhen auf dem Versicherungsvertrag, in dem sich die Klägerin zur Zahlung verpflichtet hat, und sind Betriebsausgaben. Das steht zwischen den Beteiligten nicht in Streit und muss deshalb nicht näher ausgeführt werden.

Das schließt allerdings nicht aus, dass die streitigen Versicherungsprämien als vGA angesehen werden können, die das Einkommen nicht mindern dürfen (§ 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002) und die dem Gewinn deshalb außerbilanziell hinzuzurechnen sind. Die Vorinstanz hat jedoch zutreffend entschieden, dass bei der Klägerin keine durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasste Vermögensminderung vorliegt.

Unter einer vGA i.S. des § 8 Abs. 3 Satz 2 KStG 2002 ist bei einer Kapitalgesellschaft eine Vermögensminderung (verhinderte Vermögensmehrung) zu verstehen, die durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst oder mitveranlasst ist, sich auf die Höhe des Unterschiedsbetrags gemäß § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG i.V.m. § 8 Abs. 1 KStG 2002 auswirkt und in keinem Zusammenhang zu einer offenen Ausschüttung steht. Für den größten Teil der entschiedenen Fälle hat der BFH die Veranlassung durch das Gesellschaftsverhältnis angenommen, wenn die Kapitalgesellschaft ihrem Gesellschafter oder einer diesem nahestehenden Person einen Vermögensvorteil zuwendet, den sie bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen und gewissenhaften Geschäftsleiters einem Nichtgesellschafter nicht gewährt hätte1. Zudem muss der Vorgang geeignet sein, einen sonstigen Bezug i.S. des § 20 Abs. 1 Nr. 1 Satz 2 EStG auszulösen2.

In Anwendung dieser Rechtsgrundsätze begründen die Prämienzahlungen der Klägerin an die V-AG keine vGA. Eine vGA an einen Nichtgesellschafter ist regelmäßig nur dann möglich, wenn es sich um eine dem Gesellschafter nahestehende Person handelt3. Daran aber fehlt es im Streitfall.

Da eine unmittelbare Rechtsbeziehung lediglich zwischen der Klägerin und der V-AG besteht und die V-AG mit der Klägerin weder gesellschaftsrechtlich verbunden noch als eine der Gesellschafterin der Klägerin nahestehende Person anzusehen ist, scheidet eine vGA gegenüber der V-AG aus.

Auch besteht keine Rechtsgrundlage dafür, die Versicherungsprämien als an die K Ltd. und deren Anteilseigner geleistet anzusehen. Die zivilrechtliche Vertragslage ist auch steuerrechtlich anzuerkennen4.

Bei der V-AG handelt es sich nicht um eine eigenwirtschaftlich funktionslose Kapitalgesellschaft. Denn nach den auch vom Finanzamt nicht in Zweifel gezogenen- Feststellungen des Finanzgericht hat die V-AG im Hinblick auf die mit der Klägerin am 14.02.2003 abgeschlossenen Versicherungsverträge das uneingeschränkte Versicherungsrisiko getragen. Bei dieser Sachlage hat die V-AG aus wirtschaftlicher Sicht aber nicht nur die Rolle einer “Zahlstelle” übernommen. Die V-AG hat den Versicherungsvertrag mit der Klägerin vielmehr im eigenen Namen und für eigene Rechnung geschlossen, die Versicherungsbeiträge im eigenen Namen und für eigene Rechnung vereinnahmt und einen Teil der Beiträge als Provision endgültig einbehalten. Obwohl sich die K Ltd. aufgrund des Rückversicherungsvertrages zu 100 % an den Aufwendungen der V-AG als Erstversicherer im Versicherungsfall beteiligt hat, erfolgte mithin durch die V-AG eine uneingeschränkte rechtliche Risikoübernahme gegenüber der Klägerin als Versicherungsnehmerin. Die Rückversicherungsquote von 100 % mag zwar wirtschaftlich eher einem Erstversicherungsvertrag entsprechen, rechtlich bleibt es aber ein Rückversicherungsvertrag entsprechend der Definition in § 779 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs, die auch für das Aufsichtsrecht Gültigkeit hat. Die Ansprüche der Klägerin richten sich damit im Schadensfall ausschließlich gegen die V-AG als einen der inländischen Versicherungsaufsicht unterliegenden Versicherer. Den Erstversicherer, die V-AG, treffen mithin hinsichtlich der vertraglich übernommenen Risiken auch entsprechende aufsichtsrechtliche Pflichten. Das Geschäft wird in gleicher Weise verbucht und muss bei der Berechnung der Solvabilitätsspanne nach § 53c Abs. 1 des Versicherungsaufsichtsgesetzes i.V.m. § 1 der Verordnung über die Kapitalausstattung von Versicherungsunternehmen5 berücksichtigt werden6. Da zwischen dem Versicherungsnehmer und dem Rückversicherer keine Rechtsbeziehung besteht, kann der Erstversicherer dem Versicherungsnehmer keine Einwendungen aus dem Rückversicherungsverhältnis entgegensetzen. Die V-AG könnte sich daher gegenüber der Klägerin beispielsweise auch nicht etwa auf eine Zahlungsunfähigkeit der K Ltd. berufen. Von einer lediglich formellen Zwischenschaltung der V-AG ausschließlich zu dem Zweck, eine konzerneigene Gesellschaft in einem bekannten Niedrigsteuergebiet mit Eigenkapital auszustatten und den Finanzierungsbeiträgen der Klägerin den Anschein der betrieblichen Abzugsfähigkeit in Form von vertraglich mit einem zwischengeschalteten Dritten vereinbarten Versicherungsverträgen zu geben, kann folglich keine Rede sein.

