Beitreibung von Steuerschulden im EU-Ausland

Unter welchen rechtlichen Voraussetzungen kann die Finanzverwaltung wegen bestehender Steuerschulden ein Beitreibungsersuchen an einen anderen Mitgliedstaat der Europäischen Union richten und welche Möglichkeiten bestehen in Deutschland, Rechtsschutz gegen ein solches Ersuchen zu erlangen? Mit diesen Fragen musste sich aktuell der Bundesfinanzhof befassen.

Beitreibung von Steuerschulden im EU-Ausland

Beitreibungsrichtlinie und EG-Beitreibungsgesetz

Hat ein Steuerpflichtiger, der im Inland Steuerschulden hat, seinen Wohnsitz im Ausland, so muss für eine ggf. erforderliche Zwangsvollstreckung die im Wohnsitzland zuständige Behörde um Amtshilfe ersucht werden. Um die Voraussetzungen für die Beitreibung innerhalb der Europäischen Gemeinschaft zu schaffen, sind schon mit der Richtlinie 76/308/EWG1 (jetzt Richtlinie 2008/55/EG) gemeinschaftliche Regeln zur gegenseitigen Unterstützung bei der Beitreibung erlassen worden. Diese Richtlinie und die zu ihrer Durchführung erlassene Richtlinie 2002/94/EG legen die Anforderungen fest, welche die Rechts- und Verwaltungsvorschriften der Mitgliedstaaten enthalten müssen, damit in jedem Mitgliedstaat die Beitreibung der im Einzelnen bezeichneten Forderungen, die in einem anderen Mitgliedstaat entstanden sind, gewährleistet ist.

Deutschland hat die Richtlinien mit dem EG-Beitreibungsgesetz (EG-BeitrG) umgesetzt, allerdings nur für eingehende Ersuchen, also für die Beitreibung von Geldforderungen, die in anderen Mitgliedstaaten der Europäischen Gemeinschaft entstanden sind. Für ausgehende Ersuchen hat dagegen das Bundesministerium der Finanzen die Verwaltung in einem Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe bei der Steuererhebung2 an die Vorgaben dieser Richtlinien gebunden und einen amtlichen Vordruck für ein Beitreibungsersuchen herausgegeben.

Der Streitfall

In dem jetzt vom Bundesfinanzhof entschiedenen Streitfall hatte das Finanzamt über das Bundeszentralamt für Steuern ein Beitreibungsersuchen nach Zypern gerichtet und dieses dort dem Kläger bekannt gegeben. Es betraf rückständige Umsatzsteuer und steuerliche Nebenleistungen (Zinsen und Säumniszuschläge), enthielt auf amtlichem Vordruck eine Aufstellung der Forderungen und den Hinweis, dass diese unanfechtbar festgesetzt seien. Mit seiner Klage wollte der Kläger die Rücknahme des Ersuchens durch das Finanzamt erreichen. Das Finanzgericht München wies die Klage ab3. Es hielt zwar das Ersuchen anders als das Finanzamt zwar nicht für eine rein behördeninterne und damit nicht anfechtbare Maßnahme, das Finanzamt aber nicht für die zur Rücknahme zuständige Behörde. Die Klage hätte nach Auffassung des Finanzgerichts München gegen das Bundeszentralamt für Steuern gerichtet werden müssen. Denn die Verantwortung für die Berücksichtigung dieser Vorgaben liege, so das FG München, nach entsprechender Delegation (§ 5 Abs. 1 Nr. 5 FVG)4 nun allein beim BZSt.

Überprüfbar mit der Leistungsklage gegen das Finanzamt

Der Bundesfinanzhof stellte mit seinem aktuellen Urteil nun klar, dass ein solches Beitreibungsersuchen zwar kein Verwaltungsakt, gleichwohl aber eine (im Wege einer Leistungsklage) gerichtlich nachprüfbare Maßnahme ist, für deren Erlass und Aufhebung das Finanzamt zuständig sei, während dem Bundeszentralamt für Steuern lediglich die Funktion einer „Kontakt- oder Verbindungsstelle“ für die Abwicklung des Ersuchens mit dem Ausland zukomme.

