Stromsteuer für Leitungsverluste?

7. April 2016 | Sonstige Steuern
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Stromsteuer entsteht nicht für die in einem Versorgungsnetz entstandene Umspann- und Leitungsverluste.

Für stromsteuerrechtliche Zwecke ist von einem einzigen Versorgungsnetz auszugehen, das nicht in verschiedene Teilnetze aufgespalten werden kann. Ein Versorgungsnetz liegt nicht vor, wenn ein Stromnetz ausschließlich dem Eigenverbrauch von Eigenerzeugern nach § 2 Nr. 2 StromStG dient. Sofern ein Versorger mehrere Betriebsstätten mit entsprechenden Verbrauchsstellen unterhält, gehören sämtliche Stromleitungen und Umspannvorrichtungen unabhängig davon zum Versorgungsnetz, ob in den Betriebsstätten Strom von Dritten oder vom Versorger selbst entnommen wird.

Nach § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG entsteht die Steuer dadurch, dass vom im Steuergebiet ansässigen Versorger geleisteter Strom durch Letztverbraucher im Steuergebiet dem Versorgungsnetz entnommen wird und dadurch, dass der Versorger dem Versorgungsnetz Strom zum Selbstverbrauch entnimmt. In beiden Alternativen setzt die Tatbestandserfüllung den Realakt der Entnahme der verbrauchsteuerpflichtigen Ware aus dem Transportmedium voraus1. Dies entspricht der Systematik der anderen Verbrauchsteuergesetze und der Ausgestaltung der besonderen Verbrauchsteuern als Realaktsteuern, bei denen die Entstehung der Steuer an einen tatsächlichen Vorgang oder an einen Zustand knüpft2. Die Stromsteuer weist allerdings die Besonderheit auf, dass bei ihr die Entnahme in den steuerrechtlich freien Verkehr und der Verbrauch zeitlich zusammenfallen. Damit ist die vom Gesetzgeber intendierte Folge verbunden, dass Leitungsverluste, die beim Strom in nicht unerheblichem Umfang regelmäßig auftreten, steuerlich nicht erfasst werden3. In der Gesetzesbegründung wird zudem darauf hingewiesen, dass die Anknüpfung an das letzte Stadium des Umgangs mit einer verbrauchsteuerpflichtigen Ware deshalb sinnvoll ist, weil sich bei der Elektrizität der Eintritt in den Wirtschaftskreislauf ausschließlich in ihrem Verbrauch manifestiert.

Demnach kann von einer Entnahme i.S. des § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG nur dann ausgegangen werden, wenn der Steuergegenstand Strom (vgl. § 1 Abs. 1 Satz 1 StromStG) zugleich einer eliminierenden Nutzung zugeführt wird. Erforderlich ist eine von einem entsprechenden Willen getragene menschliche Handlung, weshalb keine Entnahme des Stroms vorliegt, wenn dieser ohne menschliches Zutun -z.B. infolge einer Beschädigung des Versorgungsnetzes- in den steuerrechtlich freien Verkehr tritt und damit verlustig geht4. Auch Umspann- und Leitungsverluste entstehen ohne menschliches Zutun. Zudem führen sie nicht zu einer eliminierenden Nutzung des Stroms i.S. einer zielgerichteten und auf ein tatsächliches Handeln beruhenden Verwendung.

Aufgrund dieser Vorgaben käme entgegen der Intention des Gesetzgebers eine Besteuerung von Umspann- und Leitungsverlusten nur dann in Betracht, wenn der Zeitpunkt der Entnahme der entsprechenden Strommengen aus dem Versorgungsnetz auf einen Zeitpunkt vorverlegt werden könnte, zu dem die Verluste noch nicht entstanden sind, so dass der Realakt der Entnahme und der eigentliche Verbrauch des in einem Netz weitergeleiteten Stroms zeitlich auseinanderfallen. Nur in diesem Fall wären die nach der Steuerentstehung auftretenden Verluste für die Höhe der Steuerschuld unbeachtlich. In diesem Zusammenhang kommt der räumlichen Ausdehnung des Versorgungsnetzes entscheidende Bedeutung zu. Im Fall seiner Erstreckung bis zu den einzelnen Verbrauchsstellen wäre für eine Besteuerung von Umspann- und Leitungsverlusten kein Raum.

