Ände­rung eines Steu­er­be­scheids – und die Fol­gen für ande­re Jah­re

Ist auf­grund irri­ger Beur­tei­lung eines bestimm­ten Sach­ver­halts ein Steu­er­be­scheid ergan­gen, der auf­grund eines Rechts­be­helfs oder sonst auf Antrag des Steu­er­pflich­ti­gen durch die Finanz­be­hör­de zu sei­nen Guns­ten auf­ge­ho­ben oder geän­dert wird, so kön­nen nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sach­ver­halt nach­träg­lich durch Erlass oder Ände­rung eines Steu­er­be­scheids die rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­ge­run­gen gezo­gen wer­den.

Ände­rung eines Steu­er­be­scheids – und die Fol­gen für ande­re Jah­re

Der Ablauf der Fest­set­zungs­frist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO unbe­acht­lich, wenn die steu­er­li­chen Fol­ge­run­gen inner­halb eines Jah­res nach Auf­he­bung oder Ände­rung des feh­ler­haf­ten Steu­er­be­scheids gezo­gen wer­den. Nach § 174 Abs. 4 Satz 4 AO gilt dies nur unter den Vor­aus­set­zun­gen des Abs. 3 Satz 1, wenn die Fest­set­zungs­frist bereits abge­lau­fen war, als der spä­ter auf­ge­ho­be­ne oder geän­der­te Steu­er­be­scheid erlas­sen wur­de.

Der bestimm­te Sach­ver­halt i.S. des § 174 Abs. 4 AO erfor­dert zwar Über­ein­stim­mung, jedoch kei­ne voll­stän­di­ge Iden­ti­tät zwi­schen dem zunächst irrig beur­teil­ten und dem spä­ter zu beur­tei­len­den Sach­ver­halt 1.

Unter dem Merk­mal "bestimm­ter Sach­ver­halt" ver­steht man den ein­zel­nen Lebens­sach­ver­halt, an den das Gesetz steu­er­li­che Fol­gen knüpft. Dies meint nicht nur die ein­zel­ne steu­er­erheb­li­che Tat­sa­che oder das ein­zel­ne Tat­be­stands­merk­mal, son­dern den ein­heit­li­chen, für die Besteue­rung maß­geb­li­chen Sach­ver­halts­kom­plex. Meh­re­re Sach­ver­halts­ele­men­te bil­den dann einen ein­heit­li­chen Lebens­vor­gang und Sach­ver­halts­kom­plex, wenn die betref­fen­den Sach­ver­halts­ele­men­te einen inne­ren Zusam­men­hang auf­wei­sen 2.

Die­ser bestimm­te Sach­ver­halt ver­klam­mert nach dem Wort­laut auch des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO ver­schie­de­ne ein­an­der wider­strei­ten­de Steu­er­fest­set­zun­gen und erlaubt so die Auf­lö­sung des Wider­streits, der allen Tat­be­stän­den des § 174 AO zugrun­de liegt. Je nach den Erfor­der­nis­sen des jewei­li­gen steu­er­li­chen Tat­be­stands kann eine teil­wei­se Deckungs­gleich­heit genü­gen 3.

Aller­dings dür­fen in dem geän­der­ten Bescheid kei­ne Sach­ver­halts­ele­men­te ent­hal­ten sein, die bei der Beur­tei­lung in dem zu ändern­den Bescheid (hier: Streit­jahr) kei­ne Rol­le mehr spie­len. Doch kön­nen in dem zu ändern­den Bescheid wei­te­re Sach­ver­halts­ele­men­te hin­zu­tre­ten. Somit ist die Anwen­dung des § 174 Abs. 4 Satz 1 AO mög­lich, wenn der eine Lebens­sach­ver­halt ein Teil­stück jenes Tat­be­stands dar­stellt, durch den der ande­re ‑nun­mehr mit den rich­ti­gen steu­er­li­chen Fol­gen zu ver­se­hen­de Lebens­sach­ver­halt- erfasst wird 4.

So hat etwa der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Beschluss vom 19.11.2003 5 es aus­rei­chen las­sen, dass der Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung ein­brin­gungs­ge­bo­re­ner Antei­le nach § 20 Abs. 1 und Abs. 6 des Umwand­lungs­steu­er­ge­set­zes 1977 in einem spä­te­ren, rich­ti­gen Ver­an­la­gungs­zeit­raum ange­setzt wur­de, obwohl das Finanz­amt zunächst irrig von einer Ver­steue­rung bereits bei der Ein­brin­gung aus­ge­gan­gen war. "Bestimm­ter Sach­ver­halt" war dort der Ein­brin­gungs­vor­gang, das hin­zu­tre­ten­de Sach­ver­halts­ele­ment des zu ändern­den Bescheids die spä­te­re Ver­äu­ße­rung.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 25. Janu­ar 2017 – X R 45/​14

  1. vgl. BFH, Urteil vom 19.08.2015 – X R 50/​13, BFHE 251, 389, BSt­Bl II 2017, 15, Rz 19[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BSt­Bl II 2017, 15, Rz 20, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BSt­Bl II 2017, 15, Rz 21, m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 251, 389, BSt­Bl II 2017, 15, Rz 23 f.[]
  5. BFH, Beschluss vom 19.11.2003 – I R 41/​02, BFH/​NV 2004, 604[]