Im Streitfall ist weiter zu berücksichtigen, dass für die Zwischenschaltung der V-AG auch beachtliche wirtschaftliche Gründe auf Seiten der Klägerin bestanden. So liegt der Hauptzweck der Zwischenschaltung der V-AG als Erstversicherer darin, dass die K Ltd. als sog. RückversicherungsCaptive lediglich einer weitgehend eingeschränkten Versicherungsaufsicht am CaptiveStandort, geringeren Anforderungen an die Kapitalisierung der Gesellschaft und deren Solvabilität unterliegt sowie einen wesentlich geringeren Gründungs- und Verwaltungsaufwand erfordert. Der Erstversicherer wird zudem die RückversicherungsCaptive von der Schadensbearbeitung entlasten. Die RückversicherungsCaptive kommt damit wie im Streitfall- ohne eigens hierfür spezialisiertes Personal oder externe Beratung aus.

Dies gilt auch dann, wenn man auf Seiten der Klägerin eine steuerliche Motivation unterstellt, wonach die Gewinne der K Ltd. am Sitzort keiner Besteuerung unterworfen und gleichwohl die Prämienzahlungen als Betriebsausgaben bei der Klägerin im Inland abgesetzt werden sollten. Selbst wenn dadurch der Vorteil eines zwischenstaatlichen Steuergefälles ausgenutzt werden sollte, so würde ein solches Vorgehen doch nicht dazu führen, die Versicherungsprämien als an die K Ltd. geleistet anzusehen. Aus den im Streitfall als solche nicht einschlägigen- Regelungen über die Hinzurechnungsbesteuerung gemäß §§ 7 ff. AStG ergibt sich, dass es regelmäßig auch dann nicht zu einer abweichenden Einkünftezuordnung kommt, wenn dieses Steuergefälle die in § 8 Abs. 3 AStG bestimmte Größenordnung annimmt. Das bloße Erzielen von Einkünften aus passivem Erwerb kann für sich genommen allenfalls eine Hinzurechnungsbesteuerung auslösen7. Dass es ggf. unter ähnlichen oder sogar gleichen Bedingungen möglich gewesen wäre, statt der Zwischenschaltung der V-AG einen direkten Versicherungsvertrag mit der K Ltd. zu schließen, tut nichts zur Sache. Mit einer solchen Argumentation ließe sich im Ergebnis die Einschaltung von Rückversicherungen weithin als obsolet erklären; für derartige Eingriffe in die Gestaltungsfreiheit gibt das Rechtsinstitut der vGA keine Handhabe.

Nichts anderes ergibt sich bei einer Würdigung der betrieblichen Veranlassung der an die V-AG gezahlten Versicherungsprämien unter dem Aspekt der wirtschaftlichen Betrachtungsweise. Soweit das Rechtsinstitut der vGA nicht bereits als Anwendungsfall der wirtschaftlichen Betrachtungsweise angesehen werden kann8, ist jedenfalls keine andere Betrachtung geboten. Die eigenwirtschaftliche Funktion der V-AG sowie die beachtlichen wirtschaftlichen Gründe für die Zwischenschaltung der V-AG sind auch in diesem Zusammenhang zu berücksichtigen. Gleiches gilt für die Würdigung der Einschaltung der V-AG unter dem Aspekt des Gesamtplanes bzw. des Rechtsmissbrauchs nach § 42 AO. Beide Rechtsinstitute führen unter den oben wiedergegebenen Gesichtspunkten nicht dazu, dass im Verhältnis zur Klägerin die K Ltd. und deren Anteilseigner als “eigentlicher” Versicherer anzusehen sind.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 15. Februar 2012 – I R 19/11

  1. ständige Rechtsprechung des BFHs, vgl. BFH, Urteile vom 16.03.1967 – I 261/63, BFHE 89, 208, BStBl III 1967, 626; vom 03.05.2006 – I R 124/04, BFHE 214, 80, BStBl II 2011, 547; vom 08.10.2008 – I R 61/07, BFHE 223, 131, BStBl II 2011, 62; vom 22.12.2010 – I R 47/10, BFH/NV 2011, 1019
  2. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 07.08.2002 – I R 2/02, BFHE 200, 197, BStBl II 2004, 131, und vom 22.08.2007 – I R 32/06, BFHE 218, 523, BStBl II 2007, 961
  3. vgl. z.B. Gosch, KStG, 2. Aufl., § 8 Rz 211, m.w.N.
  4. ebenso Franz, BB 2011, 3037
  5. vom 13.12.1983, BGBl – I 1983, 1451
  6. Reinhard, “Fronting” für eine Captive Insurance Company, Karlsruhe 1999, S. 65; s. auch Franz, BB 2011, 3037
  7. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 19.01.2000 – I R 94/97, BFHE 191, 257, BStBl II 2001, 222, zum Missbrauchsvorwurf nach § 42 AO
  8. vgl. Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 4 AO Rz 321

 
Weitere Informationen auf der Rechtslupe

Weitere Informationen auf der Rechtslupe:

Weitere Beiträge zum Thema: , ,
Weitere Beiträge aus der Rubrik: Steuerrecht | Einkommensteuer | Körperschaftsteuer

 

Hinterlassen Sie einen Kommentar zu diesem Artikel:

 
Zum Seitenanfang