Im Streitfall ist davon auszugehen, dass das von der Klägerin genutzte Versorgungsnetz alle Leitungen und Umspannvorrichtungen erfasst, so dass für die von ihr geltend gemachten Umspann- und Leitungsverluste keine Stromsteuer entstanden ist. Die vom Hauptzollamt vertretene Rechtsansicht, nach der in den Fällen des ausschließlichen Selbstverbrauchs durch Versorger die Steuer durch eine Entnahme aus dem Versorgungsnetz bereits im Zeitpunkt der Einspeisung des Stroms in das betriebliche Netz einer Betriebsstätte entstanden sein soll, findet keine Stütze in den stromsteuerrechtlichen Bestimmungen.

Der Begriff des in § 5 StromStG genannten Versorgungsnetzes wird weder im StromStG noch in der StromStV näher definiert. Zu Recht hat das Finanzgericht ausgeführt, dass die in § 3 Nr. 2 EnWG festgelegte Definition, nach der sich das Versorgungsnetz aus Übertragungs- und Elektrizitätsverteilernetzen zusammensetzt, nicht auf das StromStG übertragen werden kann. Wie die Regelung in § 3 Nr. 17 EnWG belegt, geht das EnWG davon aus, dass Energieversorgungsnetze der Verteilung von Energie an Dritte, d.h. Letztverbraucher, dienen. Demgegenüber sieht das StromStG die Verteilung von Strom auch an Versorger vor. Nach § 1 Abs. 1 und 2 EnWG verfolgt das EnWG u.a. die Ziele einer möglichst sicheren, preisgünstigen, verbraucherfreundlichen, effizienten und umweltverträglichen leitungsgebundenen Versorgung der Allgemeinheit mit Elektrizität und Gas sowie der Regulierung der Elektrizitäts- und Gasversorgungsnetze mit den Zielen der Sicherstellung eines wirksamen und unverfälschten Wettbewerbs bei der Versorgung mit Elektrizität und Gas. Aufgrund der unterschiedlichen Zielsetzung sind die Bestimmungen des der Abgabenerhebung dienenden StromStG nach stromsteuerrechtlichen Gesichtspunkten auszulegen.

Nach dem Wortlaut des § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG ist vom Bestehen eines einzigen Versorgungsnetzes auszugehen, denn nach dieser Vorschrift entsteht die Steuer durch Entnahme von Strom aus dem Versorgungsnetz und nicht aus einem Versorgungsnetz. Differenzierungen nach einzelnen Teilen des Versorgungsnetzes oder nach mit einer Stromleitung verbundenen Betriebsstätten sieht das StromStG nicht vor. Danach wäre ein Verständnis des in § 5 StromStG genannten Versorgungsnetzes zu eng, nach dem ein solches nur dann vorliegt, wenn Strom von einem Versorger Letztverbrauchern oder anderen Versorgern geleistet wird. Eine Negativabgrenzung des Begriffs des Versorgungsnetzes lässt sich aus der Bestimmung für Eigenerzeuger ableiten. Nach § 5 Abs. 1 Satz 2 StromStG entsteht die Steuer bei Eigenerzeugern nach § 2 Nr. 2 StromStG vorbehaltlich Satz 1 mit der Entnahme von Strom zum Selbstverbrauch. Demnach geht der Gesetzgeber offensichtlich davon aus, dass Eigenerzeuger kein Versorgungsnetz unterhalten. Allerdings gilt der für den Fall der Eigenerzeugung normierte Steuerentstehungstatbestand aufgrund des Vorbehalts nicht für Eigenerzeuger, die zugleich Versorger sind. Sofern diese Versorger Strom zum Selbstverbrauch benötigen, entnehmen sie diesen dem Versorgungsnetz, so dass die Steuer nach § 5 Abs. 1 Satz 1 StromStG entsteht.

