Negative pauschale Lohnsteuer

8. September 2016 | Lohnsteuer
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Die Festsetzung einer negativen Einkommensteuer und damit auch einer negativen pauschalen Lohnsteuer ist gesetzlich nicht vorgesehen.

st eine Steuer ohne rechtlichen Grund gezahlt worden, so hat derjenige, für dessen Rechnung die Zahlung bewirkt worden ist, nach § 37 Abs. 2 Satz 1 AO gegenüber dem Leistungsempfänger einen Anspruch auf Erstattung des gezahlten Betrags. Dies gilt auch dann, wenn der Rechtsgrund für die Zahlung später wegfällt (§ 37 Abs. 2 Satz 2 AO).

Ob eine Steuer i.S. des § 37 Abs. 2 Satz 1 AO ohne rechtlichen Grund gezahlt worden oder dieser später weggefallen ist, richtet sich regelmäßig nach den zugrunde liegenden Steuerbescheiden. Grundlage für die Verwirklichung von Ansprüchen aus dem Steuerschuldverhältnis (§ 37 AO) sind die Steuerbescheide; die Steueranmeldungen (§ 168 AO) stehen den Steuerbescheiden gleich (§ 218 Abs. 1 Sätze 1 und 2 AO; vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 18.12 1986 – I R 52/83, BFHE 149, 440, BStBl II 1988, 521; vom 28.11.1990 – V R 117/86, BFHE 163, 112, BStBl II 1991, 281; und vom 14.03.2012 – XI R 6/10, BFHE 237, 296, BStBl II 2014, 607).

Die Festsetzung einer negativen Einkommensteuer und damit auch einer negativen pauschalen Lohnsteuer ist gesetzlich nicht vorgesehen. Eine § 15 Abs. 1 UStG entsprechende Regelung kennt das Einkommensteuergesetz nicht.

§ 40b Abs. 1 EStG stellt eine besondere pauschalierende Erhebungsform der Einkommensteuer zur Wahl. Macht der Arbeitgeber von diesem Wahlrecht Gebrauch, hat er die pauschale Lohnsteuer zu übernehmen (§ 40 Abs. 3 Satz 1 EStG i.V.m. § 40b Abs. 5 Satz 1 EStG) und ist deren Schuldner (§ 40 Abs. 3 Satz 2 Halbsatz 1 EStG). Die Steuerschuldnerschaft des Arbeitgebers ist aber nur steuertechnischer Natur1. Auch die pauschale Lohnsteuer ist eine Steuer, die aufgrund der Tatbestandsverwirklichung durch den Arbeitnehmer entsteht, also eine von der Lohnsteuer des Arbeitnehmers abgeleitete Steuer2. Es handelt sich um die vom Arbeitgeber übernommene Lohnsteuer des Arbeitnehmers3. Die pauschale Lohnsteuer bleibt als Lohnsteuer mithin eine Erhebungsform der Einkommensteuer4. Die Erklärung des Arbeitgebers, die pauschale Lohnsteuer übernehmen zu wollen, bewirkt neben der Schuldübernahme lediglich, dass die im Zeitpunkt des Zuflusses des Arbeitslohns dem Grunde nach bereits entstandene Entrichtungsschuld abweichend berechnet wird5. Damit ist auch die nach Maßgabe eines Pauschsteuersatzes erhobene Lohnsteuer eine Vorauszahlungssteuer. Eine Festsetzung negativer Vorauszahlungen kommt indessen nicht in Betracht, auch wenn dadurch Lohnsteuerüberzahlungen ausgeglichen werden sollen6.

Auch eine Verrechnung negativer pauschaler mit positiver regulärer Lohnsteuer oder gar die Auskehr eines aus einer solchen Verrechnung resultierenden Rotbetrags ist nicht möglich. Hierfür fehlt es zum einen an der erforderlichen Schuldneridentität. Zum anderen ordnet § 40 Abs. 3 Satz 4 EStG an, dass die pauschale Lohnsteuer auf die Einkommensteuer des Arbeitnehmers nicht anzurechnen ist. Das gilt auch bei einer fehlgeschlagenen Pauschalierung7.

Ob negative und positive pauschale Lohnsteuer in einem Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum saldiert werden können, braucht der Bundesfinanzhof vorliegend nicht zu entscheiden. Denn für den streitigen Lohnsteuer-Anmeldungszeitraum März 2009 wurde positive pauschale Lohnsteuer weder angemeldet noch festgesetzt.

