Kindergeld – und seine rückwirkende Festsetzung

§ 66 Abs. 3 EStG i.d.F. des StUmgBG betrifft nicht das Erhebungs, sondern das Festsetzungsverfahren1. Die Verwaltungsanweisung in – V 10 Abs. 3 DA-KG 2018, wonach Kindergeld für „Zeiträume, die über den Sechs-Monats-Zeitraum des § 66 Abs. 3 EStG zurückreichen, nur festgesetzt werden (soll), wenn die Familienkasse das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen für den Anspruch auf Kindergeld ohne weitere Sachverhaltsaufklärung feststellen kann bzw. bei erkennbarem Interesse des Berechtigten“, beruht auf einem Rechtsirrtum und begründet keinen Anspruch auf die Festsetzung von Kindergeld für länger zurückliegende Zeiträume.

Kindergeld – und seine rückwirkende Festsetzung

Die fristwahrende Weiterleitung eines Kindergeldantrages nach Art. 81 der VO Nr. 883/2004 kommt für Anträge, die vor deren Inkrafttreten am 01.05.2010 eingegangen sind, nicht in Betracht.

In dem hier vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall hatte eine rumänische Staatsangehörige mit Wohnsitz in Rumänien geklagt, die Mutter eines im November 2006 geborenen und in Rumänien lebenden Sohnes ist. Im Jahr 2017 wohnte sie auf dem E-Hof in P und bezog dort für den Zeitraum vom 24.04.2017 bis 30.11.2017 steuerpflichtigen Arbeitslohn. Zu ihrem Einkommensteuerbescheid für 2017 vom 22.06.2018 erläuterte das Finanzamt, die Veranlagung sei nach § 1 Abs. 3 EStG durchgeführt worden.

Im Februar 2018 beantragte sie Kindergeld für ihren Sohn für die Jahre 2016 und 2017. Dem Antrag war eine Geburtsbescheinigung des Sohnes und der von der rumänischen Familienkasse am 20.02.2018 abgezeichnete Antrag E411 beigefügt. Die Familienkasse setzte Kindergeld lediglich für die Monate August 2017 bis November 2017 fest. Dazu teilte sie der Mutter mit, dass aufgrund der Änderung des § 66 Abs. 3 EStG nach dem 31.12.2017 eingehende Anträge rückwirkend nur noch zu einer Nachzahlung für die letzten sechs Kalendermonate vor dem Eingang des Antrages führten. Da für Zeiträume vor August 2017 keine Auszahlung des Kindergeldes erfolgen könne, werde auf eine Festsetzung des Kindergeldes verzichtet.

Die von der Mutter nach erfolglosem Einspruch erhobene Klage blieb vor dem Finanzgericht Nürnberg ohne Erfolg2. Und der Bundesfinanzhof wies nun auch die Revision der Mutter zurück:

Das Finanzgericht ist zutreffend davon ausgegangen, dass § 66 Abs. 3 EStG i.d.F. des Gesetzes zur Bekämpfung der Steuerumgehung und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften (Steuerumgehungsbekämpfungsgesetz -StUmgBG- vom 23.06.20173) nicht das Erhebungs, sondern das Festsetzungsverfahren betrifft und die Festsetzung von Kindergeld auf einen Zeitraum von sechs Monaten vor Antragstellung begrenzt4.
2. § 66 Abs. 3 EStG ist nicht verfassungswidrig.

Soweit das Kindergeld der Förderung der Familie dient (§ 31 Satz 2 EStG), ist es nicht zu beanstanden, dass der Gesetzgeber dem Steuerpflichtigen die Obliegenheit auferlegt, Kindergeld innerhalb von sechs Monaten nach Entstehung des Anspruchs zu beantragen5. Daher verstieß die Ausschlussfrist des § 66 Abs. 3 EStG i.d.F. des Jahressteuergesetzes 1996 nicht gegen Art. 3 Abs. 1 GG, soweit lediglich die Funktion des Kindergeldes zur Förderung der Familie betroffen war6. Das ist auf die im Streitfall anzuwendende wortgleiche Fassung des § 66 Abs. 3 EStG zu übertragen.

