Kein Kin­der­geld ohne inlän­di­schen Wohn­sitz und ohne inlän­di­sche Einkünfte

Nach § 62 Abs. 1 Satz 1 EStG setzt der Anspruch auf Kin­der­geld u.a. vor­aus, dass der Anspruch­stel­ler einen Wohn­sitz oder sei­nen gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland hat (Nr. 1) oder ohne Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt nach § 1 Abs. 2 EStG unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig ist (Nr. 2 Buchst. a) oder nach § 1 Abs. 3 EStG als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig behan­delt wird (Nr. 2 Buchst. b).

Kein Kin­der­geld ohne inlän­di­schen Wohn­sitz und ohne inlän­di­sche Einkünfte

Nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG hat Anspruch auf Kin­der­geld nach dem EStG, wer ohne Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland nach § 1 Abs. 3 EStG als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig behan­delt wird.

Nach § 1 Abs. 3 EStG wer­den auf Antrag auch natür­li­che Per­so­nen als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig behan­delt, die im Inland weder einen Wohn­sitz noch ihren gewöhn­li­chen Auf­ent­halt haben, soweit sie inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG haben. Dies gilt nur, wenn ihre Ein­künf­te im Kalen­der­jahr zu min­des­tens 90 % der deut­schen Ein­kom­men­steu­er unter­lie­gen oder wenn die nicht der deut­schen Ein­kom­men­steu­er unter­lie­gen­den Ein­künf­te den Grund­frei­be­trag nach § 32a Abs. 1 Satz 2 Nr. 1 EStG nicht übersteigen.

Auf­grund des im Kin­der­geld­recht gel­ten­den Monats­prin­zips (§ 66 Abs. 2 EStG) löst eine nach § 1 Abs. 3 EStG erfolg­te Behand­lung als unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­ger nur für die Mona­te einen Kin­der­geld­an­spruch aus, in denen der Steu­er­pflich­ti­ge inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG erzielt hat, die nach § 1 Abs. 3 EStG der Ein­kom­men­steu­er unter­lie­gen1. Zur Beant­wor­tung der Fra­ge, in wel­chem Monat die Ein­künf­te „erzielt“ wur­den, ist bei Kin­der­geld­be­rech­tig­ten, die Gewinn­ein­künf­te haben, nicht auf die Art der Gewinn­ermitt­lung und auch nicht auf den Zeit­punkt des Zuflus­ses abzu­stel­len. Viel­mehr kommt es dar­auf an, in wel­chem Monat die wirt­schaft­li­che Tätig­keit im Inland ent­fal­tet wur­de, wel­che die inlän­di­sche Steu­er­pflicht aus­löst und damit das Wahl­recht nach § 1 Abs. 3 EStG erst eröff­net2.

Im vor­lie­gen­den Fall ist der Vater zwar auf sei­nen Antrag hin nach § 1 Abs. 3 EStG für das Jahr 2015 als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig behan­delt wor­den. Er hat­te aber im hier maß­geb­li­chen Streit­zeit­raum kei­ne inlän­di­schen Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG.

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Gemäß § 49 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a EStG lie­gen inlän­di­sche Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb (§ 15 EStG) vor, wenn für sie im Inland eine Betriebs­stät­te unter­hal­ten wird oder ein stän­di­ger Ver­tre­ter bestellt ist. Eine Betriebs­stät­te ist nach § 12 Abs. 1 Satz 1 AO jede fes­te Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge, die der Tätig­keit eines Unter­neh­mens dient. Damit nor­miert § 49 EStG für die­se Ein­kunfts­art wei­te­re tat­be­stand­li­che Vor­aus­set­zun­gen, die einen Inlands­be­zug her­stel­len und die jewei­li­gen Ein­künf­te damit über­haupt erst zu „inlän­di­schen“ i.S. des § 49 EStG machen. Bei den Ein­künf­ten aus Gewer­be­be­trieb knüpft der Gesetz­ge­ber an die im Inland ent­fal­te­te wirt­schaft­li­che Tätig­keit an (sog. Quel­len­prin­zip, vgl. BFH, Urteil vom 10.04.2013 – I R 22/​12, BFHE 241, 251, BStBl II 2013, 728, Rz 10).

