Steuerermäßigung für Beherbergungsleistungen – und der Parkplatz für Hotelgäste

30. Juni 2016 | Umsatzsteuer
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Bei Übernachtungen in einem Hotel unterliegen nur die unmittelbar der Vermietung (Beherbergung) dienenden Leistungen des Hoteliers dem ermäßigten Umsatzsteuersatz von 7 %. Die Einräumung von Parkmöglichkeiten an Hotelgäste gehört nicht dazu; sie ist mit dem Regelsteuersatz von 19 % zu versteuern. Das gilt auch dann, wenn hierfür kein gesondertes Entgelt berechnet wird.

Die Umsatzsteuer beträgt gemäß § 12 Abs. 1 UStG für jeden steuerpflichtigen Umsatz 19 % der Bemessungsgrundlage (sog. Regelsteuersatz).

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ermäßigt sich die Steuer auf 7 % für “die Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält, sowie die kurzfristige Vermietung von Campingflächen. Satz 1 gilt nicht für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen, auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Vermietung abgegolten sind”.

Die Steuerermäßigung des § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG ist auf reine Vermietungs- bzw. Beherbergungsleistungen beschränkt und schließt durch Satz 2 dieser Bestimmung (bloße) Nebenleistungen zur Vermietung, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen; vom ermäßigten Steuersatz aus. Damit normiert § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG ein Aufteilungsgebot für Leistungen, die nicht unmittelbar der Vermietung dienen. Dies ist unionsrechtskonform1. Der Grundsatz, dass eine (unselbständige) Nebenleistung das Schicksal der Hauptleistung teilt, wird von diesem Aufteilungsgebot verdrängt2.

Die Einräumung von Parkmöglichkeiten durch das Hotel stellt eine umsatzsteuerrechtliche Nebenleistung zu den vom Hotel erbrachten Beherbergungsleistungen dar.

Nach der Rechtsprechung des Gerichtshofs der Europäischen Union, der sich der Bundesfinanzhof angeschlossen hat, ist eine Leistung dann als Nebenleistung zu einer Hauptleistung anzusehen, wenn sie für den Leistungsempfänger keinen eigenen Zweck, sondern das Mittel darstellt, um die Hauptleistung des Leistenden unter optimalen Bedingungen in Anspruch zu nehmen3.

Die Würdigung, dass diese Voraussetzungen im Streitfall vorliegen und deshalb die Einräumung von Parkmöglichkeiten an die Hotelgäste eine Nebenleistung zur Beherbergungsleistung darstellt, ist möglich4. Sie ist verfahrensfehlerfrei zustande gekommen und verstößt auch nicht gegen Denkgesetze oder allgemeine Erfahrungssätze. Sie bindet damit den Bundesfinanzhof gemäß § 118 Abs. 2 FGO5.

Allerdings dient die Einräumung von Parkmöglichkeiten durch die Ho­te­li­è­re nicht i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG unmittelbar der Vermietung und ist deshalb von der Steuerermäßigung ausgenommen.

Die entgeltliche Überlassung der Hotelzimmer ist i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 1 UStG eine Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die die Ho­te­li­è­re zur kurzfristigen Beherbergung bereithielt.

Die Frage, ob die Überlassung von Parkplätzen i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG unmittelbar der Vermietung dient, wird nicht einheitlich beantwortet.

Nach Auffassung der Finanzverwaltung liegt keine nach § 12 Abs. 2 Nr. 11 UStG begünstigte Beherbergungsleistung vor, wenn die Überlassung von Plätzen zum Abstellen von Fahrzeugen -anders als im Streitfall- zwischen Gast und Hotelier gesondert vereinbart worden ist6. Dieser Auffassung wird in der Literatur überwiegend zugestimmt7.

Ist die Überlassung von Plätzen zum Abstellen von Fahrzeugen -wie im Streitfall- nicht gesondert vereinbart, so ist umstritten, ob die Überlassung von Parkplätzen unter die Steuerermäßigung fällt8 oder i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG nicht unmittelbar der Vermietung dient und daher dem Regelsteuersatz unterliegt9. Die Finanzverwaltung beanstandet es aus Vereinfachungsgründen nicht, wenn u.a. die Überlassung von Plätzen zum Abstellen von Fahrzeugen in der Rechnung zu einem Sammelposten für in einem Pauschalangebot enthaltene, nicht steuerbegünstigte Leistungen zusammengefasst wird (Abschn. 12.16 Abs. 12 UStAE), geht also davon aus, dass auch die nicht gesondert vereinbarte Überlassung von Parkplätzen dem Regelsteuersatz unterliegt.