Der Bundesfinanzhof verwarf zunächst die Auffassung des Finanzgerichts Düsseldorf5, dass ein solches Ersuchen als Verwaltungsakt zu qualifizieren ist. Zum Einen ergeht es schon der äußeren Form nach nicht als Verwaltungsakt. Als Ersuchen an eine Behörde eines Mitgliedstaates fehlt es der Maßnahme darüber hinaus auch an einer Regelung i.S. des § 118 AO. Die darin enthaltenen Daten werden nicht festgestellt, sondern lediglich mitgeteilt. Das gilt auch für die nach Rz. 2.2.2.1 des Merkblattes abzugebende Erklärung, dass die Voraussetzungen für das Vollstreckungsersuchen vorliegen. Zwar sieht die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs in den für die Vollstreckung in das unbewegliche Vermögen erforderlichen Anträgen an das (inländische) Vollstreckungsgericht oder Grundbuchamt Verwaltungsakte, weil sie die Bestätigung enthalten, dass die gesetzlichen Voraussetzungen für die Vollstreckung vorliegen6. Die Bestätigung nach Rz. 2.2.2.1 des Merkblattes ist aber –auch wenn der Wortlaut dies nahelegt– mit der Bestätigung der Vollstreckungsvoraussetzungen bei Anträgen an das Vollstreckungsgericht oder das Grundbuchamt nicht gleichzusetzen. Denn Letztere ist eine nach § 322 Abs. 3 Satz 2 AO zwingende Voraussetzung für das Tätigwerden des Vollstreckungsgerichts, da „diese Fragen nicht der Beurteilung des Vollstreckungsgerichts oder des Grundbuchamts (unterliegen)“ (§ 322 Abs. 3 Satz 3 AO). Das Grundbuchamt hat vielmehr ohne Weiteres aufgrund des Ersuchens die gewünschte Eintragung vorzunehmen (§ 38 GBO). Eine solche Bedeutung kommt der Bestätigung nach Rz. 2.2.2.1 des Merkblattes nicht zu. Sie dient vielmehr nur der Information der ausländischen Behörde, die selbst entscheidet, ob und welche Vollstreckungsmaßnahmen sie ergreift. Ob die inländischen Vollstreckungsvoraussetzungen tatsächlich vorliegen, ist und bleibt in dem zugrunde liegenden Steuerrechtsverhältnis zwischen Kläger und Finanzamt zu klären, während die ersuchte ausländische Behörde ggf. Vollstreckungsvoraussetzungen nach dortigem Recht prüft7.

Bei dem ins Ausland übermittelten Ersuchen handelt es sich aber, so der Bundesfinanzhof in seinen Urteilsgründen, auch nicht um einen rein behördeninternen Vorgang. Dies folgt schon daraus, dass mit dem Ersuchen die Vollstreckung im Ausland eingeleitet wird und dabei steuerliche Verhältnisse des Klägers offen gelegt werden. Ist das Ersuchen, wie im Streitfall, bereits erfolgt, muss dem Kläger jedenfalls die Möglichkeit verbleiben, gerichtlich nachprüfen zu lassen, ob die Behörde die Voraussetzungen für die Übermittlung des Ersuchens eingehalten hat und, sollte dies nicht der Fall sein, die Behörde zu zwingen, das Beitreibungsersuchen zurückzunehmen, um damit die Vollstreckung im Ausland zu stoppen. An der gerichtlichen Überprüfung dieser Rechtslage hat der Kläger somit ein geschütztes Interesse, das er mit der Leistungsklage nach § 40 Abs. 1 FGO verfolgen kann.

