Aus­set­zung der Voll­zie­hung und das Grund­recht auf effek­ti­ven Rechts­schutz

Art. 19 Abs. 4 GG eröff­net den Rechts­weg gegen jede behaup­te­te Ver­let­zung sub­jek­ti­ver Rech­te durch ein Ver­hal­ten der öffent­li­chen Gewalt. Gewähr­leis­tet wird nicht nur das for­mel­le Recht, die Gerich­te anzu­ru­fen, son­dern auch die Effek­ti­vi­tät des Rechts­schut­zes 1. Wirk­sa­mer Rechts­schutz bedeu­tet auch Rechts­schutz inner­halb ange­mes­se­ner Zeit. Dar­aus folgt, dass gericht­li­cher Rechts­schutz nament­lich in Eil­ver­fah­ren so weit wie mög­lich der Schaf­fung sol­cher voll­ende­ten Tat­sa­chen zuvor­zu­kom­men hat, die dann, wenn sich eine Maß­nah­me bei (end­gül­ti­ger) rich­ter­li­cher Prü­fung als rechts­wid­rig erweist, nicht mehr rück­gän­gig gemacht wer­den kön­nen 2. Hier­aus erge­ben sich für die Gerich­te Anfor­de­run­gen an die Aus­le­gung und Anwen­dung der jewei­li­gen Geset­zes­be­stim­mun­gen über den Eil­rechts­schutz 3.

Aus­set­zung der Voll­zie­hung und das Grund­recht auf effek­ti­ven Rechts­schutz

Was dies etwa bei einem ange­foch­te­nen Steu­er­be­scheid und des­sen Aus­set­zung der Voll­zie­hung bedeu­tet, zeigt eine jetzt vom Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt statt­ge­ge­be­ne Ver­fas­sungs­be­schwer­de, bei der es im Aus­gangs­fall um das Ver­lust­ver­rech­nungs­ver­bot bei Opti­ons- und Ter­min­ge­schäf­ten ging:

Gemäß § 69 Abs. 3 Satz 1 in Ver­bin­dung mit Abs. 2 Satz 2 FGO soll das Gericht die Voll­zie­hung eines ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts ganz oder teil­wei­se aus­set­zen, wenn ernst­li­che Zwei­fel an des­sen Recht­mä­ßig­keit bestehen oder wenn die Voll­zie­hung für den Betrof­fe­nen eine unbil­li­ge, nicht durch über­wie­gen­de öffent­li­che Inter­es­sen gebo­te­ne Här­te zur Fol­ge hät­te. Ernst­li­che Zwei­fel sind anzu­neh­men, wenn bei sum­ma­ri­scher Prü­fung des Ver­wal­tungs­akts neben Umstän­den, die für die Recht­mä­ßig­keit spre­chen, gewich­ti­ge Grün­de zuta­ge tre­ten, die Unent­schie­den­heit oder Unsi­cher­heit in der Beur­tei­lung der Rechts­fra­gen oder Unsi­cher­heit in der Beur­tei­lung der Tat­fra­gen aus­lö­sen. Dies gilt auch für ernst­li­che Zwei­fel an der ver­fas­sungs­recht­li­chen Gül­tig­keit einer dem ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akt zugrun­de lie­gen­den Norm 4. An die Zwei­fel hin­sicht­lich der Recht­mä­ßig­keit des ange­foch­te­nen Ver­wal­tungs­akts sind, wenn die Ver­fas­sungs­wid­rig­keit von Nor­men gel­tend gemacht wird, kei­ne stren­ge­ren Anfor­de­run­gen zu stel­len als im Fal­le der Gel­tend­ma­chung feh­ler­haf­ter Rechts­an­wen­dung 5.

Eine unbil­li­ge und nicht durch über­wie­gen­de öffent­li­che Inter­es­sen gebo­te­ne Här­te liegt vor, wenn durch die Voll­zie­hung der ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de wirt­schaft­li­che Nach­tei­le dro­hen, die durch eine etwai­ge spä­te­re Rück­zah­lung der ein­ge­zo­ge­nen Beträ­ge nicht aus­ge­gli­chen wer­den oder nur schwer gut­zu­ma­chen sind, oder wenn die Voll­zie­hung zu einer Gefähr­dung der wirt­schaft­li­chen Exis­tenz füh­ren wür­de 6. Nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs kommt eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung bei Vor­lie­gen einer unbil­li­gen Här­te aller­dings nur in Betracht, wenn Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de nicht aus­ge­schlos­sen wer­den kön­nen 7. Sind Zwei­fel fast aus­ge­schlos­sen, ist eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung selbst dann nicht zuläs­sig, wenn die Voll­zie­hung eine unbil­li­ge Här­te zur Fol­ge hät­te 8.

In der mit der Ver­fas­sungs­be­schwer­de ange­grif­fe­nen Ent­schei­dung hat der Bun­des­fi­nanz­hof sei­ne Prü­fung dar­auf beschränkt, ob das Finanz­ge­richt Mün­chen ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der aus­ge­setz­ten Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de zu Unrecht bejaht hat. Auf­grund sei­ner stän­di­gen Recht­spre­chung zur grund­sätz­li­chen Tren­nung der Besteue­rung von Opti­ons- und Basis­ge­schäf­ten und zur Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des Ver­lust­ver­rech­nungs­ver­bots gemäß § 23 Abs. 3 Sät­ze 8 und 9 EStG hat er ernst­li­che Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der Steu­er­fest­set­zun­gen ver­neint. Nicht in sei­ne Über­prü­fung mit­ein­be­zo­gen hat er jedoch die Fra­ge, ob eine Aus­set­zung der Voll­zie­hung nach § 69 Abs. 2 Satz 2 2. Alter­na­ti­ve FGO zu gewäh­ren ist, da die Voll­zie­hung für den Beschwer­de­füh­rer eine unbil­li­ge, nicht durch über­wie­gen­de öffent­li­che Inter­es­sen gebo­te­ne Här­te zur Fol­ge hät­te.