Der Bundesfinanzhof hat bereits entschieden, dass von einem Hotelier im Zusammenhang mit der Vermietung (Beherbergung) erbrachte Frühstücksleistungen Leistungen sind, die i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG nicht unmittelbar der Vermietung dienen, und deshalb von der Steuerermäßigung ausgenommen sind10. Das Angebot eines Frühstücks stehe neben der reinen Vermietungs- bzw. Beherbergungsleistung. Wohn- und Schlafräume zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden (insbesondere Hotelzimmer) könnten auch ohne Frühstück bewohnt werden und würden in der Praxis auch ohne Frühstück angeboten und genutzt. Dass Frühstücksleistungen üblicherweise ergänzend zu Beherbergungsleistungen (insbesondere im Hotelgewerbe) erbracht und ausschließlich in Kombination mit der Übernachtung angeboten würden, ändere an dieser Beurteilung nichts.

Nichts anderes gilt für die im Streitfall erfolgte Einräumung von Parkmöglichkeiten.

Bei der Frage, ob eine Leistung i.S. von § 12 Abs. 2 Nr. 11 Satz 2 UStG unmittelbar der “Vermietung” dient, ist zu berücksichtigen, dass die Vermietung sich auf den in Satz 1 dieser Vorschrift verwendeten Begriff der “Vermietung von Wohn- und Schlafräumen, die ein Unternehmer zur kurzfristigen Beherbergung von Fremden bereithält” bezieht. Die Einräumung von Parkmöglichkeiten dient nicht der Vermietung in diesem Sinne, sondern der Verwahrung eines vom Hotelgast ggf. mitgeführten Fahrzeugs.

Das ergibt sich auch aus der Gesetzesbegründung. Darin wird folgendes ausgeführt: “Nicht von der Steuerermäßigung umfasst, da sie nicht unmittelbar der Beherbergung dienen, sind die Verpflegung, insbesondere das Frühstück, der Zugang zu Kommunikationsnetzen (insbesondere Telefon und Internet), die TV-Nutzung (‘pay per view’), die Getränkeversorgung aus der Minibar, Wellnessangebote, Überlassung von Tagungsräumen, sonstige Pauschalangebote usw., auch wenn diese Leistungen mit dem Entgelt für die Beherbergung abgegolten sind.”11.

Aus dieser Formulierung wird deutlich, dass neben der Vermietung der Wohn- und Schlafräume stehende Leistungen (z.B. Telefon- und Internetnutzung), selbst dann nicht dem ermäßigten Steuersatz unterfallen sollen, wenn sie direkt im Zimmer erfolgen, und zwar unabhängig davon, ob diese gesondert abgerechnet werden oder nicht. Dies gilt erst recht für die Einräumung von Parkmöglichkeiten, die keinen konkreten (räumlichen) Bezug zu der Nutzung des Zimmers aufweisen.

Der Auffassung, es bestehe ein unmittelbarer Zusammenhang zwischen der Nutzung der von der Ho­te­li­è­re vorgehaltenen Parkplätze und der von ihr erbrachten Übernachtungsleistung, folgt der Bundesfinanzhof nicht.

Die dafür vom Niedersächsischen Finanzgericht gegebene Begründung12 , dies ergebe sich daraus, dass über die Inanspruchnahme eines Parkplatzes zwischen Ho­te­li­è­re und Gast keine ausdrückliche Vereinbarung getroffen worden sei, die Ho­te­li­è­re nicht geprüft habe, ob der Gast mit einem Kfz angereist sei und einen hoteleigenen Parkplatz genutzt habe und es überdies nicht gewährleistet gewesen sei, dass jedem Hotelgast auch eine Parkmöglichkeit habe zur Verfügung gestellt werden können, erscheint dem Bundesfinanzhof nicht schlüssig.

Auch der Hinweis auf die “Natur der Sache” rechtfertigt keine andere Beurteilung. Zwar muss -wie die Ho­te­li­è­re hierzu ausführt- ein mit einem Kfz angereister Hotelgast das Fahrzeug “irgendwo” abstellen, um die Übernachtungsleistung überhaupt in Anspruch nehmen zu können. Es ist aber ohne weiteres möglich und kommt in der Praxis vor, dass die Übernachtungsleistung im Hotel ohne Nutzung einer Parkmöglichkeit in Anspruch genommen wird. Das zeigt sich gerade im Streitfall daran, dass die von der Ho­te­li­è­re vorgehaltenen Parkmöglichkeiten bei voller Belegung des Hotels (nur) für die Hälfte der Hotelgäste ausreichte.