Der Bundesfinanzhof teilte ausdrücklich nicht die Auffassung des erstinstanzlich zuständigen Finanzgerichts München, dass das BZSt für den Erlass des Beitreibungsersuchens zuständig sei. Die Argumentation, dass dies eine Folge der gesetzlichen Aufgabenübertragung nach § 5 Abs. 1 Nr. 5 FVG sei, ist nach Ansicht des Bundesfinanzhofs nicht überzeugend. Danach ist dem BZSt u.a. die Ausübung der Funktion der zuständigen Behörde auf dem Gebiet der steuerlichen Rechts- und Amtshilfe übertragen, soweit das zuständige Bundesministerium seine Befugnisse in diesem Bereich delegiert, wie es mit der Übertragung des Teilbereichs „Vollstreckungs- und Zustellungssachen“ aus der Aufgabe „Internationale Rechts- und Amtshilfe“ durch Erlass vom 13. Dezember 19768 geschehen ist. Zwar ist es richtig, dass damit das BZSt als ersuchende Behörde i.S. des Art. 3 RL 76/308/EWG, d.h. im Verhältnis zu dem ersuchten Mitgliedstaat, gilt. Das besagt aber nichts darüber, welche Behörde das Ersuchen erlässt und dem Vollstreckungsschuldner gegenüber für die Einhaltung der Vorgaben des Merkblattes verantwortlich ist. Nach § 17 Abs. 2 Satz 1 FVG sind die Finanzämter als örtliche Landesbehörden für die Verwaltung der Steuern zuständig. Das BZSt ist demgegenüber für den Rechtsverkehr mit dem Mitgliedstaat zuständig, es „übermittelt“, wie in Tz. 1.4.1 des Merkblattes formuliert, inländische Ersuchen an die zuständige ausländische Behörde und achtet auf die Einhaltung der durch die EG-Vorschriften aufgestellten Voraussetzungen. In Tz. 2.1 des Merkblattes heißt es,

„Finanzämter können an Finanzbehörden der in der Anlage 1 aufgeführten Staaten Ersuchen der in Tz. 1.3 genannten Art richten“.

Daraus ergibt sich, dass dem Bundeszentralamt für Steuern die Funktion einer „Kontakt- oder Verbindungsstelle“ für die Abwicklung des Ersuchens mit dem Ausland zukommt, die darauf zu achten hat, dass die formalen Voraussetzungen für das jeweilige Ersuchen erfüllt sind.

Entgegen der Auffassung des Finanzgerichts München lässt sich die Zuständigkeit des Bundeszentralamts für Steuern nach Ansicht des Bundesfinanzhofs auch nicht damit begründen, dass nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs im Bereich der zwischenstaatlichen Amtshilfe durch Auskunftsaustausch in Steuersachen Rechtsbehelfe gegen Auskünfte an ausländische Behörden nicht gegen das örtlich zuständige Finanzamt, sondern gegen das Bundesministerium der Finanzen bzw. das Bundeszentralamt für Steuern zu richten sind, sofern die Zuständigkeit nicht auf eine untergeordnete Behörde verlagert wurde. Die hierzu ergangenen Entscheidungen enthalten, so der Bundesfinanzhof in seiner aktuellen Entscheidung, keine grundsätzlichen Ausführungen zur ausschließlichen Zuständigkeit des Bundesfinanzministeriums oder des Bundeszentralamts für Steuern. In dem Beschluss vom 29. Oktober 19869 ging es allein darum, die Weiterleitung eines Auskunftsersuchens durch das BMF vorläufig zu verhindern. Im dem zweiten Verfahren10 sollte dem Bundeszentralamt für Steuern untersagt werden, eine beabsichtigte Spontanauskunft zu erteilen. In beiden Fällen stand demnach gerade die Übermittlung einer Auskunft durch das BZSt im Vordergrund. Demgegenüber geht es im Streitfall um die Voraussetzungen eines Beitreibungsersuchens. Nur bei dieser Frage kommt eine Differenzierung zwischen der sachlichen Zuständigkeit und derjenigen der Übermittlung in Betracht.

Bindung der Beitreibungsersuchen an die Anforderungen der EU-Richtlinie

Im Hinblick darauf, dass das Bundesfinanzministerium in dem Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe die Regelungen der EG-Beitreibungsrichtlinien zur Grundlage auch für ausgehende Ersuchen gemacht hat, räumt der Bundesfinanzhof dem von der Vollstreckung im Ausland bedrohten Steuerpflichtigen auch einen Anspruch darauf ein, dass das Ersuchen den Anforderungen der Richtlinien zu genügen hat.

Wie bereits erstinstanzlich das Finanzgericht München erkannt hat, sind diese Richtlinien durch das EG-BeitrG nur hinsichtlich der Vollstreckung von Geldforderungen, die in anderen Mitgliedstaaten der EG entstanden sind, in innerstaatliches Recht umgesetzt worden (§ 1 Abs. 2 EG-BeitrG), so dass es im Streitfall nicht um die unmittelbare Anwendung dieser Richtlinien geht.

