Schen­kungs­steu­er­be­scheid für die GmbH – und die Kla­ge­be­fug­nis des Gesellschafters

Hat das Finanz­amt den Ein­spruch einer GmbH gegen einen ihr gegen­über ergan­ge­nen Schen­kungsteu­er­be­scheid als unbe­grün­det zurück­ge­wie­sen, ist ein zum Ein­spruchs­ver­fah­ren der GmbH hin­zu­ge­zo­ge­ner Gesell­schaf­ter nicht befugt, gegen die Ein­spruchs­ent­schei­dung und den Schen­kungsteu­er­be­scheid zu klagen.

Nach § 40 Abs. 2 FGO ist eine Anfech­tungs­kla­ge nur zuläs­sig, wenn der GmbH-Gesell­schaf­ter gel­tend macht, durch den Ver­wal­tungs­akt in sei­nen Rech­ten ver­letzt zu sein. Die­se Vor­aus­set­zun­gen sind im Streit­fall nicht erfüllt.

Der gemäß § 174 Abs. 5 Satz 2 AO durch die Finanz­be­hör­de zum Ein­spruchs­ver­fah­ren hin­zu­ge­zo­ge­ne Drit­te erlangt zwar im Ein­spruchs­ver­fah­ren die Stel­lung eines Ver­fah­rens­be­tei­lig­ten (§ 359 Nr. 2, § 360 Abs. 1 und 4 AO). Die Hin­zu­zie­hung begrün­det aber für sich betrach­tet nicht die Kla­ge­be­fug­nis des Hin­zu­ge­zo­ge­nen¹.

Eine Rechts­ver­let­zung des Hin­zu­ge­zo­ge­nen i.S. des § 40 Abs. 2 FGO ist gege­ben, wenn er durch die Ein­spruchs­ent­schei­dung for­mell und materiell-?rechtlich beschwert ist². Die for­mel­le Beschwer setzt vor­aus, dass der Hin­zu­ge­zo­ge­ne Anträ­ge im Ver­fah­ren des Haupt­be­tei­lig­ten stellt und die­se Anträ­ge zurück­ge­wie­sen wer­den³. Ent­ge­gen der Ansicht des Finanz­ge­richt genügt es nicht, dass dem Ein­spruchs­be­geh­ren des Haupt­be­tei­lig­ten nicht ent­spro­chen wor­den ist.

Der gemäß § 174 Abs. 5 Satz 2 AO zum Ein­spruchs­ver­fah­ren hin­zu­ge­zo­ge­ne Drit­te ist mate­ri­ell-recht­lich beschwert, wenn der Steu­er­be­scheid zuguns­ten des Haupt­be­tei­lig­ten geän­dert wird und damit in ver­bind­li­cher Wei­se gegen­über dem Hin­zu­ge­zo­ge­nen ent­schie­den ist, wel­che die die­sem gegen­über zu zie­hen­den „rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­gen“ gemäß § 174 Abs. 4 und 5 AO sind⁴. Sieht die Finanz­be­hör­de den ange­foch­te­nen Steu­er­be­scheid als recht­mä­ßig an und weist es daher den Ein­spruch des Haupt­be­tei­lig­ten als unbe­grün­det zurück, beschwert die Ein­spruchs­ent­schei­dung den hin­zu­ge­zo­ge­nen Drit­ten mate­ri­ell-recht­lich nicht. Das Finanz­amt kann in die­sem Fall nicht gemäß § 174 Abs. 4 und 5 AO aus der Ein­spruchs­ent­schei­dung den Drit­ten belas­ten­de Fol­ge­run­gen zie­hen. Dass eine Kla­ge des Haupt­be­tei­lig­ten gegen den Steu­er­be­scheid Erfolg haben könn­te, begrün­det abwei­chend von der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt nicht die Kla­ge­be­fug­nis des Drit­ten. Die Beschwer des Hin­zu­ge­zo­ge­nen i.S. des § 40 Abs. 2 FGO muss sich aus der Ein­spruchs­ent­schei­dung selbst erge­ben. Die­se ist zusam­men mit der Steu­er­fest­set­zung auf­zu­he­ben, wenn die Anfech­tungs­kla­ge des Haupt­be­tei­lig­ten Erfolg hat. Die von der Finanz­be­hör­de in der Ein­spruchs­ent­schei­dung ver­tre­te­nen Ansich­ten sind dann gegen­stands­los. Sie kön­nen daher kei­ne bin­den­de Wir­kung zulas­ten der zum Ein­spruchs­ver­fah­ren hin­zu­ge­zo­ge­nen Drit­ten entfalten.

