Berichtigung eines Steuerbescheids – wenn der Sachgebietsleiter ein mechanisches Versehen des Sachbearbeiters übernimmt

Nach § 129 Satz 1 AO kann die Finanzbehörde Schreibfehler, Rechenfehler und ähnliche offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind, jederzeit berichtigen.

Berichtigung eines Steuerbescheids - wenn der Sachgebietsleiter ein mechanisches Versehen des Sachbearbeiters übernimmt

“Ähnliche offenbare Unrichtigkeiten” sind einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliche mechanische Versehen, die etwa bei Eingabe- oder Übertragungsfehlern vorliegen. So können Fehler bei Eintragungen in Eingabewertbögen für die automatische Datenverarbeitung als rein mechanische Versehen ähnliche offenbare Unrichtigkeiten sein, etwa bei einem unbeabsichtigten, unrichtigen Ausfüllen des Eingabebogens oder bei Irrtümern über den tatsächlichen Ablauf des maschinellen Verfahrens bzw. bei der Nichtbeachtung der für das maschinelle Veranlagungsverfahren geltenden Dienstanweisung, bei Verwendung falscher Schlüsselzahlen oder beim Übersehen notwendiger Eintragungen1.

In den Bereich der Willensbildung fallende Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, unrichtige Tatsachenwürdigung, unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder Fehler, die auf mangelnder Sachaufklärung bzw. Nichtbeachtung feststehender Tatsachen beruhen, schließen die Anwendung des § 129 Satz 1 AO aus2. Besteht eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, so liegt kein bloßes mechanisches Versehen und damit auch keine offenbare Unrichtigkeit mehr vor3, ebenso nicht bei einer unrichtigen Tatsachenwürdigung, bei der unzutreffenden Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts oder bei Fehlern, die auf mangelnder Sachaufklärung beruhen4. An einer offenbaren Unrichtigkeit i.S. des § 129 AO fehlt es auch dann, wenn Gesetzesnormen nicht oder falsch angewendet worden sind. Fehler bei der Auslegung oder Nichtanwendung einer Rechtsnorm, eine unrichtige Tatsachenwürdigung oder die unzutreffende Annahme eines in Wirklichkeit nicht vorliegenden Sachverhalts schließen insoweit die Annahme einer offenbaren Unrichtigkeit i.S. des § 129 Satz 1 AO aus5.

Da der Wortlaut des § 129 Satz 1 AO auf “offenbare Unrichtigkeiten, die beim Erlass eines Verwaltungsakts unterlaufen sind” abstellt, kommt es entscheidend auf die Umstände bei der Entscheidungsfindung und demzufolge vornehmlich auf den Akteninhalt an6. Maßgebend ist deshalb, ob der Fehler bei Offenlegung des aktenkundigen Sachverhalts für jeden unvoreingenommenen (objektiven) Dritten klar und deutlich als offenbare Unrichtigkeit erkennbar ist7. Dabei genügt die Offenbarkeit der Unrichtigkeit als solche; nicht dagegen ist erforderlich, dass für den Bescheidadressaten auch der an Stelle des unrichtigen zu setzende richtige Inhalt des Bescheids offenbar ist8. Unerheblich ist nach ständiger höchstrichterlicher Rechtsprechung, ob der Steuerpflichtige die Unrichtigkeit anhand des Bescheids und der ihm vorliegenden Unterlagen erkennen konnte9.

Ob ein mechanisches Versehen, ein Irrtum über den Programmablauf oder ein die Berichtigung nach § 129 AO ausschließender Tatsachen- oder Rechtsirrtum vorliegt, muss nach den Verhältnissen des Einzelfalls und dabei insbesondere nach der Aktenlage beurteilt werden10.