Die Finanzbehörden können aber gemäß § 117 Abs. 1 AO zwischenstaatliche Rechts- und Amtshilfe nach Maßgabe des deutschen Rechts in Anspruch nehmen. Dazu macht das Bundesfinanzministerium unter Tz. 2 des zitierten Merkblattes zur zwischenstaatlichen Amtshilfe bei der Steuererhebung die Regelungen der Richtlinien zur Grundlage auch für „Ausgehende Ersuchen“. Die Revisibilität von Entscheidungen auf der Grundlage von Verwaltungsvorschriften hat der Bundesfinanzhof in Anlehnung an die Rechtsprechung anderer oberster Bundesgerichte für den Fall anerkannt, dass die Bedeutung der Vorschrift über die einer bloßen Anweisung für den inneren Dienstbetrieb hinausgeht, weil sie eine im Gesetz nur allgemein festgelegte Rechtspflicht durch bestimmte und für alle gleichgelagerten Fälle allgemein geltende Regel konkretisiert und damit das Ermessen der Verwaltung mit Außenwirkung bindet (Selbstbindung der Verwaltung)11. Mit dem Finanzgericht München ist daher auch nach Ansicht des Bundesfinanzhofs davon auszugehen, dass das Merkblatt eine solche Außenwirkung entfaltet, weil es die Voraussetzungen, unter denen ein Beitreibungsersuchen gestellt werden darf, konkretisiert.

Letztlich blieb die Revision und damit die Klage aber dennoch ohne Erfolg, weil das Beitreibungsersuchen den Vorgaben des Merkblattes und damit im Ergebnis den Anforderungen der Beitreibungsrichtlinien in allen Punkten entsprach.

§ 63 Abs. 1 FGO bestimmt ohne Ansehen des rechtlichen Inhalts des streitigen Rechtsverhältnisses, wer zu verklagen ist, d.h. die Prozessführungsbefugnis. Davon zu unterscheiden ist die Sach- oder Passivlegitimation, die die Frage beantwortet, ob der Beklagte nach dem materiellen Recht auch der Anspruchsverpflichtete ist.

Bei der Übermittlung von Beitreibungsersuchen an eine Behörde in einem EG-Mitgliedstaat hat das Bundeszentralamt für Steuern die Funktion einer „Kontakt- oder Verbindungsstelle“ für die Abwicklung des Ersuchens mit dem Ausland. Herr des Verfahrens im Inland ist das für die Vollstreckung zuständige FA.

Das Ersuchen ist kein Verwaltungsakt, aber auch kein rein behördeninterner Vorgang. Rechtsschutz auf Rücknahme des Ersuchens kann mit der Leistungsklage gesucht werden.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Juli 2009 – VII R 52/08

  1. Richtlinie 76/308/EWG des Rates vom 15. März 1976 über die gegenseitige Unterstützung bei der Beitreibung von Forderungen in Bezug auf bestimmte Abgaben, Zölle, Steuern etc., ABlEG Nr. L 73/18[↩]
  2. Merkblatt zur zwischenstaatlichen Amtshilfe bei der Steuererhebung vom 19.01.2004, BStBl I 2004, 66[↩]
  3. FG München, Urteil vom 29.10.2008 – 9 K 2323/07, EFG 2009, 280[↩]
  4. BMF, Erlass vom 13.12.1976, BStBl I 1977, 33[↩]
  5. FG Düsseldorf, Beschluss vom 13.09.1989 – 5 V 364/89 AE, EFG 1989, 646[↩]
  6. z.B. BFH, Beschluss vom 15.12.1992 – VII B 131/92, BFH/NV 1993, 460[↩]
  7. vgl. Art. 12 RL 76/308/EWG[↩]
  8. BStBl I 1977, 33[↩]
  9. BFH, Beschluss vom 29.10.1986 – I B 28/86, BFHE 147, 492, BStBl II 1987, 440[↩]
  10. BFH, Beschluss vom 13.01.2006 – I B 35/05, BFH/NV 2006, 922[↩]
  11. vgl. BFH, Urteil vom 13.01.976 – VII R 40/73, BFHE 118, 492, BStBl II 1976, 457, m.w.N.[↩]

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