Das Finanz­ge­richt hat fest­ge­stellt, dass die inlän­di­sche Woh­nung weder nach dem Vater­vor­brin­gen noch nach der Ver­mie­ter­be­schei­ni­gung zu gewerb­li­chen Zwe­cken genutzt wur­de. Eine ande­re inlän­di­sche Betriebs­stät­te kam eben­falls nicht in Betracht. Nach § 118 Abs. 2 FGO ist der BFH an die im ange­foch­te­nen Urteil getrof­fe­nen tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen gebun­den, es sei denn, dass in Bezug auf die­se Fest­stel­lun­gen zuläs­si­ge und begrün­de­te Revi­si­ons­grün­de vor­ge­bracht wer­den. Da die blo­ße Über­las­sung von Räu­men noch kei­ne Betriebs­stät­te begrün­det, viel­mehr hin­zu­kom­men muss, dass auch dort eine eige­ne gewerb­li­che Tätig­keit aus­ge­übt wird3, ist die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, eine inlän­di­sche Betriebs­stät­te habe nicht vor­ge­le­gen, nicht zu beanstanden.

Der Bun­des­fi­nanz­hof ist an die Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt nach § 118 Abs. 2 FGO gebun­den, denn der Vater hat die Fest­stel­lun­gen nicht mit einer ord­nungs­mä­ßi­gen Ver­fah­rens­rüge ange­grif­fen. Sein Vor­brin­gen beschränkt sich auf die Rüge, das Urteil sei feh­ler­haft, weil die Ver­an­la­gung des Finanz­am­tes nach § 1 Abs. 3 EStG für das Jahr 2015 bewir­ke, dass damit für die Fami­li­en­kas­se und das Finanz­ge­richt bin­dend eine inlän­di­sche Betriebs­stät­te im Streit­zeit­raum mit der Fol­ge inlän­di­scher Ein­künf­te gemäß § 49 EStG fest­ge­stellt wor­den sei. Die­ser Rechts­auf­fas­sung ist nicht zu fol­gen. Dabei ist zu berück­sich­ti­gen, dass die Ein­kom­men­steu­er nach § 2 Abs. 7 Satz 1 EStG eine Jah­res­steu­er ist und ihre Grund­la­gen bei der Steu­er­fest­set­zung gemäß § 2 Abs. 7 Satz 2 EStG jeweils für das Kalen­der­jahr zu ermit­teln sind. Aus § 2 Abs. 7 EStG folgt jedoch nicht, dass sich die Behand­lung als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig jeweils auf ein Kalen­der­jahr bezieht. Dies steht auch im Ein­klang mit dem Wort­laut des § 1 Abs. 3 EStG, wonach die Behand­lung von Per­so­nen als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig nur erfolgt, „soweit sie inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG haben“. Dabei han­delt es sich somit nicht nur um eine gegen­ständ­li­che Defi­ni­ti­on im Hin­blick auf die Bestim­mung des sach­li­chen Umfangs der Ein­künf­te, son­dern auch um eine zeit­li­che Ein­schrän­kung auf den Zeit­raum der Behand­lung als unbe­schränkt ein­kom­men­steu­er­pflich­tig4. Die für die Fami­li­en­kas­se bin­den­de Ver­an­la­gung nach § 1 Abs. 3 EStG durch das Finanz­amt ist aber nur eine der Vor­aus­set­zun­gen für die Kin­der­geld­be­rech­ti­gung nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG. Das ent­schei­den­de, von den Fami­li­en­kas­sen und den Finanz­ge­richt selbst zu prü­fen­de Kri­te­ri­um für die Kin­der­geld­be­rech­ti­gung gemäß § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. b EStG ist, aus­ge­hend von der im Kin­der­geld­recht erfor­der­li­chen monats­be­zo­ge­nen Betrach­tungs­wei­se, die inlän­di­sche Tätig­keit, wel­che die inlän­di­sche Steu­er­pflicht aus­löst und damit das Wahl­recht nach § 1 Abs. 3 EStG erst eröff­net5. Dem steht auch nicht ent­ge­gen, dass die nach § 1 Abs. 3 EStG erge­hen­den Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de kei­ne Infor­ma­tio­nen dar­über ent­hal­ten, wann die Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG erzielt wor­den sind. Die Fami­li­en­kas­sen und Finanz­ge­richt haben den Sach­ver­halt von Amts wegen zu ermit­teln (§ 88 AO, § 76 FGO). Dabei sind die Betei­lig­ten nach § 90 AO, § 76 Abs. 1 Sät­ze 2 bis 4 FGO zur Mit­wir­kung ver­pflich­tet6.