Sollte die Aussage der Sachgebietsleiterin, wonach sie die zum Bescheid vom 02.02.2004 führende Prüfberechnung gesehen, geprüft, für zutreffend befunden und freigegeben hat, wahr sein, so bestünde eine mehr als nur theoretische Möglichkeit eines Rechtsirrtums, welche als solche die Annahme eines einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlichen mechanischen Versehens i.S. des § 129 Satz 1 AO ausschlösse. Dies wäre jedenfalls dann anzunehmen, wenn die Aussage der Sachgebietsleiterin dahin zu verstehen wäre, dass sie nicht nur eine reine Plausibilitätskontrolle, sondern eine echte Inhaltsprüfung der Prüfberechnung durchgeführt hat. Eine solche inhaltliche Prüfung erfordert nämlich eine eigenständige rechtliche Subsumtion. Es ist dem Finanzamt zwar einzuräumen, dass durch den Bescheid vom 02.02.2004 nur dem Einspruch der Kläger abgeholfen werden sollte und eine über die von der Betriebsprüfung vorgenommenen Änderungen hinausgehende Abhilfe nach verwaltungsinterner Weisungslage ausgeschlossen war. Allerdings ist es durchaus vorstellbar und deshalb auch nicht fernliegend, dass ein Sachgebietsleiter bewusst oder unbewusst vom Einspruchsbegehren bzw. von internen Verwaltungsweisungen abweicht, etwa weil er das Einspruchsbegehren oder die Änderbarkeit von Bescheiden betreffende verwaltungsinterne Weisungen nicht kennt oder sie falsch oder unvollständig in Erinnerung hat.

Anders wäre allerdings in dem Fall, dass die Sachgebietsleiterin -entgegen ihrer eigenen Aussage- die vorgenannte Prüfberechnung nicht inhaltlich überprüft haben sollte; vom Vorliegen eines einem Schreib- oder Rechenfehler ähnlichen mechanischen Versehens i.S. des § 129 Satz 1 AO auszugehen. Dies folgt daraus, dass sich in diesem Fall die Sachgebietsleiterin die insgesamt unter § 129 Satz 1 AO fallenden Fehler der Sachbearbeiterin mangels inhaltlicher Überprüfung zu eigen gemacht hätte.

Nun kann jedoch nicht (im Sinne eines “Erst recht”-Schlusses) der Rechtssatz aufgestellt werden, falls die Sachgebietsleiterin sich die Prüfberechnung gar nicht erst angeschaut habe, könne nichts anderes gelten als in dem Fall, dass sich ihr nach Prüfung Zweifel an der Richtigkeit der Prüfberechnung hätten aufdrängen müssen mit der Folge, dass die Annahme eines mechanischen Versehens in diesem Fall ausgeschlossen sei. Dieser Rechtssatz entspricht nicht der höchstrichterlichen Rechtsprechung, nach der § 129 Satz 1 AO nicht von Verschuldensfragen abhängig ist, weshalb die oberflächliche Behandlung eines Steuerfalls grundsätzlich eine Berichtigung nach dieser Vorschrift nicht hindert11. Zwar ist es richtig, dass der Bundesfinanzhof entschieden hat, dass kein einem Schreib- oder Rechenfehler ähnliches mechanisches Versehen mehr gegeben sei, wenn sich die Unachtsamkeit bei der Bearbeitung des Falls häufe und Zweifeln, die sich aufdrängen müssten, nicht nachgegangen werde12. Die Entscheidung betraf allerdings einen Fall, in dem sich dem prüfenden Finanzbeamten nachweislich tatsächlich Zweifel aufgedrängt hatten. Ihm waren Ungenauigkeiten an einer Prüfberechnung aufgefallen, die Anlass zur Anforderung einer weiteren Prüfberechnung gegeben hatten. Den sich tatsächlich aufdrängenden Zweifeln war er gleichwohl nicht nachgegangen. So liegt indessen der Streitfall nicht, wenn man davon ausgeht, dass die Sachgebietsleiterin überhaupt keine inhaltliche Prüfung der Prüfberechnung durchgeführt hat.

In einem solchen Fall wäre nur dann vom Vorliegen eines die Berichtigung nach § 129 Satz 1 AO ausschließenden Rechtsirrtums auszugehen, wenn der nicht zeichnungsberechtigten Sachbearbeiterin, deren Fehler die zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin sich dann zu eigen gemacht hätte, selbst ein Rechtsfehler unterlaufen wäre.

