Steuerliche Erfassung einer italienischen Sozialversicherungsrente

Ist eine italienische Sozialversicherungsrente, die ein italienischer Staatsangehöriger mit ausschließlichem Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland bezieht, durch das Doppelbesteuerungsabkommen mit Italien freigestellt oder in der Bundesrepublik Deutschland voll zu versteuern? Mit dieser Frage hatte sich das Hessische Finanzgericht zu befassen.

Steuerliche Erfassung einer italienischen Sozialversicherungsrente

Nach Ansicht des Hessischen Finanzgerichts unterliegt die italienische Rente des INPS gem. § 22 Nr. 1 Satz 3 EStG mit dem Besteuerungsanteil (von 50%) der deutschen Einkommensbesteuerung.

Der Antragsteller ist aufgrund seines deutschen Wohnsitzes gemäß § 1 Abs. 1 Satz 1 EStG unbeschränkt einkommensteuerpflichtig. Nach dem Welteinkommensprinzip des § 2 Abs. 1 Satz 1 EStG zählt zu seinen Einkünften auch die italienische Sozialversicherungsrente des INPS.

Diese Rente ist nicht durch das DBA Italien freigestellt. Für den hier gegebenen Sachverhalt – italienischer Staatsangehöriger mit ausschließlichem Wohnsitz in der Bundesrepublik Deutschland bezieht eine italienische Sozialversicherungsrente – besteht aufgrund der unterschiedlichen Auffassungen der beiden Vertragsstaaten ein Qualifikationskonflikt. Nach deutschem DBA Verständnis hat Italien gemäß Art. 19 Abs. 4 DBA Italien das ausschließliche Besteuerungsrecht, während nach italienischer Auffassung gem. Art. 18 DBA Italien das Besteuerungsrecht bei der Bundesrepublik Deutschland liegt, weil Italien nach seinem Einkommensteuerrecht die Sozialversicherungsrente als Einkünfte aus nichtselbstständiger Arbeit behandelt1. Damit liegen sogenannte „weiße Einkünfte“ vor: Die Rente des INPS wird beim Antragsteller nicht versteuert und unterliegt auch keinem Lohnsteuerabzug.

Damit greift die in Abschn. 16 Buchst. d Protokoll in Verbindung mit Art. 24 Abs. 3 DBA Italien geregelte Rückfallklausel2. Die von der INPS bezogenen Renteneinkünfte des Antragstellers werden in Italien effektiv nicht besteuert und gelten als „nicht aus Italien stammend“. Das hat zur Folge, dass die Einkünftefreistellung für Deutschland entfällt3 und die Renteneinkünfte vom Antragsgegner bei der Einkommensteuerveranlagung zu Recht berücksichtigt wurden.

Der in der Literatur unter Hinweis auf den Wortlaut von Abschn. 16 Buchst. d Protokoll vertretenen einschränkenden Auffassung, die Rückfallklausel gelte nicht, wenn bereits in einer Zuweisungsnorm des Doppelbesteuerungsabkommens, hier Art. 19 Abs. 4 DBA-Italien, eine Freistellung erfolgt sei4 vermag sich das Hessische Finanzgericht nicht anzuschließen. Rückfallklauseln zielen darauf ab, zu verhindern, dass bei einem Qualifikationskonflikt Einkünfte unversteuert bleiben. Das gilt auch für die Rückfallklausel nach dem DBA-Italien5. Ihrem Sinn und Zweck werden Rückfallklauseln nur gerecht, wenn sie auch Einkünfte erfassen, die nach der jeweiligen DBA-Formulierung wegen eines ausschließlichen Besteuerungsrechts für den Quellenstaat im Wohnsitzstaat freigestellt sind, die Freistellung mithin in einer Zuweisungsnorm des jeweiligen Doppelbesteuerungsabkommens vorgesehen ist6. Auch der Bundesfinanzhof hat in seinen bisherigen Entscheidungen zu Rückfallklauseln keine entsprechende Differenzierung vorgenommen7.

Ein Eingehen auf Tatbestandsmäßigkeit und Verfassungsmäßigkeit des § 50d Abs. 9 Nr. 1 EStG8 und die – nachrangige – Frage, ob die italienische Sozialversicherungsrente im Rahmen des Progressionsvorbehalts nach § 32b Abs. 1 Nr. 3 EStG zu berücksichtigen ist9, erübrigt sich damit.

Hessisches Finanzgericht, Beschluss vom 3. März 2011 – 10 V 204/11

  1. vgl. Krabbe in Debatin/Wassermeyer, DBA, Art. 18 Italien, Rz. 1; Art. 19 Italien Rz. 28; Lobis in Debatin/Wassermeyer, DBA, Italien Exkurs zu Art. 19 Rz. 131, 133 []
  2. zum Verständnis dieser Regelung als Rückfallklausel: BFH, Urteil vom 17.10.2007 – I R 96/06, BStBl II 2008, 953 []
  3. BFH, BStBl II 2008, 953 []
  4. zum DBA Italien Krabbe in Debatin/Wassermeyer, DBA, Art. 24 Italien Rz. 48; allg. etwa Grotherr, IWB Fach 3 Gruppe 2, 689, 694; 1145, 1150; Schmidt/Weggenmann in Kaminski/Strunk/Köhler, DBA/AStG, Art. 23 A./B OECD/MA Rz. 168 []
  5. Denkschrift zum DBA-Italien zu Art. 24, BR-Drucks 7/90, 30, zit. nach Praktikerhandbuch Außensteuerrecht 2008, 32. Aufl. 2008, Bd. II, EU-Vorschriften, DBA-Recht, 900, 907 []
  6. ebenso für DBA-Kanada 1981: FG Köln, Urteil vom 19.12.2001 – 12 K 3387/99, EFG 2002, 447; die vom BFH in der dazu ergangenen Revisionsentscheidung vom 17.12.2003 – I R 14/02, BStBl II 2004, 260 vertretene gegenteilige Auffassung wurde durch BFH, BStBl II 2008, 953 aufgegeben []
  7. vgl. Grotherr, IWB Gruppe 3 Fach 2, 1145, 1150 f. in Auseinandersetzung mit dem Urteil des BFH, BStBl II 2004, 260 []
  8. vgl. BFH, BFHE 229, 332 []
  9. vgl. dazu BFH, Urteil vom 14.07.2010 X R 37/08, BFHE 230, 361 zu Art. 18 Abs. 2 DBA Dänemark []