Fahrzeuge zum Straßenbau – und die Kfz-Steuerpflicht

Von einer Anstalt des öffentlichen Rechts gehaltene und auf sie zugelassene Fahrzeuge sind auch dann nicht von der Kraftfahrzeugsteuer befreit, wenn sie ausschließlich im Auftrag einer Gemeinde zum Wegebau verwendet werden.

Nach § 12 Abs. 2 Nr. 4 KraftStG ist die Steuer, wenn eine Steuerfestsetzung fehlerhaft ist, zur Beseitigung des Fehlers neu festzusetzen. Diese Voraussetzungen liegen im Streitfall nicht vor. Insbesondere war das Halten der hier fraglichen Fahrzeuge weder in direkter noch analoger Anwendung des § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG von der Steuer befreit.

Gemäß § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG ist das Halten von Fahrzeugen von der Steuer befreit, solange sie u.a. für eine Gemeinde zugelassen sind und ausschließlich zum Wegebau verwendet werden. Für die Anwendbarkeit des § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG genügt es nicht, dass das Fahrzeug lediglich im Auftrag einer Gemeinde ausschließlich zum Wegebau verwendet wird. Dies ergibt sich bereits aus dem klaren Wortlaut der Vorschrift, wonach das Fahrzeug für eine Gemeinde zugelassen sein muss.

Im hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall ist der Tatbestand des § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG nicht erfüllt. Denn die Fahrzeuge wurden nicht von einer Gemeinde gehalten. Halterin der Fahrzeuge war vielmehr die Klägerin, bei der es sich um eine rechtsfähige Anstalt des öffentlichen Rechts handelt (vgl. § 114a Abs. 1 Satz 1 GO NRW). Zwar nimmt die Klägerin öffentliche Aufgaben für eine Gemeinde wahr und hat die Gemeinde als Anstaltsträgerin über ihre Vertretung im Verwaltungsrat auch die Möglichkeit, die Willensbildung bei der Klägerin zu beeinflussen. Dies führt, entgegen ihrer Auffassung, jedoch nicht dazu, dass die Klägerin unter den Begriff der „Gemeinde“ zu subsumieren ist. Vielmehr hat sie als rechtsfähige Anstalt des öffentlichen Rechts den Charakter eines selbständigen Verwaltungsträgers¹.

Die Voraussetzungen für eine entsprechende Anwendung des § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG liegen nicht vor.

Eine Analogie setzt eine planwidrige Regelungslücke voraus. Eine solche Regelungslücke liegt vor, wenn eine Regelung gemessen an ihrem Zweck unvollständig, d.h. ergänzungsbedürftig ist und wenn ihre Ergänzung nicht einer vom Gesetzgeber beabsichtigten Beschränkung auf bestimmte Tatbestände widerspricht².

§ 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG enthält keine planwidrige Regelungslücke für den Fall, dass ein ausschließlich zum Wegebau verwendetes Fahrzeug nicht von einer Gemeinde, sondern von einem Dritten gehalten wird, der das Fahrzeug ausschließlich im Auftrag der Gemeinde verwendet.

Durch § 3 Nr. 3 KraftStG sollen Gebietskörperschaften für ihre im Dienst des öffentlichen Wohls erforderlichen Fahrzeuge bei Beachtung gewisser Voraussetzungen steuerlich entlastet werden³. Der Gesetzgeber wollte hingegen das Halten eines Fahrzeugs nicht allein deshalb von der Steuer befreien, weil dieses im Auftrag einer Gemeinde ausschließlich zum Wegebau eingesetzt wird.

Hierfür spricht, worauf das FG zutreffend hinweist, zum einen ein Vergleich des § 3 Nr. 3 KraftStG mit § 3 Nrn. 2, 4 und 5 KraftStG. Denn anders als in § 3 Nr. 3 KraftStG genügt es für die Steuerbefreiungstatbestände des § 3 Nrn. 2, 4 und 5 KraftStG, dass sie für eine bestimmte Behörde verwendet (§ 3 Nr. 2 KraftStG) oder für eine bestimmte Tätigkeit eingesetzt werden (§ 3 Nrn. 4 und 5 KraftStG). Hätte es der Gesetzgeber für eine Steuerbefreiung ausreichen lassen wollen, dass ein Fahrzeug ausschließlich zum Wegebau im Auftrag einer Gemeinde verwendet wird, hätte er für § 3 Nr. 3 Satz 1 KraftStG eine ähnliche Formulierung wie in § 3 Nr. 2 oder § 3 Nrn. 4 und 5 KraftStG gewählt.

Zum anderen ergibt sich aus den Gesetzesmaterialien zum KraftStÄndG 1964, dass der Gesetzgeber sich bewusst dafür entschieden hat, die Steuerbefreiung nicht zu gewähren, wenn das Fahrzeug von einem Dritten gehalten wird, der ausschließlich im Auftrag der Gebietskörperschaft das Fahrzeug zum Wegebau verwendet.

Der Finanzausschuss hatte einen entsprechenden Änderungsantrag einzelner Abgeordneter⁴ abgelehnt. Eine Ausdehnung der Steuerbefreiung nach § 2 Nr. 3 des Kraftfahrzeugsteuergesetzes i.d.F. vom 2. Januar 1961 auf die Fahrzeuge, die nicht für diese Gebietskörperschaften zugelassen seien, jedoch in ihrem Auftrag für die bezeichneten Zwecke verwendet würden, sei nicht vertretbar⁵.

Der Gesetzgeber hat sich somit bei der Schaffung des § 3 Nr. 3 KraftStG (damals § 2 Nr. 3 KraftStG i.d.F. des KraftStÄndG 1964) bewusst dafür entschieden, zum Wegebau verwendete Fahrzeuge unabhängig davon, ob diese (ausschließlich) im Auftrag einer Gemeinde verwendet werden, nicht von der Steuer zu befreien, wenn sie von keiner Gemeinde, sondern von einem Dritten gehalten werden.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 18. Januar 2012, II R 31/10

1. Rehn/Cronauge/Lennep/Knirsch, GO NRW, § 114a, S. 5[↩]
2. BFH, Urteil vom 26.08.2010 – III R 47/09, BFHE 230, 563, BStBl II 2011, 589, m.w.N.[↩]
3. vgl. BFH, Urteil vom 12.05.1965 – II 59/62 U, BFHE 82, 492, BStBl III 1965, 425, zu dem mit § 3 Nr. 3 KraftStG wortlautidentischen § 2 Nr. 3 KraftStG 1961 i.d.F. des Änderungsgesetzes vom 17.03.1964, BGBl I 1964, 145, BStBl I 1964, 243 –KraftStÄndG 1964–[↩]
4. vgl. Verhandlungen des Deutschen Bundestags – 4. Wahlperiode, Stenographische Berichte, Band 53, 79. Sitzung, S. 3866, Anlage 6, Umdruck 305[↩]
5. Bericht der Abgeordneten Frau Beyer, BT-Drucks. IV/1690, S. 1[↩]