Durch­su­chungs­an­ord­nung – und das Beweis­ver­wer­tungs­ver­bot im Besteue­rungs­ver­fah­ren

Ein Beweis­ver­wer­tungs­ver­bot, das auch nicht durch zuläs­si­ge, erneu­te Ermitt­lungs­maß­nah­men geheilt wer­den kann, kommt als Fol­ge einer feh­ler­haf­ten Maß­nah­me nach stän­di­ger Recht­spre­chung nur in Betracht, wenn die zur Feh­ler­haf­tig­keit der Ermitt­lungs­maß­nah­me füh­ren­den Ver­fah­rens­ver­stö­ße schwer­wie­gend waren oder bewusst oder will­kür­lich began­gen wur­den 1.

Durch­su­chungs­an­ord­nung – und das Beweis­ver­wer­tungs­ver­bot im Besteue­rungs­ver­fah­ren

Fehlt es an einem der­art schwer­wie­gen­den Ver­fah­rens­man­gel, ins­be­son­de­re an grund­rechts­re­le­van­ten Ver­stö­ßen einer unmit­tel­ba­ren Ermitt­lungs­maß­nah­me, so ist es bei der gebo­te­nen Abwä­gung zwi­schen den Indi­vi­dual­in­ter­es­sen von Steu­er­pflich­ti­gen, nicht auf­grund ver­fah­rens­feh­ler­haf­ter Ermitt­lungs­maß­nah­men mit einer mate­ri­ell-recht­lich an sich zutref­fen­den Steu­er belas­tet zu wer­den, und der Pflicht des Staa­tes, eine gesetz­mä­ßi­ge und gleich­mä­ßi­ge Steu­er­fest­set­zung zu gewähr­leis­ten, gerecht­fer­tigt, eine Fern­wir­kung even­tu­el­ler Ver­wer­tungs­ver­bo­te auf spä­te­re, recht­mä­ßig erlang­te Ermitt­lungs­er­geb­nis­se zu ver­nei­nen 2.

Die Ein­wen­dun­gen des Steu­er­pflich­ti­gen gegen die Durch­su­chungs­an­ord­nun­gen sind im Besteue­rungs­ver­fah­ren schon des­halb unbe­acht­lich, weil die Prü­fung, ob die Anord­nun­gen man­gels Tat­ver­dachts oder aus sons­ti­gen Grün­den rechts­wid­rig sind, nicht den Finanz­be­hör­den, son­dern dem Amts­ge­richt und dem im Beschwer­de­ver­fah­ren nach § 304 StPO zustän­di­gen Land­ge­richt obliegt.

Wird der Beschluss des Amts­ge­richts nicht ange­foch­ten oder die Beschwer­de des Betrof­fe­nen zurück­ge­wie­sen, ent­fal­tet die Durch­su­chungs­an­ord­nung Tat­be­stands­wir­kung mit der Fol­ge, dass den Steu­er­ge­rich­ten eine noch­ma­li­ge Über­prü­fung des Durch­su­chungs­be­schlus­ses ver­wehrt ist und sie für das Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­ren von der Recht­mä­ßig­keit der Durch­su­chung aus­zu­ge­hen haben 3.

Auch die vom Steu­er­pflich­ti­gen gerüg­ten angeb­li­chen Feh­ler bei der Durch­su­chung selbst füh­ren nicht zu einem Ver­wer­tungs­ver­bot, weil die­se Feh­ler jeden­falls nicht schwer­wie­gend sind.

Dies gilt umso mehr, als der Steu­er­pflich­ti­ge mit der über­reich­ten Erträg­nis­auf­stel­lung, deren Ver­wert­bar­keit im Streit steht, im Ergeb­nis ledig­lich sei­ne steu­er­li­che Erklä­rungs­pflicht als Rechts­pflicht 4 erfüllt hat.

Dies gilt auch des­halb, weil § 393 AO nicht die Pflicht des Steu­er­pflich­ti­gen ein­schränkt, im Rah­men sei­nes Besteue­rungs­ver­fah­rens an der Sach­auf­klä­rung hin­sicht­lich der Besteue­rungs­grund­la­gen mit­zu­wir­ken 5.