Der Fall, dass eine zeichnungsberechtigte Sachgebietsleiterin ungeprüft einen von einer nicht zeichnungsberechtigten Bearbeiterin erstellten Bescheid freigibt, steht mit Blick auf die Änderbarkeit nach § 129 Satz 1 AO demjenigen gleich, in welchem das Finanzamt offenbar fehlerhafte Angaben des Steuerpflichtigen als eigene übernimmt13. Dann bleibt § 129 Satz 1 AO anwendbar.

Im Streitfall hat die Sachbearbeiterin keine Rechtsfehler begangen, sondern ihr ist lediglich ein “einheitliches” mechanisches Versehen unterlaufen. Dies folgt bereits daraus, dass sie -wie sich aus den Erläuterungen im Änderungsbescheid ergibt- insgesamt lediglich dem Einspruch der Kläger abhelfen wollte. Zwar ist der Sachbearbeiterin nach ihren eigenen Bekundungen bewusst gewesen, dass die von ihr zum Zwecke der anschließenden Datenverarbeitung vorgenommene Schlüsselung fehlerhaft war. Indessen hatte sie diese Verfahrensweise für erforderlich gehalten, um das Zahlenmaterial überhaupt in das EDV-System eingeben zu können. Das Ergehen eines falschen Bescheids sollte durch eine von der Sachbearbeiterin veranlasste manuelle Gegenkorrektur verhindert werden. Soweit durch eine Verfahrensumstellung statt der Werte des Bescheids vom 01.12 2003 diejenigen des Bescheids vom 02.12 2002 beigestellt wurden, fehlt es ersichtlich an eigenen rechtlichen Erwägungen der Sachbearbeiterin.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 7. November 2013 – IV R 13/11

  1. ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. Urteile des Bundesfinanzhofs -BFH- vom 05.02.1998 – IV R 17/97, BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; vom 01.07.2010 – IV R 56/07, BFH/NV 2010, 2004 []
  2. ständige Rechtsprechung, vgl. z.B. BFH, Urteile vom 27.03.1987 – VI R 63/84, BFH/NV 1987, 480; vom 16.03.2000 – IV R 3/99, BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; in BFH/NV 2010, 2004 []
  3. BFH, Urteil in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535, m.w.N. []
  4. vgl. BFH, Urteil in BFH/NV 2010, 2004; BFH, Beschluss vom 05.01.2005 – III B 79/04, BFH/NV 2005, 1013 []
  5. vgl. BFH, Urteil vom 19.03.2009 – IV R 84/06, BFH/NV 2009, 1394 []
  6. vgl. BFH, Urteil vom 11.07.2007 – XI R 17/05, BFH/NV 2007, 1810 []
  7. ständige Rechtsprechung, z.B. BFH, Urteile vom 17.06.2004 – IV R 9/02, BFH/NV 2004, 1505; in BFH/NV 2007, 1810 []
  8. BFH, Urteile in BFH/NV 2007, 1810; in BFH/NV 2010, 2004 []
  9. vgl. z.B. BFH, Urteile vom 22.02.2006 – I R 125/04, BFHE 211, 424, BStBl II 2006, 400; in BFH/NV 2010, 2004 []
  10. vgl. z.B. BFH, Urteile in BFHE 185, 345, BStBl II 1998, 535; in BFHE 191, 226, BStBl II 2000, 372; in BFH/NV 2009, 1394; in BFH/NV 2007, 1810 []
  11. vgl. BFH, Urteile vom 28.11.1985 – IV R 178/83, BFHE 145, 226, BStBl II 1986, 293; vom 10.09.1987 – V R 69/84, BFHE 150, 509, BStBl II 1987, 834 []
  12. BFH, Urteil vom 04.11.1992 – XI R 40/91, BFH/NV 1993, 509 []
  13. BFH, Urteile vom 03.06.1987 – X R 61/81, BFH/NV 1988, 342; in BFH/NV 2004, 1505 []