Dop­pel­te Haus­halts­füh­rung – und die Durch­schnitts­mie­te

Der im Rah­men einer dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen­de sog. Durch­schnitts­miet­zins einer 60 qm-Woh­nung am Beschäf­ti­gungs­ort kann nach dem im frag­li­chen Zeit­raum gül­ti­gen Miet­spie­gel bemes­sen wer­den.

Dop­pel­te Haus­halts­füh­rung – und die Durch­schnitts­mie­te

Nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG sind not­wen­di­ge Mehr­auf­wen­dun­gen, die einem Arbeit­neh­mer wegen einer aus beruf­li­chem Anlass begrün­de­ten dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung ent­ste­hen, Wer­bungs­kos­ten. Eine dop­pel­te Haus­halts­füh­rung liegt nach § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 Satz 2 EStG vor, wenn der Arbeit­neh­mer ‑wie im Streit­fall- außer­halb des Ortes, in dem er einen eige­nen Haus­stand unter­hält, beschäf­tigt ist und auch am Beschäf­ti­gungs­ort wohnt.

Als Unter­kunfts­kos­ten am Beschäf­ti­gungs­ort sind grund­sätz­lich die tat­säch­lich ange­fal­le­nen Auf­wen­dun­gen als Erwerbs­auf­wand anzu­set­zen. Dies gilt auch im Fall des Woh­nens in einer eige­nen Woh­nung. Zu den Kos­ten der Unter­kunft zäh­len u.a. der Miet­zins ‑im Fall der eige­nen Wohn­zwe­cken die­nen­den eige­nen Woh­nung Abset­zung für Abnut­zung und Finan­zie­rungs­kos­ten- sowie die mit dem Vor­hal­ten und der Nut­zung der Unter­kunft ein­her­ge­hen­den Auf­wen­dun­gen für Hei­zung, Strom, Rei­ni­gung und damit sämt­li­che kal­ten und war­men Betriebs­kos­ten.

Die tat­säch­li­chen Kos­ten der Unter­kunft sind jedoch nur inso­weit als Wer­bungs­kos­ten zu berück­sich­ti­gen, als sie nicht über­höht sind. Denn § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG begrenzt den Abzug von Mehr­auf­wen­dun­gen, die einem Arbeit­neh­mer wegen einer beruf­lich ver­an­lass­ten dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung ent­ste­hen, auf das Not­wen­di­ge und damit auf das nach objek­ti­ven Maß­stä­ben zur Zweck­ver­fol­gung Erfor­der­li­che.

Der Bun­des­fi­nanz­hof (BFH) hält in stän­di­ger Recht­spre­chung Unter­kunfts­kos­ten im Rah­men der dop­pel­ten Haus­halts­füh­rung für not­wen­dig, soweit sie sich für eine Woh­nung mit einer Wohn­flä­che bis zu 60 qm bei einem orts­üb­li­chen Miet­zins für eine nach Lage und Aus­stat­tung durch­schnitt­li­che Woh­nung (Durch­schnitts­miet­zins) erge­ben. Die­se Recht­spre­chung zur Rechts­la­ge bis ein­schließ­lich Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2013 1 gilt für ange­mie­te­te wie für im Eigen­tum des Steu­er­pflich­ti­gen ste­hen­de Woh­nun­gen glei­cher­ma­ßen 2.

Der (fik­ti­ve) Durch­schnitts­miet­zins bezieht sich ‑wie die ört­li­che Ver­gleichs­mie­te gemäß § 558 des Bür­ger­li­chen Gesetz­buchs ‑BGB- 3- auf die Grund­mie­te i.S. des § 535 BGB, d.h. die Net­to-Kalt­mie­te ohne jeg­li­che Betriebs- und Neben­kos­ten 4 und damit auf den Teil der Mie­te, durch den allein die Raum­nut­zung ent­gol­ten wird. Dies ist zum einen dem Umstand geschul­det, dass sich beim Abschluss von Miet­ver­trä­gen die Ver­ein­ba­rung von Net­to­kalt­mie­ten durch­ge­setzt hat 5. Zum ande­ren lässt sich nach Auf­fas­sung des Bun­des­fi­nanz­hofs anhand der Kalt­mie­te ein von indi­vi­du­el­len Beson­der­hei­ten unab­hän­gi­ges und damit belast­ba­res Ver­gleichs­maß gewin­nen. Dem­entspre­chend soll und wird auch fast aus­schließ­lich in Miet­spie­geln (§§ 558c, 558d BGB) eine Net­to­kalt­mie­te (Grund­mie­te) aus­ge­wie­sen 6.