Der Anspruch auf Kindergeld wird nach dem Wortlaut des § 31 EStG a.F. auch dann in die Günstigerprüfung einbezogen, wenn das Kindergeld wegen nicht rechtzeitiger Antragstellung aufgrund der Regelung des § 66 Abs. 3 EStG nicht festgesetzt oder nicht ausgezahlt wurde. Die daraus im Hinblick auf die durch Art. 6 GG gebotene Steuerfreistellung des Existenzminimums des Kindes möglicherweise resultierende Verfassungswidrigkeit wäre aber nicht durch eine Nichtanwendung des § 66 Abs. 3 EStG zu beseitigen, sondern z.B. dadurch, dass § 31 EStG geändert oder verfassungskonform so ausgelegt wird, dass nur gezahltes Kindergeld (so § 31 Satz 4 EStG bis zur Änderung durch das Steueränderungsgesetz 2003) berücksichtigt wird oder dass wegen § 66 Abs. 3 EStG nicht festgesetztes oder nicht gezahltes Kindergeld bei der Günstigerprüfung unberücksichtigt bleibt7. Dementsprechend bleibt nach aktueller Gesetzeslage gemäß § 31 Satz 5 EStG bei der Prüfung der Steuerfreistellung und der Hinzurechnung nach § 31 Satz 4 EStG der Anspruch auf Kindergeld für Kalendermonate unberücksichtigt, in denen durch Bescheid der Familienkasse Kindergeld festgesetzt, aber wegen § 70 Abs. 1 Satz 2 EStG nicht ausgezahlt wurde.

Die verfassungsrechtlichen Zweifel beziehen sich somit nicht auf die die rückwirkende Kindergeldfestsetzung beschränkende Regelung des § 66 Abs. 3 EStG, sondern auf § 31 EStG, über dessen Anwendung im Rahmen der Einkommensteuerveranlagung der Mutter zu streiten wäre.

Die Vorschrift des § 66 Abs. 3 EStG ist nach § 52 Abs. 49a Satz 9 EStG auf Kindergeldanträge anzuwenden, die nach dem 31.12.2017 und vor dem 18.07.2019 eingehen.

Der Kindergeldantrag der Mutter ist am 26.02.2018 -und damit in dem Zeitraum 31.12.2017 bis 17.07.2019- bei der Familienkasse eingegangen.

Nach Art. 81 der VO Nr. 883/2004 sind Anträge, Erklärungen oder Rechtsbehelfe einer in Anspruch genommenen Behörde unverzüglich der zuständigen Behörde eines anderen Mitgliedstaates zuzuleiten; der Tag des Eingangs gilt dann auch als Tag des Eingangs bei der zuständigen Behörde des anderen Mitgliedstaates. Der von der rumänischen Familienkasse am 20.02.2018 abgezeichnete Antrag E411, den die Mutter ihrem Kindergeldantrag beigefügt hatte, ist indessen dort ebenfalls i.S. des § 52 Abs. 49a Satz 9 EStG im Zeitraum zwischen dem 31.12.2017 und dem 17.07.2019 eingegangen.

Ein vom Finanzgericht nicht festgestellter, aber bei Geburt des Sohnes im Jahr 2006 wegen der Gewährung von Familienleistungen in Rumänien mutmaßlich dort gestellter Antrag auf Familienleistungen wäre kein Antrag auf deutsches Kindergeld i.S. des § 66 Abs. 3 EStG. Denn die die Sozialversicherungssysteme der Mitgliedstaaten der Europäischen Union koordinierende VO Nr. 883/2004 trat erst am 01.05.2010 in Kraft, so dass eine fristwahrende Weiterleitung nach Art. 81 der VO Nr. 883/2004 im Jahre 2006 noch nicht in Betracht kam. Da Rumänien erst am 01.01.2007 in die Europäische Union aufgenommen wurde, war es zudem im Zeitpunkt der Geburt des Sohnes -dem Zeitpunkt der denkbaren Antragstellung- noch kein anderer bzw. „erster“ Mitgliedsstaat i.S. des Art. 81 der VO Nr. 883/2004.

Das Finanzgericht war auch nicht im Hinblick auf von der Mutter in Bezug genommene Anweisungen des BZSt oder andere Verwaltungsanweisungen aus Gründen der Selbstbindung der Verwaltung gehalten, gegen die Gesetzeslage Kindergeld für die Monate April bis Juli 2017 festzusetzen.