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Auch aus den Rege­lun­gen zum Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men (DBA) mit Bel­gi­en ergibt sich nicht, dass im Streit­zeit­raum inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG vor­lie­gen. Die DBA-Abkom­men regeln nicht, wann inlän­di­sche Ein­künf­te vor­lie­gen. Das wird aus­schließ­lich durch § 49 EStG bestimmt. Ins­be­son­de­re führt ein Besteue­rungs­recht nach dem DBA, für Ein­künf­te, die kei­ne inlän­di­schen Ein­künf­te sind, nicht dazu, dass inlän­di­sche Ein­künf­te i.S. des § 49 EStG ent­ste­hen. Auch soweit das Finanz­amt im Ein­kom­men­steu­er­be­scheid 2015 aus­län­di­sche Ein­künf­te in die Berech­nung des ‑pro­gres­si­ven- Steu­er­sat­zes ein­be­zo­gen hat (vgl. § 32b EStG), wer­den die­se Ein­künf­te damit nicht zu inlän­di­schen Ein­künf­ten i.S. des § 49 EStG, die nach § 1 Abs. 3 EStG der Ein­kom­men­steu­er unterliegen.

Zu Unrecht hat das Finanz­ge­richt hin­ge­gen die Fra­ge, ob der Vater im Streit­zeit­raum einen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland hat, dahin­ste­hen las­sen. Sofern der Vater im Streit­zeit­raum einen inlän­di­schen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat­te, ist ent­ge­gen der Ansicht des Finanz­ge­richt ein Kin­der­geld­an­spruch nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG nicht zwin­gend ausgeschlossen.

Gemäß § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG hat Anspruch auf Kin­der­geld für Kin­der i.S. des § 63 EStG, wer im Inland einen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat.

Zu Recht ist das Finanz­ge­richt zwar davon aus­ge­gan­gen, dass bei der Anwen­dung der §§ 62 ff. EStG die Regeln des euro­päi­schen Sozi­al­rechts zu beach­ten sind, weil der Gel­tungs­be­reich der VO Nr. 883/​2004 eröff­net ist. Der Fall fällt unter den per­sön­li­chen Gel­tungs­be­reich der VO Nr. 883/​2004, da der Vater und die Kinds­mut­ter als pol­ni­sche Staats­an­ge­hö­ri­ge nach Art. 2 Abs. 1 der VO Nr. 883/​2004 von die­sem erfasst wer­den. Zudem fällt das deut­sche Kin­der­geld nach Art. 3 Buchst. j i.V.m. Art. 1 Buchst. z der VO Nr. 883/​2004 unter den sach­li­chen Gel­tungs­be­reich der VO Nr. 883/​20047.
Ist der per­sön­li­che und sach­li­che Gel­tungs­be­reich der VO Nr. 883/​2004 eröff­net und lie­gen kon­kur­rie­ren­de Ansprü­che im Sin­ne der Ver­ord­nung vor, dann sind die Ansprü­che aus­schließ­lich nach Art. 68 der VO Nr. 883/​2004 zu koor­di­nie­ren. Die­se Prio­ri­täts­re­ge­lung ist gegen­über § 65 EStG grund­sätz­lich vor­ran­gig8.

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Das Finanz­ge­richt ist zu Recht davon aus­ge­gan­gen, dass die Ehe­frau des Vaters auf­grund ihrer Erwerbs­tä­tig­keit in Polen den pol­ni­schen Rechts­vor­schrif­ten nach Art. 11 Abs. 3 Buchst. a der VO Nr. 883/​2004 unter­liegt. Der Vater unter­liegt ‑einen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt im Inland unter­stellt- gemäß Art. 11 Abs. 3 Buchst. e der VO Nr. 883/​2004 den Rechts­vor­schrif­ten des Wohn­mit­glied­staats der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land (Deutsch­land), da er nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt im Streit­zeit­raum weder im Inland eine Erwerbs­tä­tig­keit aus­ge­übt (Art. 11 Abs. 3 Buchst. a und b der VO Nr. 883/​2004) noch Leis­tun­gen bei Arbeits­lo­sig­keit (Art. 11 Abs. 3 Buchst. c der VO Nr. 883/​2004) erhal­ten hat. Damit wäre Polen gemäß Art. 68 Abs. 1 Buchst. a der VO Nr. 883/​2004 der vor­ran­gi­ge Staat.

