Abtre­tung eines Vor­steu­er­erstat­tungs­an­spruchs – und die Abtre­tungs­an­zei­ge

Nach § 46 Abs. 1 AO kön­nen Ansprü­che auf Erstat­tung von Steu­ern, Haf­tungs­be­trä­gen, steu­er­li­chen Neben­leis­tun­gen und auf Steu­er­ver­gü­tun­gen abge­tre­ten, ver­pfän­det und gepfän­det wer­den. Die Abtre­tung wird gemäß § 46 Abs. 2 AO jedoch erst wirk­sam, wenn sie der Gläu­bi­ger in der nach Absatz 3 vor­ge­schrie­be­nen Form der zustän­di­gen Finanz­be­hör­de nach Ent­ste­hung des Anspruchs anzeigt.

Abtre­tung eines Vor­steu­er­erstat­tungs­an­spruchs – und die Abtre­tungs­an­zei­ge

Nach § 46 Abs. 3 Satz 1 AO ist die Abtre­tung der zustän­di­gen Finanz­be­hör­de unter Anga­be des Abtre­ten­den, des Abtre­tungs­emp­fän­gers sowie der Art und Höhe des abge­tre­te­nen Anspruchs und des Abtre­tungs­grun­des auf einem amt­lich vor­ge­schrie­be­nen Vor­druck anzu­zei­gen. Die Anzei­ge ist vom Abtre­ten­den; und vom Abtre­tungs­emp­fän­ger zu unter­schrei­ben (§ 46 Abs. 3 Satz 2 AO).

Die for­ma­li­sier­te Abtre­tungs­an­zei­ge soll die Abtre­ten­den davor schüt­zen, ihre Erstat­tungs­an­sprü­che unüber­legt, zu unan­ge­mes­se­nen Bedin­gun­gen oder an unse­riö­se Zes­sio­na­re abzu­tre­ten. Dar­über hin­aus soll die ein­heit­li­che Gestal­tung des amt­li­chen Vor­drucks dem Finanz­amt die Bear­bei­tung der Erstat­tungs­an­trä­ge erleich­tern 1.

Die Abtre­tungs­an­zei­ge ist mate­ri­el­le Wirk­sam­keits­vor­aus­set­zung und Tat­be­stands­merk­mal der Abtre­tung. Ohne sie liegt eine rechts­wirk­sa­me Abtre­tung über­haupt nicht vor, und zwar nicht nur gegen­über dem Steu­er­gläu­bi­ger, son­dern auch nicht im Ver­hält­nis zwi­schen Abtre­ten­den und Abtre­tungs­emp­fän­ger 2.

Der Vor­steu­er­erstat­tungs­an­spruch ist bereits mit Ablauf des Jah­res ent­stan­den 3. Auf den Zeit­punkt der Fest­set­zung des Vor­steu­er­erstat­tungs­an­spruchs kommt es inso­weit nicht an 4.

Aus der Abtre­tungs­an­zei­ge müs­sen Abtre­ten­der und Abtre­tungs­emp­fän­ger sowie die Art des abge­tre­te­nen Anspruchs ein­deu­tig erkenn­bar sein 5.

Die Anga­ben zum Abtre­tungs­grund sol­len dem Finanz­amt Hin­wei­se geben, ob es sich bei der Abtre­tung um einen geschäfts­mä­ßi­gen Erwerb von Erstat­tungs- oder Ver­gü­tungs­an­sprü­chen zum Zweck der Ein­zie­hung oder sons­ti­gen Ver­wer­tung han­deln könn­te, der gemäß § 46 Abs. 4 Satz 1 AO grund­sätz­lich unzu­läs­sig ist, sowie dem Finanz­amt die Mög­lich­keit zur schnel­len und ein­fa­chen Prü­fung eröff­nen, ob eine Siche­rungs­ab­tre­tung von Ansprü­chen vor­liegt, zu deren geschäfts­mä­ßi­gem Erwerb oder Ein­zie­hung nach § 46 Abs. 4 Satz 3 AO nur Unter­neh­men befugt sind, denen das Betrei­ben von Bank­ge­schäf­ten erlaubt ist. Zur Bezeich­nung des Abtre­tungs­grun­des genügt eine kur­ze stich­wort­ar­ti­ge Kenn­zeich­nung des der Abtre­tung zugrun­de lie­gen­den schuld­recht­li­chen Lebens­sach­ver­halts. Feh­len Anga­ben zum Abtre­tungs­grund völ­lig, lei­det die Abtre­tungs­an­zei­ge an einem Form­man­gel, der nach § 46 Abs. 2 AO zur Unwirk­sam­keit der Abtre­tung führt 6.

