Änderung eines Steuerbescheids – und die Folgen für andere Jahre

Ist aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden.

Änderung eines Steuerbescheids – und die Folgen für andere Jahre

Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. Nach § 174 Abs. 4 Satz 4 AO gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Abs. 3 Satz 1, wenn die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen war, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde.

Der bestimmte Sachverhalt i.S. des § 174 Abs. 4 AO erfordert zwar Übereinstimmung, jedoch keine vollständige Identität zwischen dem zunächst irrig beurteilten und dem später zu beurteilenden Sachverhalt1.

Unter dem Merkmal “bestimmter Sachverhalt” versteht man den einzelnen Lebenssachverhalt, an den das Gesetz steuerliche Folgen knüpft. Dies meint nicht nur die einzelne steuererhebliche Tatsache oder das einzelne Tatbestandsmerkmal, sondern den einheitlichen, für die Besteuerung maßgeblichen Sachverhaltskomplex. Mehrere Sachverhaltselemente bilden dann einen einheitlichen Lebensvorgang und Sachverhaltskomplex, wenn die betreffenden Sachverhaltselemente einen inneren Zusammenhang aufweisen2.

Dieser bestimmte Sachverhalt verklammert nach dem Wortlaut auch des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO verschiedene einander widerstreitende Steuerfestsetzungen und erlaubt so die Auflösung des Widerstreits, der allen Tatbeständen des § 174 AO zugrunde liegt. Je nach den Erfordernissen des jeweiligen steuerlichen Tatbestands kann eine teilweise Deckungsgleichheit genügen3.

Allerdings dürfen in dem geänderten Bescheid keine Sachverhaltselemente enthalten sein, die bei der Beurteilung in dem zu ändernden Bescheid (hier: Streitjahr) keine Rolle mehr spielen. Doch können in dem zu ändernden Bescheid weitere Sachverhaltselemente hinzutreten. Somit ist die Anwendung des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO möglich, wenn der eine Lebenssachverhalt ein Teilstück jenes Tatbestands darstellt, durch den der andere -nunmehr mit den richtigen steuerlichen Folgen zu versehende Lebenssachverhalt- erfasst wird4.

So hat etwa der Bundesfinanzhof in seinem Beschluss vom 19.11.20035 es ausreichen lassen, dass der Gewinn aus der Veräußerung einbringungsgeborener Anteile nach § 20 Abs. 1 und Abs. 6 des Umwandlungssteuergesetzes 1977 in einem späteren, richtigen Veranlagungszeitraum angesetzt wurde, obwohl das Finanzamt zunächst irrig von einer Versteuerung bereits bei der Einbringung ausgegangen war. “Bestimmter Sachverhalt” war dort der Einbringungsvorgang, das hinzutretende Sachverhaltselement des zu ändernden Bescheids die spätere Veräußerung.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 25. Januar 2017 – X R 45/14

  1. vgl. BFH, Urteil vom 19.08.2015 – X R 50/13, BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 19 []
  2. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 20, m.w.N. []
  3. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 21, m.w.N. []
  4. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BStBl II 2017, 15, Rz 23 f. []
  5. BFH, Beschluss vom 19.11.2003 – I R 41/02, BFH/NV 2004, 604 []