Im Fal­le der Nach­ran­gig­keit des Kin­der­geld­an­spruchs in Deutsch­land wird die­ser nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 Halb­satz 1 der VO Nr. 883/​2004 bis zur Höhe des nach den vor­ran­gig gel­ten­den Rechts­vor­schrif­ten vor­ge­se­he­nen Betrags aus­ge­setzt. Der an sich nach Art. 68 Abs. 2 Satz 2 Halb­satz 2 der VO Nr. 883/​2004 vor­ge­se­he­ne Dif­fe­renz­be­trag muss gemäß Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/​2004 aller­dings nicht für Kin­der gewährt wer­den, die in einem Mit­glied­staat woh­nen, wenn der ent­spre­chen­de Leis­tungs­an­spruch aus­schließ­lich durch den Wohn­ort aus­ge­löst wird9.

Ent­ge­gen der Ansicht der Fami­li­en­kas­se bedeu­tet dies aber nicht, dass der Anspruch im nach­ran­gi­gen Staat nach Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/​2004 auch dann aus­ge­schlos­sen ist, wenn nur ein Anspruch im nach­ran­gi­gen Staat besteht, die mate­ri­ell-recht­li­chen Vor­aus­set­zun­gen für einen Anspruch im vor­ran­gi­gen Staat aber nicht erfüllt sind. Die Koor­di­nie­rungs­re­gel des Art. 68 Abs. 2 Satz 3 der VO Nr. 883/​2004 ist nach der neu­es­ten Recht­spre­chung des BFH nur anwend­bar, wenn kon­kur­rie­ren­de Ansprü­che im Sin­ne die­ser Vor­schrift vor­lie­gen10. Besteht mit­hin im vor­ran­gi­gen Staat kein Anspruch auf Fami­li­en­leis­tun­gen, weil bei­spiels­wei­se die Alters­gren­ze oder bestimm­te Ein­kom­mens­gren­zen über­schrit­ten sind, ist für die­se Fall­ge­stal­tung eine Anwen­dung der Prio­ri­täts­re­ge­lung nach Art. 68 der VO Nr. 883/​2004 gene­rell aus­ge­schlos­sen. Inso­weit wäre aber auch zu prü­fen, ob dem Vater ein Anspruch auf Fami­li­en­leis­tun­gen in Bel­gi­en zusteht.

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Unter Zugrun­de­le­gung die­ser Rechts­grund­sät­ze hat das Finanz­ge­richt im Streit­fall zu Unrecht einen Kin­der­geld­an­spruch auch für den Fall ver­neint, dass der Vater im Inland einen Wohn­sitz im Streit­zeit­raum hat­te und Fami­li­en­leis­tun­gen in Polen und/​oder Bel­gi­en aus­ge­schlos­sen sind.

Für den zwei­ten Rechts­gang weist der Bun­des­fi­nanz­hof auf Fol­gen­des hin: Das Finanz­ge­richt wird zunächst fest­zu­stel­len haben, ob der Vater im Streit­zeit­raum in Deutsch­land einen Wohn­sitz oder gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat­te und des­halb nach § 62 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG über­haupt anspruchs­be­rech­tigt sein kann11. Gegen einen Wohn­sitz könn­te spre­chen, dass der Vater selbst eine Ver­an­la­gung nach § 1 Abs. 3 EStG bean­tragt und damit zumin­dest kon­klu­dent kund­ge­tan hat, dass er im Inland weder einen Wohn­sitz noch einen gewöhn­li­chen Auf­ent­halt hat.