Im hier ent­schie­de­nen Streit­fall lies sich aus der For­mu­lie­rung "Ver­rech­nung" hin­rei­chend deut­lich erken­nen, dass der Abtre­tung eine rechts­ge­schäft­li­che Ver­pflich­tung zugrun­de liegt, die nicht auf eine geschäfts­mä­ßi­ge Abtre­tung schlie­ßen lässt. Denn durch die Anga­be wird deut­lich, dass mit der Abtre­tung eine Auf­rech­nungs­la­ge her­ge­stellt wer­den soll, weil der Abtre­tungs­emp­fän­ger eine ent­spre­chen­de Ver­bind­lich­keit beim Finanz­amt hat. Das Käst­chen "Siche­rungs­ab­tre­tung" wur­de nicht ange­kreuzt.

Die Abtre­tungs­an­zei­ge muss sowohl vom Abtre­ten­den als auch vom Abtre­tungs­emp­fän­ger wirk­sam unter­schrie­ben wor­den sein.

Bei Per­so­nen­ver­ei­ni­gun­gen haben die zur Ver­tre­tung befug­ten Per­so­nen (§ 34 AO) zu unter­schrei­ben 7.

Gemäß § 709 Abs. 1 BGB steht die Füh­rung der Geschäf­te einer GbR den Gesell­schaf­tern grund­sätz­lich gemein­schaft­lich zu. Die Gesell­schaf­ter ver­tre­ten die Gesell­schaft gemein­schaft­lich. Nur wenn einem Gesell­schaf­ter im Gesell­schafts­ver­trag die Befug­nis zur Geschäfts­füh­rung ein­ge­räumt wur­de, ist er im Zwei­fel auch ermäch­tigt, die ande­ren Gesell­schaf­ter Drit­ten gegen­über zu ver­tre­ten (§ 714 BGB). Ein aus­drück­li­cher Ver­tre­tungs­zu­satz war nicht erfor­der­lich. Eine Per­so­nen­ge­sell­schaft wird erst durch das Han­deln von zumin­dest einer natür­li­chen Per­son hand­lungs­fä­hig. Das ergibt sich auch aus dem Erläu­te­rungs­text über dem Unter­schrif­ten­feld in der Abtre­tungs­an­zei­ge: "V. Wich­ti­ge Hin­wei­se: Die Abtre­tungs­an­zei­ge ist sowohl von dem Abtre­ten­den als auch von dem Abtre­tungs­emp­fän­ger zu unter­schrei­ben. Dies gilt z.B. auch, wenn der zeich­nungs­be­rech­tig­te Ver­tre­ter einer abtre­ten­den juris­ti­schen Per­son oder sons­ti­gen Gesell­schaft per­so­nen­gleich sind (2 Unter­schrif­ten)."

Wird der Finanz­be­hör­de die Abtre­tung ange­zeigt, so müs­sen nach § 46 Abs. 5 AO Abtre­ten­der und Abtre­tungs­emp­fän­ger der Finanz­be­hör­de gegen­über die ange­zeig­te Abtre­tung gegen sich gel­ten las­sen, auch wenn sie nicht erfolgt oder nicht wirk­sam oder wegen Ver­sto­ßes gegen § 46 Abs. 4 AO nich­tig ist.

Die Vor­schrift soll der Finanz­be­hör­de die Prü­fung erspa­ren, ob die Abtre­tung wirk­sam ist 8.