Der GmbH-Gesell­schaf­ter ist im vor­lie­gen­den Fall somit durch den Steu­er­be­scheid und die Ein­spruchs­ent­schei­dung nicht i.S. des § 40 Abs. 2 FGO beschwert. Zum einen fehlt es nach Akten­la­ge an der for­mel­len Beschwer. Das Finanz­ge­richt hat nicht fest­ge­stellt und aus der Ein­spruchs­ent­schei­dung sowie aus den dem Bun­des­fi­nanz­hof vor­ge­leg­ten Akten ist auch nicht ersicht­lich, dass der GmbH-Gesell­schaf­ter im Ein­spruchs­ver­fah­ren der GmbH Anträ­ge gestellt habe und die­se zurück­ge­wie­sen wor­den sei­en. Zum ande­ren ist der GmbH-Gesell­schaf­ter auch mate­ri­ell-recht­lich nicht beschwert. Das Finanz­amt hat in der Ein­spruchs­ent­schei­dung die Steu­er­schuld­ner­schaft der GmbH bejaht und durch den wäh­rend des Kla­ge­ver­fah­rens ergan­ge­nen Steu­er­be­scheid die fest­ge­setz­te Steu­er ledig­lich wegen einer geän­der­ten Bewer­tung her­ab­ge­setzt. Fol­ge­run­gen zulas­ten des GmbH-Gesell­schaf­ters kann das Finanz­amt somit weder aus der Ein­spruchs­ent­schei­dung noch aus dem geän­der­ten Steu­er­be­scheid ziehen.

Die Kla­ge­be­fug­nis lässt sich auch nicht aus der Stel­lung als frü­he­rer Gesell­schaf­ter der GmbH ablei­ten. Der GmbH-Gesell­schaf­ter ist nicht Inhalts­adres­sat des Steu­er­be­scheids vom 13.11.2013 und der Ein­spruchs­ent­schei­dung vom 14.02.2013 und somit dadurch nicht in einer Wei­se betrof­fen, die sich als eine Ver­let­zung sei­ner eige­nen Rech­te dar­stel­len könn­te⁵.

Dem Antrag des Finanz­amt, die übri­gen zum Ein­spruchs­ver­fah­ren der GmbH hin­zu­ge­zo­ge­nen Gesell­schaf­ter der GmbH gemäß § 60 Abs. 3 Satz 1 FGO not­wen­dig bei­zu­la­den, war nicht statt­zu­ge­ben. Zwar ist eine not­wen­di­ge Bei­la­dung im Revi­si­ons­ver­fah­ren nach § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO zuläs­sig. Die Vor­aus­set­zun­gen für eine not­wen­di­ge Bei­la­dung sind aber schon des­halb nicht erfüllt, weil die Kla­ge des GmbH-Gesell­schaf­ters wegen feh­len­der Beschwer (§ 40 Abs. 2 FGO) offen­sicht­lich unzu­läs­sig ist⁶.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 4. März 2015 – II R 1/​14

1. BFH, Urtei­le vom 20.07.1988 – I R 174/​85, BFHE 154, 495, BStBl II 1989, 87, unter II.A.; in BFHE 160, 123, BStBl II 1990, 696, unter II.A.02.c; vom 29.05.2001 – VIII R 10/​00, BFHE 195, 486, BStBl II 2001, 747, unter I. 2.; und vom 29.04.2009 – X R 16/​06, BFHE 225, 4, BStBl II 2009, 732, unter II. 2.c aa aaa, m.w.N.[↩]
2. BFH-?Urteil in BFHE 225, 4, BStBl II 2009, 732, unter II. 2.c aa bbb, m.w.N.[↩]
3. BFH, Urteil in BFHE 160, 123, BStBl II 1990, 696, unter II.A.02.c[↩]
4. BFH, Urteil in BFHE 225, 4, BStBl II 2009, 732, unter II. 2.c aa bbb, m.w.N.[↩]
5. vgl. BFH, Urteil vom 27.08.2003 – II R 18/​02, BFH/​NV 2004, 203[↩]
6. vgl. BFH, Beschlüs­se vom 26.08.2013 – IV B 62/​13, BFH/​NV 2013, 1940, Rz 14; und vom 07.05.2014 – II B 117/​13, BFH/​NV 2014, 1232, Rz 23, je m.w.N.[↩]