Soweit das Finanz­ge­richt in sei­nen Ent­schei­dungs­grün­den aus­ge­führt hat, dass weder dem Vater noch sei­ner Ehe­frau ein Anspruch auf pol­ni­sche Fami­li­en­leis­tun­gen zuge­stan­den habe, fehlt es an einer trag­fä­hi­gen Tat­sa­chen­grund­la­ge für die Annah­me eines feh­len­den Anspruchs12. Beschei­ni­gun­gen aus­län­di­scher Behör­den, aus denen sich ledig­lich ergibt, dass kein Antrag auf Kin­der­geld in Polen gestellt wur­de, sind nicht aus­rei­chend, um einen Anspruch auf pol­ni­sche Fami­li­en­leis­tun­gen zu ver­nei­nen. Inso­fern wäre zu berück­sich­ti­gen, dass der vom Vater in Deutsch­land gestell­te Antrag gemäß Art. 68 Abs. 3 Buchst. b der VO Nr. 883/​2004 von den pol­ni­schen Behör­den so zu behan­deln ist, als ob er direkt bei ihnen gestellt wor­den wäre; der Tag der Ein­rei­chung des Antrags beim ers­ten Trä­ger gilt als der Tag der Ein­rei­chung bei dem Trä­ger, der vor­ran­gig zustän­dig ist. Soll­te es auf den Anspruch auf Fami­li­en­leis­tun­gen in Polen ankom­men, könn­te dies mit­tels eines Aus­kunfts­er­su­chens gegen­über der zustän­di­gen Behör­de des Mit­glied­staats Polen geklärt wer­den, ob und in wel­chem Umfang dort ein Anspruch auf Fami­li­en­leis­tun­gen bestand.

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Dar­über hin­aus wäre auch zu prü­fen, ob der Vater auf­grund sei­ner Tätig­keit in Bel­gi­en im Streit­zeit­raum Ansprü­che auf Fami­li­en­leis­tun­gen in Bel­gi­en hat­te, die eben­falls nach der VO Nr. 883/​2004 zu koor­di­nie­ren wären.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 25. Febru­ar 2021 – III R 23/​20

  1. BFH, Urtei­le vom 24.10.2012 – V R 43/​11, BFHE 239, 327, BStBl II 2013, 491; vom 18.04.2013 – VI R 70/​11, BFH/​NV 2013, 1554; vom 16.05.2013 – III R 8/​11, BFHE 241, 511, BStBl II 2013, 1040; vom 24.07.2013 – XI R 8/​12, BFH/​NV 2014, 495; vom 12.03.2015 – III R 14/​14, BFHE 249, 292, BStBl II 2015, 850[]
  2. BFH, Urteil vom 14.03.2018 – III R 5/​17, BFHE 261, 117, BStBl II 2018, 482; Wendl in Herrmann/​Heuer/​Raupach, § 62 EStG Rz 7[]
  3. BFH, Beschluss vom 11.02.1999 – III B 91/​98, BFH/​NV 1999, 1122[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 239, 327, BStBl II 2013, 491, Rz 20[]
  5. zum Gan­zen: BFH, Urteil in BFHE 261, 117, BStBl II 2018, 482, m.w.N.[]
  6. BFH, Urteil vom 18.07.2013 – III R 59/​11, BFHE 242, 228, BStBl II 2014, 843, Rz 24[]
  7. BFH, Urteil vom 26.07.2017 – III R 18/​16, BFHE 259, 98, BStBl II 2017, 1237, Rz 13[]
  8. BFH, Urteil vom 04.02.2016 – III R 9/​15, BFHE 253, 139, BStBl II 2017, 121, Rz 17, m.w.N.[]
  9. BFH, Urteil vom 22.02.2018 – III R 10/​17, BFHE 261, 214, BStBl II 2018, 717, Rz 28 f.[]
  10. BFH, Urteil vom 18.02.2021 – III R 27/​19, BFH/​NV 2021, 886; Helmke/​Bauer in Helmke/​Bauer, Fami­li­en­leis­tungs­aus­gleich, Kom­men­tar, Fach D, I. Kom­men­tie­rung, Art. 68 VO Nr. 883/​2004 Rz 36 f.[]
  11. vgl. BFH, Urteil vom 08.05.2014 – III R 21/​12, BFHE 246, 389, BStBl II 2015, 135[]
  12. zum Feh­len einer trag­fä­hi­gen Tat­sa­chen­grund­la­ge vgl. BFH, Urteil vom 02.12.2004 – III R 49/​03, BFHE 208, 531, BStBl II 2005, 483[]

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