Ebenso wie diese Unternehmen können auch Versorger ohne Eigenerzeugung dem Versorgungsnetz Strom zum Selbstverbrauch entnehmen. Unterhält der Versorger mehrere Betriebsstätten mit entsprechenden Verbrauchsstellen, gehören sämtliche Leitungen und Umspannvorrichtungen zum Versorgungsnetz, und zwar unabhängig davon, ob in den Betriebsstätten Strom von Dritten oder vom Versorger selbst entnommen wird. Auch die Leitungen auf dem Gelände eines Versorgers gehören zum Versorgungsnetz5. Entscheidend ist somit, dass ein Leitungsnetz, um Versorgungsnetz zu sein, nicht wie bei Eigenerzeugern ausschließlich dem Eigenverbrauch dient, was bei einem Versorger, der Strom nicht nur verbraucht, sondern auch aufgrund vertraglicher Beziehungen leistet (§ 2 Nr. 1 StromStG), regelmäßig ausgeschlossen werden kann. Ein Versorger, der Strom dem Versorgungsnetz zum Selbstverbrauch entnimmt, wird damit auch nicht zum Letztverbraucher. Vielmehr schließen sich die Begriffe Versorger und Letztverbraucher aus, denn der Versorger kann grundsätzlich nicht mit sich selbst kontrahieren und an sich selbst leisten. Lediglich in den in § 1a StromStV geregelten Fällen können Versorger aufgrund einer gesetzlichen Fiktion als Letztverbraucher angesehen werden. Ein solcher Ausnahmefall liegt im Streitfall jedoch nicht vor, so dass in Bezug auf die Umspann- und Leitungsverluste eine Steuerentstehung nur nach § 5 Abs. 1 Satz 1 2. Alternative StromStG in Betracht kommt, dessen Voraussetzungen jedoch nicht erfüllt sind.

Im Übrigen setzt sich das Hauptzollamt mit seiner gegenteiligen Rechtsauffassung in Widerspruch zur Berücksichtigung von Umspannverlusten auf der Niederspannungsebene, die erst nach dem vertraglich mit dem Versorger vereinbarten Übergabepunkt innerhalb eines Objektnetzes und damit nach Verwaltungsansicht außerhalb des Versorgungsnetzes auftreten. Nach der hierzu ergangenen Verwaltungsanweisung6 sollen die bei der Umspannung von der Mittelspannungsebene auf die Niederspannungsebene im Objektnetz entstehenden Verluste unberücksichtigt bleiben. Dagegen sollen solche Umspannverluste im Streitfall der Stromsteuer unterworfen werden, obwohl es sich auch in diesem Fall nach der Ansicht der Finanzbehörde um ein außerhalb des eigentlichen Versorgungsnetzes betriebenes innerbetriebliches Leitungsnetz handelt. Ein sachgerechter Grund für eine solche Differenzierung nach Spannungsebenen ist nicht ersichtlich.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 24. Februar 2016 – VII R 7/15

  1. BFH, Beschluss vom 31.01.2008 – VII B 79/07, BFH/NV 2008, 1013
  2. F. Kirchhof, Grundriss des Steuer- und Abgabenrechts, 2. Aufl., Rz 91, und Förster, Die Verbrauchsteuern, S. 67, sowie BFH, Urteil vom 10.11.2009 – VII R 39/08, BFHE 227, 546
  3. BT-Drs. 14/40, S. 11
  4. Jatzke, Die Stromsteuer – eine Anomalie im bundesgesetzlich geregelten Verbrauchsteuerrecht, Deutsche Steuer-Zeitung 1999, 520, 524; im Ergebnis ebenso Khazzoum in Khazzoum/Kudla/Reuter, Energie und Steuern, S. 41, und Schröer-Schallenberg in Bongartz/Jatzke/Schröer-Schallenberg, EnergieStG, StromStG, § 5 StromStG Rz 5
  5. Schröer-Schallenberg in Bongartz/Jatzke/Schröer-Schallenberg, a.a.O., § 5 StromStG Rz 8
  6. BMF, Schreiben vom 25.07.2000 – III A 1 – V 4250 – 21/00, Vorschriftensammlung der Bundesfinanzverwaltung N 342000 Nr. 301

 
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