Auch ausz. 9 des Schreibens des Bundesministeriums der Finanzen vom 05.03.201013 ergibt sich nichts anderes. Nach dieser für die Gerichte nicht bindenden14 Verwaltungsanweisung ist es für die Steuerermäßigung unschädlich, wenn auf der überlassenen Fläche auch das zum Transport des Zelts bzw. zum Ziehen des Wohnwagens verwendete Fahrzeug abgestellt werden kann15. Das Abstellen eines solchermaßen erforderlichen Fahrzeugs auf der angemieteten Campingfläche lässt sich mit dem Abstellen eines Fahrzeugs auf dem hoteleigenen Parkplatz nicht vergleichen, weil das Fahrzeug zum Transport der Übernachtungsmöglichkeit (Zelt, Wohnwagen) in der Regel erforderlich ist (anders als beim Hotelzimmer).

Bundesfinanzhof, Urteil vom 1. März 2016 – XI R 11/14

  1. vgl. dazu BFH, Urteil vom 24.04.2013 – XI R 3/11, BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 49 ff.
  2. vgl. BFH, Urteil in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86, Rz 57
  3. ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. EuGH, Urteile “CPP” vom 25.02.1999 – C-349/96, EU:C:1999:93, UR 1999, 254, Rz 30; “Mapfre asistencia und Mapfre warranty” vom 16.07.2015 – C-584/13, EU:C:2015:488, UR 2015, 714, Rz 54; BFH, Urteile vom 24.04.2013 – XI R 7/11, BFHE 241, 459, BStBl II 2013, 648, Rz 61; vom 27.02.2014 – V R 14/13, BFHE 245, 272, BStBl II 2014, 869, Rz 20; jeweils m.w.N.
  4. vgl. zur Parkplatzüberlassung als Nebenleistung zur Grundstücksvermietung z.B. EuGH, Urteil Henriksen vom 13.07.1989 – C-173/88, EU:C:1989:329, Der Betrieb 1990, 514, Rz 15; BFH, Urteil vom 30.03.2006 – V R 52/05, BFHE 213, 253, BStBl II 2006, 731, unter II. 4., Rz 20; BFH, Beschluss vom 28.06.2007 – V B 12/06, BFH/NV 2007, 2363, unter II. 1.b, Rz 10 ff.
  5. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 17.04.2008 – V R 39/05, BFH/NV 2008, 1712, unter II. 3.b, Rz 35; vom 17.12 2014 – XI R 16/11, BFHE 248, 436, BStBl II 2015, 427, Rz 33; jeweils m.w.N.
  6. vgl. Abschn. 12.16 Abs. 5 Spiegelstrich 3 UStAE
  7. Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 12 Rz 389.14; Lippross, Umsatzsteuer, 23. Aufl., S. 780; Weymüller, BeckOK, UStG § 12 Abs. 2 Nr. 11 Rz 23; Birkenfeld, Umsatzsteuer-Handbuch, § 148a Rz 271 “Parkplatz”
  8. vgl. z.B. Kraeusel in Reiß/Kraeusel/Langer, UStG § 12 Rz 389.14 und 389.21; Nieskens in Rau/Dürrwächter, Umsatzsteuergesetz, § 12 Abs. 2 Nr. 11 Rz 87
  9. vgl. z.B. von Streit, Der Umsatz-Steuer-Berater 2010, 46, 47; Huschens, Neue Wirtschafts-Briefe 2010, 100, 102; Widmann in Schwarz/Widmann/Radeisen, UStG, § 12 Abs. 2 Nr. 11 Rz 34
  10. BFH, Urteil in BFHE 242, 410, BStBl II 2014, 86
  11. vgl. Bericht des Finanzausschusses, BT-Drs. 17/147, S. 9
  12. Nds. FG, Urteil vom 16.01.2014 – 5 K 273/13
  13. BMF, Schreiben vom 05.03.2010, BStBl I 2010, 259
  14. vgl. dazu BFH, Urteil vom 22.04.2015 – XI R 10/14, BFHE 250, 268, BStBl II 2015, 862, Rz 25, m.w.N.
  15. vgl. auch Abschn. 12.16 Abs. 7 Satz 3 UStAE

 
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