Der orts­üb­li­che Durch­schnitts­miet­zins ist ‑sofern vor­han­den- nach dem im frag­li­chen Zeit­raum gül­ti­gen Miet­spie­gel gemäß § 558c, 558d BGB für das gesam­te Gebiet der Stadt oder der Gemein­de (Beschäf­ti­gungs­ort), in der sich die betref­fen­de Woh­nung befin­det, zu bemes­sen 7. Die in einem Miet­spie­gel bezeich­ne­ten Ent­gel­te geben die orts­üb­li­che Ver­gleichs­mie­te wie­der und kön­nen des­halb der Tat­sa­chen­in­stanz als Ermitt­lungs­hil­fe die­nen. Denn der Miet­spie­gel wird vom umfas­sen­den Sach­ver­stand der an der Miet­spie­gel­er­stel­lung betei­lig­ten Exper­ten 8 getra­gen. Ihm liegt regel­mä­ßig eine umfas­sen­de Daten­men­ge zugrun­de, die den Ver­hält­nis­sen auf dem Woh­nungs­markt am Beschäf­ti­gungs­ort hin­rei­chend Rech­nung trägt. Dem steht der Umstand, dass bei der Erstel­lung eines Miet­spie­gels (nur) Woh­nun­gen berück­sich­tigt wer­den, bei denen die Mie­ten in den letz­ten vier Jah­ren neu ver­ein­bart (Neu­ver­trags­mie­ten) oder, von Ver­än­de­run­gen der Betriebs­kos­ten nach § 560 BGB abge­se­hen, geän­dert wor­den sind (geän­der­te Bestands­mie­ten), nicht ent­ge­gen. Denn der Durch­schnitts­miet­zins beschränkt den Wer­bungs­kos­ten­ab­zug im Rah­men des § 9 Abs. 1 Satz 3 Nr. 5 EStG auf den not­wen­di­gen Mehr­auf­wand und sucht nicht die im Ver­an­la­gungs­zeit­raum durch­schnitt­li­che Markt­mie­te aus Neu­ver­trä­gen 9 abzu­bil­den. Dar­in ggf. begrün­de­te Unge­nau­ig­kei­ten sind dem steu­er­li­chen Mas­sen­ver­fah­ren geschul­det und aus Ver­ein­fa­chungs­grün­den gerecht­fer­tigt. Denn der ört­li­che Miet­spie­gel gehört zu den Infor­ma­ti­ons­quel­len, die eine leich­te und schnel­le Ermitt­lung der orts­üb­li­chen Mie­te ermög­li­chen 10. Ein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten über die Höhe des Durch­schnitts­miet­zin­ses kann in einem sol­chen Fall ledig­lich dann erfor­der­lich sein, wenn und soweit einer der Betei­lig­ten die Aus­sa­ge­kraft eines amt­li­chen Miet­spie­gels zu erschüt­tern ver­mag.

Im hier ent­schie­de­nen Streit­fall war für den Bun­des­fi­nanz­hof die Ermitt­lung des orts­üb­li­chen Durch­schnitts­miet­zin­ses durch das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg 11 revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den. Das Finanz­ge­richt hat sich an dem für die Streit­jah­re maß­geb­li­chen Miet­spie­gel von – X ori­en­tiert, der einen reprä­sen­ta­ti­ven Quer­schnitt der übli­chen Ent­gel­te abbil­det. Hin­sicht­lich der Neben­kos­ten hat das Finanz­ge­richt aus­ge­führt, dass die Arbeit­neh­mer kei­ne höhe­ren Auf­wen­dun­gen nach­ge­wie­sen haben. Da es sich inso­weit um steu­er­min­dern­de Tat­sa­chen han­delt, für die die Arbeit­neh­mer die objek­ti­ve Beweis­last tra­gen 12, hat das Finanz­ge­richt zu Recht ledig­lich die bereits vom Finanz­amt ange­setz­ten Beträ­ge berück­sich­tigt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 12. Juli 2017 – VI R 42/​15

  1. z.B. BFH, Urtei­le vom 08.10.2014 – VI R 16/​14, BFHE 247, 406, BSt­Bl II 2015, 511; vom 14.11.2013 – VI R 10/​13, BFH/​NV 2014, 507; vom 28.03.2012 – VI R 25/​11, BFHE 237, 429, BSt­Bl II 2012, 831; vom 05.03.2009 – VI R 23/​07, BFHE 224, 420, BSt­Bl II 2009, 1016, und – VI R 58/​06, BFHE 224, 413, BSt­Bl II 2009, 2012, sowie vom 09.08.2007 – VI R 10/​06, BFHE 218, 380, BSt­Bl II 2007, 820[]
  2. BFH, Urteil vom 16.03.2010 – VIII R 48/​07, BFH/​NV 2010, 1433, und in BFHE 218, 380, BSt­Bl II 2007, 820[]
  3. MünchKommBGB/​Artz, 7. Aufl., § 558 Rz 9[]
  4. vgl. Palandt/​Weidenkaff, Bür­ger­li­ches Gesetz­buch, 76. Aufl., § 535 Rz 70 ff.[]
  5. Schmidt-Fut­te­rer/Börs­t­ing­haus, Miet­recht, 12. Aufl., Nach §§ 558c, 558d BGB Rz 40[]
  6. Schmidt-Fut­te­rer/Börs­t­ing­haus, a.a.O., Nach § 558c, 558d BGB Rz 40; Schmidt-Fut­te­rer/Börs­t­ing­haus, a.a.O., § 558a BGB Rz 55; MünchKommBGB/​Artz, a.a.O., § 558 Rz 9[]
  7. Berg­kem­per in Herrmann/​Heuer/​Raupach, EStG, § 9 Rz 493; FG Köln, Urteil vom 06.11.2014 13 K 1665/​12, Ent­schei­dun­gen der Finanz­ge­rich­te 2015, 544[]
  8. z.B. Ver­tre­ter der Gemein­de, Inter­es­sen­ver­tre­ter der Mie­ter und Ver­mie­ter sowie Ver­tre­ter der unter­neh­me­ri­schen Woh­nungs­wirt­schaft, Mak­ler­or­ga­ni­sa­tio­nen und Miet­rich­ter, vgl. Schmidt/​Futterer/​Börstinghaus, a.a.O., Nach §§ 558c, 558d BGB Rz 20 f.[]
  9. vgl. Schmidt-Fut­te­rer/Börs­t­ing­haus, a.a.O., § 558 BGB Rz 42[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 17.08.2005 – IX R 10/​05, BFHE 211, 151, BSt­Bl II 2006, 71, zur Annah­me eines geld­wer­ten Vor­teils durch ver­bil­lig­te Wohn­raum­über­las­sung[]
  11. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom 11.09.2014 – 5 K 5362/​12[]
  12. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 18.08.2016 – VI R 52/​15, BFH/​NV 2017, 151[]