Schließlich kann der Gegenansicht auch R 40b.1 Abs. 14 LStR nicht zum Erfolg verhelfen. Danach sind zwar als Arbeitslohn pauschal versteuerte Direktversicherungsbeiträge, die das Versicherungsunternehmen an den Arbeitgeber zurückzahlt, wenn der Arbeitnehmer sein Bezugsrecht aus der Direktversicherung ganz oder teilweise ersatzlos verliert, mit gleichzeitig8 anfallenden pauschal besteuerbaren Beitragsleistungen des Arbeitgebers zu verrechnen (R 40b.1 Abs. 14 Satz 1 LStR). Allerdings lassen die Finanzbehörden eine Verrechnung der Beitragsleistungen im nämlichen Kalenderjahr nur bis auf Null zu (R 40b.1 Abs. 14 Satz 2 LStR). Eine solche Verrechnung von Beitragsleistungen begehrt der Arbeitgeber im vorliegenden Fall jedoch nicht, sodass es auf die Frage, ob die Arbeitgeberin im Kalenderjahr 2009 außerhalb des hier streitigen Voranmeldungszeitraums Beiträge zu Direktversicherungen pauschal lohnversteuert hat, nicht ankommt. Sein Klageziel ist vielmehr die Festsetzung negativer Pauschsteuer und damit die Rückgewähr der in der Vergangenheit entrichteten pauschalen Lohnsteuer nach § 40b Abs. 1 EStG. Eine wenngleich nur verwaltungsbindende Rechtsgrundlage hierfür bieten die Lohnsteuer-Richtlinien erkennbar nicht.

Eine Doppelbesteuerung der betrieblichen Altersvorsorge einerseits bei der Arbeitgeberin -durch die vorgelagerte Pauschalversteuerung der Direktversicherungsbeiträge- und bei den Rentenempfängern andererseits -durch die nachgelagerte Besteuerung der von der Unterstützungskasse oder dem Pensionssicherungsverein auszuzahlenden Altersrente- kann den begehrten Rückzahlungsanspruch ebenfalls nicht begründen. Die im Ergebnis gerügte endgültige Belastung mit der in der Vergangenheit abgeführten pauschalen Lohnsteuer ist der Natur des pauschalen Lohnsteuerabzugs geschuldet. Denn dieser hat trotz seines Vorauszahlungscharakters abgeltende Wirkung. Pauschal versteuerter Arbeitslohn (und damit auch die Rückzahlung pauschal versteuerten Arbeitslohns) sowie die Pauschsteuer bleiben beim Lohnsteuer-Jahresausgleich durch den Arbeitgeber und bei der Einkommensteuerveranlagung des Arbeitnehmers gemäß § 40 Abs. 3 Satz 3 EStG außer Ansatz. Auch eine Korrektur jenseits hier nicht einschlägiger allgemeiner Korrekturvorschriften beim Arbeitgeber kennt das Gesetz nicht. Der Arbeitgeber als Träger der pauschalen Lohnsteuer ist insoweit auf die Billigkeitsregelung in R 40b.1 Abs. 13 und 14 LStR verwiesen. Verfassungsrechtliche Bedenken hiergegen sind weder vorgetragen noch -aufgrund des in § 40b Abs. 1 EStG eingeräumten Arbeitgeberwahlrechts- ersichtlich.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 28. April 2016 – VI R 18/15

  1. BFH, Urteil vom 04.04.2001 – VI R 173/00, BFHE 195, 277, BStBl II 2001, 677
  2. BFH, Beschluss vom 20.03.2006 – VII B 230/05, BFH/NV 2006, 1292, m.w.N.; BFH, Urteile vom 30.11.1989 – I R 14/87, BFHE 159, 82, BStBl II 1990, 993; und vom 06.05.1994 – VI R 47/93, BFHE 174, 363, BStBl II 1994, 715; Schmidt/Krüger, EStG, 35. Aufl., § 40 Rz 1
  3. BFH, Beschlüsse vom 14.11.2013 – VI R 49/12, BFHE 243, 524, und – VI R 50/12, BFHE 243, 544
  4. Blümich/Thürmer, EStG, § 40 Rz 9
  5. BFH, Urteil in BFHE 174, 363, BStBl II 1994, 715
  6. gl.A. Gosch in Kirchhof, EStG, 15. Aufl., § 37 Rz 4; Stolterfoht, in: Kirchhof/Söhn/Mellinghoff, EStG, § 37 Rz A 40; Schmidt/Loschelder, a.a.O., § 37 Rz 1
  7. BFH, Beschluss in BFH/NV 2006, 1292
  8. im selben Kalenderjahr

 
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