Aus dem Schutz­zweck des § 46 Abs. 5 AO folgt, dass das Finanz­amt, dem die Abtre­tung ange­zeigt wor­den ist und das an den Abtre­tungs­emp­fän­ger gezahlt hat, auch dann von sei­ner Leis­tungs­pflicht gegen­über dem Abtre­ten­den frei wird, wenn die Abtre­tungs­an­zei­ge nicht der in § 46 Abs. 3 AO vor­ge­schrie­be­nen Form ent­spricht 9. Nach dem Wort­laut der Vor­schrift greift der Schuld­ner­schutz ein, auch wenn die ange­zeig­te Abtre­tung "nicht erfolgt oder nicht wirk­sam oder … nich­tig ist"; die Unwirk­sam­keit der Abtre­tung kann sich danach gemäß § 46 Abs. 2 und 3 AO auch dar­aus erge­ben, dass die Anzei­ge nicht die gesetz­lich vor­ge­schrie­be­nen Anga­ben ent­hält. Die Schuld­ner­schutz­re­ge­lung macht hin­sicht­lich der Rechts­grün­de, aus denen die Abtre­tung nicht wirk­sam ist, kei­ner­lei Ein­schrän­kun­gen. Dem ent­spricht auch die Geset­zes­be­grün­dung der Vor­schrift, in der es heißt: "Da das Lohn­steu­er­ver­fah­ren ein Mas­sen­ver­fah­ren ist, das im Inter­es­se der red­li­chen Steu­er­zah­ler ohne zeit­li­che Ver­zö­ge­rung abge­wi­ckelt wer­den muss, ist den Finanz­be­hör­den die ein­ge­hen­de Über­prü­fung der Wirk­sam­keit einer ein­ge­gan­ge­nen Abtre­tungs­er­klä­rung nicht zuzu­mu­ten" 10. Wür­de sich dage­gen der Schuld­ner­schutz dar­auf beschrän­ken, dass dem Finanz­amt nur erspart bleibt, das hin­ter der Abtre­tungs­an­zei­ge ste­hen­de Rechts­ge­schäft (Abtre­tungs­ver­trag, § 398 BGB) auf sei­ne Wirk­sam­keit zu über­prü­fen, so wäre § 46 Abs. 5 AO nahe­zu ohne Bedeu­tung; denn eine sol­che mate­ri­ell-recht­li­che Prü­fung ist dem Finanz­amt ohne­hin kaum mög­lich.

Danach greift der Schuld­ner­schutz, wenn die Abtre­tung gegen ein gesetz­li­ches Ver­bot ver­sto­ßen haben soll­te, z.B. wenn R den Tat­be­stand der Untreue ver­wirk­licht haben soll­te. Das glei­che gilt, wenn R ein Insich­ge­schäft getä­tigt haben soll­te. Schuld­ner­schutz besteht aber auch dann, wenn die Abtre­tungs­an­zei­ge man­gels wirk­sa­mer Ver­tre­tung der A GbR durch R gegen § 46 Abs. 3 Satz 2 AO ver­stie­ße. Die Ver­tre­tungs­macht der für den Abtre­tungs­emp­fän­ger unter­schrei­ben­den Per­son gehört zu den typi­scher­wei­se von der Finanz­be­hör­de nicht nach­prüf­ba­ren Umstän­den, für die nach § 46 Abs. 5 AO Schuld­ner­schutz bestehen soll.

Etwas ande­res folgt auch nicht aus dem Urteil des Hes­si­schen Finanz­ge­richts vom 12.09.2007 11. Die­ses Urteil ist zu einem ande­ren Sach­ver­halt ergan­gen. Dort hat das Finanz­amt gegen­über dem Abtre­tungs­emp­fän­ger die Wirk­sam­keit der Abtre­tungs­an­zei­ge in Abre­de gestellt hat und die Aus­zah­lung des abge­tre­te­nen Anspruchs ver­wei­gert. Zur Reich­wei­te des Ver­trau­ens­schut­zes nach § 46 Abs. 5 AO hat sich das Finanz­ge­richt nicht geäu­ßert. Im Streit­fall geht es aber dar­um, ob sich das Finanz­amt gegen­über dem Abtre­ten­den auf Ver­trau­ens­schutz beru­fen kann. Der Sach­ver­halt, der dem Urteil des Hes­si­schen Finanz­ge­richt zugrun­de lag, unter­schei­det sich noch in wei­te­ren Punk­ten vom Streit­fall: Das Feld "Abtre­tungs­emp­fän­ger" war nicht aus­ge­füllt. Im Feld "Unter­schrift des Abtre­tungs­emp­fän­gers" war ein Stem­pel mit den Namen von drei Gesell­schaf­tern ange­bracht, obwohl ein Gesell­schaf­ter gel­tend mach­te, schon vor Jah­ren aus der Gesell­schaft aus­ge­schie­den zu sein. Außer­dem war die Abtre­tungs­an­zei­ge für den Abtre­tungs­emp­fän­ger mit einer nicht les­ba­ren, d.h. kei­ner kon­kre­ten Per­son zuor­den­ba­ren Unter­schrift unter­schrie­ben. An sol­chen Män­geln lei­det die Abtre­tungs­an­zei­ge im Streit­fall nicht.