Die Verwaltung hat seinerzeit in – V 10 Abs. 3 der Dienstanweisung zum Kindergeld nach dem Einkommensteuergesetz (DA-KG) 2018 die Auffassung vertreten, dass Kindergeld aufgrund eines Neuantrages „rückwirkend für Zeiträume, die über den Sechs-Monats-Zeitraum des § 66 Abs. 3 EStG zurückreichen, nur festgesetzt werden (soll), wenn die Familienkasse das Vorliegen der Tatbestandsvoraussetzungen für den Anspruch auf Kindergeld ohne weitere Sachverhaltsaufklärung feststellen kann bzw. bei erkennbarem Interesse des Berechtigten“.

Verwaltungsvorschriften sind indessen keine die Gerichte bindenden Rechtsnormen8. Soweit sie jedoch eine ausreichende Rechtsgrundlage haben, der Gesetzeslage nicht widersprechen und Ermessenserwägungen der Finanzbehörden festschreiben, können sie die Finanzverwaltung unter dem Gesichtspunkt der Gleichbehandlung nach Art. 3 Abs. 1 GG binden (sog. Selbstbindung der Verwaltung)9 und einen auch von den Finanzgerichten zu beachtenden Rechtsanspruch der Steuerpflichtigen begründen, nach Maßgabe der Ermessensrichtlinie behandelt zu werden10. Art. 3 Abs. 1 GG vermittelt indessen keinen Anspruch auf Anwendung einer rechtswidrigen Verwaltungspraxis11.

Da § 66 Abs. 3 EStG das Festsetzungs- und nicht das Erhebungsverfahren betrifft und die Festsetzung von Kindergeld für mehr als sechs Monate vor Antragstellung liegende Zeiträume hindert, beruht die in – V 10 Abs. 3 DA-KG 2018 niedergelegte Verwaltungsauffassung auf einem Rechtsirrtum. Die von der Mutter begehrte Festsetzung für frühere Monate ist ausgeschlossen; insoweit besteht kein Ermessen. Der Grundsatz der Selbstbindung der Verwaltung ist daher nicht einschlägig. Soweit die Mutter sich auf eine entgegenstehende Verwaltungspraxis beruft, macht sie einen nicht bestehenden Anspruch auf eine rechtswidrige Verwaltungspraxis geltend.

Etwaige mit der Gesetzeslage nicht in Einklang stehenden Erlasse der Finanzverwaltung können auch keinen Vertrauenstatbestand begründen12.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 9. September 2020 – III R 37/19

  1. Bestätigung des BFH, Urteils vom 19.02.2020 – III R 66/18, BStBl II 2020, 704[]
  2. FG Nürnberg, Urteil vom 08.05.2019 – 3 K 193/19[]
  3. BGBl I 2017, 1682[]
  4. BFH, Urteil vom 19.02.2020 – III R 66/18, BStBl II 2020, 704[]
  5. Avvento in Kirchhof, 17. Aufl., § 31 Rz 18[]
  6. BVerfG, Beschluss vom 06.11.2003 – 2 BvR 1240/02, HFR 2004, 260, Rz 13[]
  7. so Hess. FG, Urteil vom 17.09.2019 – 6 K 174/19, EFG 2019, 1983, Revision unter – III R 50/19 anhängig; ebenso Wendl, DStR 2018, 2065, 2070; Blümich/Selder, § 31 EStG Rz 46; Wendl in Herrmann/Heuer/Raupach, § 31 EStG Rz 32[]
  8. BFH, Beschluss vom 28.11.2016 – GrS 1/15, BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393, betreffend Sanierungserlass[]
  9. vgl. BVerwG, Beschluss vom 11.05.1988 – 2 B 58/88, NJW 1988, 2907[]
  10. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393; BFH, Urteil vom 23.04.1991 – VIII R 61/87, BFHE 164, 422, BStBl II 1991, 752[]
  11. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 255, 482, BStBl II 2017, 393; BFH, Urteil vom 07.10.2010 – V R 17/09, BFH/NV 2011, 865[]
  12. BFH, Urteil vom 08.03.2007 – IV R 57/04, BFH/NV 2007, 1640, unter II. 5.[]

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