Soweit der Steu­er­pflich­ti­ge unter Rück­griff auf die nord­ame­ri­ka­ni­sche "fruit of the poi­son­ous tree-doc­tri­ne" ein Beweis­ver­wer­tungs­ver­bot hin­sicht­lich sei­ner selbst vor­ge­leg­ten Erträg­nis­auf­stel­lung mit der Begrün­dung gel­tend macht, die Auf­stel­lung sei mit­tel­ba­re Fol­ge der rechts­wid­rig durch die Spon­tan­aus­kunft der bel­gi­schen Finanz­be­hör­den ver­an­lass­ten Steu­er­fahn­dungs­prü­fung sowie der in die­sem Zusam­men­hang ergan­ge­nen rechts­wid­ri­gen Durch­su­chungs­an­ord­nun­gen der deut­schen Gerichts­bar­keit 6, ist dies im Streit­fall schon des­halb nicht ent­schei­dungs­er­heb­lich, weil nach den bin­den­den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt kei­ne Anhalts­punk­te dafür bestehen, dass die Micro­fi­ches oder die dar­aus erstell­ten Aus­dru­cke rechts­wid­rig ange­kauft wor­den sind. Im Übri­gen hat der BFH eine Fern­wir­kung von Ver­wer­tungs­ver­bo­ten allen­falls bei qua­li­fi­zier­ten, grund­rechts­re­le­van­ten Ver­fah­rens­ver­stö­ßen in Betracht gezo­gen, die hier nicht vor­lie­gen 7.

An die­ser Recht­spre­chung hat der BFH in der Fol­ge­zeit unein­ge­schränkt fest­ge­hal­ten 8.

Schließ­lich kann sich der Steu­er­pflich­ti­ge für sein Revi­si­ons­be­geh­ren nicht auf eine über­lan­ge Ver­fah­rens­dau­er beru­fen, weil er selbst durch Ver­schwei­gen sei­ner ‑unstrei­tig erziel­ten- Zins­er­trä­ge in sei­ner Steu­er­erklä­rung für das Streit­jahr zu der Ver­fah­rens­dau­er bei­getra­gen hat 9 und des Wei­te­ren eine über­lan­ge Ver­fah­rens­dau­er allein noch nicht zur Rechts­wid­rig­keit von Beschei­den führt 10.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 15. April 2015 – VIII R 1/​13

  1. vgl. z.B. BVerfG, Beschluss vom 02.07.2009 – 2 BvR 2225/​08, BVerfGK 16, 22; BFH, Urtei­le vom 04.10.2006 – VIII R 53/​04, BFHE 215, 12, BSt­Bl II 2007, 227; vom 04.12 2012 – VIII R 5/​10, BFHE 239, 19, BSt­Bl II 2014, 220, jeweils m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 215, 12, BSt­Bl II 2007, 227[]
  3. BFH, Beschluss vom 29.01.2002 – VIII B 91/​01, BFH/​NV 2002, 749[]
  4. BGH, Beschluss vom 12.01.2005 – 5 StR 191/​04, JR 2005, 300; Lesch, JR 2005, 302[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 23.01.2002 – XI R 10, 11/​01, BFHE 198, 7, BSt­Bl II 2002, 328; BFH, Beschlüs­se vom 19.10.2005 – X B 88/​05, BFH/​NV 2006, 15; vom 27.07.2009 – IV B 90/​08, BFH/​NV 2010, 4; vom 01.02.2012 – VII B 234/​11, BFH/​NV 2012, 913, betref­fend Mit­wir­kung in der Steu­er­fahn­dungs­prü­fung nach bereits ein­ge­lei­te­tem Straf­ver­fah­ren ‑wie im Streit­fall-[]
  6. vgl. zur Fern­wir­kung eines Beweis­ver­wer­tungs­ver­bots Gosch in Beermann/​Gosch, AO § 196 Rz 131; Schröder/​Muuss, Hand­buch der steu­er­li­chen Betriebs­prü­fung, Rechts­schutz und Ver­wer­tungs­ver­bo­te in der Außen­prü­fung, Fach 8010 C IX; Streck, Die Außen­prü­fung, 2. Aufl., Erz 154 und 778; Hell­mann in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 393 AO Erz 124 ff.[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 215, 12, BSt­Bl II 2007, 227[]
  8. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 06.11.2008 – IX B 144/​08, BFH/​NV 2009, 195; vom 19.02.2009 – VIII B 164/​08, Zeit­schrift für Steu­ern und Recht 2009, R535; vom 25.03.2009 – VIII B 210/​08, BFH/​NV 2009, 1396; vom 26.02.2010 – VIII B 239/​09, BFH/​NV 2010, 1084[]
  9. vgl. BFH, Beschluss vom 06.08.2002 – VIII B 56/​02, BFH/​NV 2002, 1605[]
  10. vgl. BFH, Beschluss vom 30.08.2012 – X B 27/​11, BFH/​NV 2013, 180, m.w.N.[]