Die Anzei­ge­wir­kung tritt auch ein, wenn die Finanz­be­hör­de posi­tiv weiß oder nach den Umstän­den wis­sen muss, dass die Abtre­tung nicht erfolgt, unwirk­sam oder nich­tig ist 12. Die­se ein­schnei­den­den Wir­kun­gen wer­den aller­dings nur einer Abtre­tungs­an­zei­ge zuge­mes­sen, die der Abtre­ten­de oder sein Ver­tre­ter selbst unter­schrie­ben hat; bei feh­len­der oder gefälsch­ter Unter­schrift kann die Finanz­be­hör­de als Schuld­ner nicht bean­spru­chen, mit befrei­en­der Wir­kung an den in der Anzei­ge ange­ge­be­nen Abtre­tungs­emp­fän­ger leis­ten zu kön­nen 13. Ein sol­cher Fall liegt hier aber nicht vor; die Abtre­tungs­an­zei­ge ist der Klä­ge­rin zuzu­rech­nen. Daher gehen auch die ‑durch nichts beleg­ten- Anschul­di­gun­gen der Klä­ge­rin fehl, das Finanz­amt habe R zu einer Steu­er­hin­ter­zie­hung ange­stif­tet und wür­de eige­nes Fehl­ver­hal­ten ver­tu­schen.

Die Beru­fung auf den Schuld­ner­schutz in § 46 Abs. 5 AO steht im Ermes­sen der Finanz­be­hör­de 14.

Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg, Urteil vom 3. März 2016 – 1 K 1990/​14

  1. Begrün­dung der Bun­des­re­gie­rung, BT-Drs. 7/​2852, S. 47; BFH, Urteil vom 06.02.1996 – VII R 116/​94, BFHE 179, 547, BSt­Bl II 1996, 557[]
  2. BFH, Urteil vom 06.02.1996 – VII R 116/​94, BFHE 179, 547, BSt­Bl II 1996, 557[]
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 09.05.1996 – V R 62/​94, BFHE 181, 188, BSt­Bl II 1996, 662; vom 12.10.1999 – VII R 98/​98, BFHE 190, 25, BSt­Bl II 2000, 486[]
  4. vgl. BFH, Urtei­le vom 06.02.1996 – VII R 116/​94, BFHE 179, 547, BSt­Bl II 1996, 557; vom 06.06.2000 – VII R 104/​98, BFHE 192, 21, BSt­Bl II 2000, 491[]
  5. vgl. BFH, Urteil vom 06.06.2000 – VII R 104/​98, BFHE 192, 21, BSt­Bl II 2000, 491, unter II. 5.b[]
  6. BFH, Urtei­le vom 13.11.2001 – VII R 10/​00, BFHE 197, 5, BSt­Bl II 2002, 402; vom 28.09.2011 – VII R 52/​10, BFHE 235, 111, BSt­Bl II 2012, 92[]
  7. BFH, Beschluss 19.03.2009 – VII B 45/​08, BFH/​NV 2009, 1236[]
  8. BFH, Urteil vom 05.06.2007 – VII R 17/​06, BFHE 217, 241, BSt­Bl II 2007, 738[]
  9. BFH, Urtei­le vom 25.09.1990 – VII R 114/​89, BFHE 162, 202, BSt­Bl II 1991, 201; vom 22.03.1994 – VII R 117/​92, BFHE 174, 112, BSt­Bl II 1994, 789; Boeker in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 46 AO Rz. 72[]
  10. BT-Drs. 7/​2852, S. 47[]
  11. Hess. FG, Urteil vom 12.09.2007 – 5 K 1918/​05[]
  12. BFH, Ent­schei­dun­gen vom 06.12 1988 – VII R 206/​83, BFHE 155, 40, BSt­Bl II 1989, 223; vom 14.02.1989 – VII R 55/​86, BFH/​NV 1989, 751; vom 25.09.1990 – VII R 114/​89, BFHE 162, 202, BSt­Bl II 1991, 201; vom 24.04.2006 – VII B 322/​05, BFH/​NV 2006, 1442; vom 19.03.2009 – VII B 45/​08, BFH/​NV 2009, 1236, in die­sem Punkt ent­ge­gen dem eben­falls von der Klä­ge­rin ange­führ­ten Urteil des Finanz­ge­richt Baden-Würt­tem­berg vom 29.01.2008 1 K 98/​04, Ent­schei­dun­gen der Finanz­ge­rich­te ‑EFG- 2008, 750; vom 08.06.2010 – VII R 39/​09, BFHE 229, 482, BSt­Bl II 2010, 839[]
  13. BFH, Beschluss vom 19.03.2009 – VII B 45/​08, BFH/​NV 2009, 1236[]
  14. Boeker in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 46 AO Rz. 73a[]