Die­se Prü­fung wäre jedoch unter Beach­tung des Grund­rechts auf effek­ti­ven Rechts­schutz (Art. 19 Abs. 4 GG) gebo­ten gewe­sen, da die Voll­stre­ckung der in den Streit­jah­ren gegen den Beschwer­de­füh­rer fest­ge­setz­ten Ein­kom­men­steu­er (zuzüg­lich Soli­da­ri­täts­zu­schlag und Zin­sen) in Höhe von ca. 50.000.000 € bei einem tat­säch­lich vor­han­de­nen Ver­mö­gen von ca. 22.000.000 € vor­aus­sicht­lich zur Insol­venz des Beschwer­de­füh­rers füh­ren wür­de und der dadurch ein­tre­ten­de Scha­den bei Rück­zah­lung der ein­ge­zo­ge­nen Beträ­ge im Fal­le des Erfolgs des Ein­spruchs­ver­fah­rens nicht aus­ge­gli­chen wer­den könn­te. Die Voll­stre­ckung vor einer Ent­schei­dung des Finanz­amts über die ange­foch­te­nen Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de ist durch das öffent­li­che Inter­es­se an dem Ein­zug der noch nicht bestands­kräf­tig fest­ge­setz­ten Steu­ern nicht gerecht­fer­tigt, zumal es das Finanz­amt selbst in der Hand hat, durch den Erlass der Ein­spruchs­ent­schei­dung die Aus­set­zung der Voll­zie­hung – vor­erst – zu been­den.

Bei der im Aus­set­zungs­ver­fah­ren gebo­te­nen sum­ma­ri­schen Prü­fung sind Zwei­fel an der Recht­mä­ßig­keit der Ein­kom­men­steu­er­be­schei­de 2002 bis 2004 auch nicht völ­lig aus­ge­schlos­sen. Dies ergibt sich bereits aus den Stel­lung­nah­men in der Lite­ra­tur, die die getrenn­te Erfas­sung von Opti­ons- und Basis­ge­schäft bei der Ein­kom­mens­be­steue­rung für ver­fas­sungs­wid­rig hal­ten 9 bzw. Zwei­fel an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit des Ver­lust­ver­rech­nungs­ver­bots nach § 23 Abs. 3 Sät­ze 8 und 9 EStG äußern 10. Der Bun­des­fi­nanz­hof hat die­sen – auch vom Beschwer­de­füh­rer gel­tend gemach­ten – Zwei­feln an der Ver­fas­sungs­mä­ßig­keit der Besteue­rung unter Ver­ken­nung der Anfor­de­run­gen des Art. 19 Abs. 4 GG im Hin­blick dar­auf, dass im sum­ma­ri­schen Ver­fah­ren des vor­läu­fi­gen Rechts­schut­zes noch kei­ne end­gül­ti­ge Ent­schei­dung zu tref­fen ist, bei der Abwä­gung der gegen­läu­fi­gen Inter­es­sen zu wenig Bedeu­tung bei­gemes­sen. Aus die­sem Grund ist die Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs auf­zu­he­ben und das Ver­fah­ren an den Bun­des­fi­nanz­hof zurück­zu­ver­wei­sen.

Bun­des­ver­fas­sungs­ge­richt, Beschluss vom 11. Okto­ber 2010 -2 BvR 1710/​10

  1. vgl. BVerfGE 35, 263, 274; 35, 382, 401 f., m.w.N.[]
  2. vgl. BVerfGE 37, 150, 153; 65, 1, 70[]
  3. vgl. BVerfGE 49, 220, 226; 77, 275, 284; 93, 1, 13 f.[]
  4. stän­di­ge Recht­spre­chung des BFH, vgl. z.B. BFH BSt­Bl II 2001, 411 = BFHE 194, 157[]
  5. vgl. BFH BSt­Bl II 1984, 454 = BFHE 140, 396[]
  6. vgl. BFH, Beschluss vom 05.03.1998 – VII B 36/​97, BFH/​NV 1998, 1325, 1328 f., m.w.N.[]
  7. vgl. BFH, Beschluss vom 02.11.2004 – XI S 15/​04, BFH/​NV 2005, 490, 492, m.w.N.; Koch, in: Grä­ber, Kom­men­tar zur FGO, 7. Aufl. 2010, § 69 Rn. 107[]
  8. BFH BSt­Bl II 1968, S. 84 = BFHE 90, 318; BSt­Bl II 1968, S. 538 = BFHE 92, 314[]
  9. vgl. Weber-Grel­let, in: Schmidt, Kom­men­tar zum EStG, 29. Aufl. 2010, § 20 Rn. 149; Zanz­in­ger, DStR 2010, S. 149 ff.; Hahne/​Krause, BB 2008, S. 1101 f.[]
  10. vgl. Lang, in: Tipke/​Lang, Steu­er­recht, 20. Aufl. 2010, § 9 Rn. 559; Strahl/​Fuhrmann, FR 2003, 387, 391; Dechant, Die Besteue­rung pri­va­ter Ver­äu­ße­rungs­ge­schäf­te in sys­te­ma­ti­scher und ver­fas­sungs­recht­li­cher Hin­sicht, 2006, S. 263 ff.[]

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