Der nach Rechtskraft neu bekannt gegebene Steuerbescheid

Der nach § 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz FGO neu bekannt gegebene Steuerbescheid ist mit dem Einspruch anfechtbar.

Der nach Rechtskraft neu bekannt gegebene Steuerbescheid

Nach § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO kann das Gericht die Änderung des Verwaltungsakts durch Angabe der zu Unrecht berücksichtigten oder nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse so bestimmen, dass die Behörde den Betrag auf Grund der Entscheidung errechnen kann, falls die Ermittlung des festzusetzenden oder festzustellenden Betrags einen nicht unerheblichen Aufwand erfordert. In diesem Fall teilt die Behörde den Beteiligten das Ergebnis der Neuberechnung unverzüglich formlos mit (§ 100 Abs. 2 Satz 3 1. Halbsatz FGO). Nach Rechtskraft der Entscheidung ist der Verwaltungsakt mit dem geänderten Inhalt neu bekannt zu geben (§ 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz FGO).

Der gemäß § 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz FGO neu bekannt gegebene Steuerbescheid ist ein Verwaltungsakt i.S. des § 118 Satz 1 der Abgabenordnung (AO). Er kann mit dem Einspruch (§ 347 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO) und ggf. mit der (Anfechtungs-)Klage (§ 40 Abs. 1 FGO) angefochten werden1.

Wird ein nach § 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz FGO neu bekannt gegebener Steuerbescheid mit einem Rechtsbehelf angefochten, kann er im Rechtsbehelfsverfahren nur insoweit überprüft werden, als die Rechtskraft des vorangegangenen Urteils (§ 110 FGO) einer solchen Prüfung nicht entgegensteht2. Nach § 110 Abs. 2 FGO bleiben die Vorschriften der Abgabenordnung und anderer Steuergesetze über die Rücknahme, Widerruf, Aufhebung und Änderung von Verwaltungsakten sowie über die Nachforderung von Steuern unberührt, soweit sich aus Abs. 1 Satz 1 der Vorschrift nichts anderes ergibt. Nach Maßgabe dieser Vorschrift muss das Finanzamt im Rahmen eines ansonsten zulässigen Einspruchs gegen einen nach § 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz FGO neu bekannt gegebenen Steuerbescheid auch prüfen, ob Umstände eine Änderung des Bescheids gebieten, denen die materielle Rechtskraft des Urteils nicht entgegensteht. Macht der Steuerpflichtige schlüssig geltend, es lägen solche Umstände vor, liegt darin eine Beschwer, die zur Zulässigkeit des Einspruchs führt.

Überträgt das Gericht nach Aufhebung der Vorentscheidung gemäß § 100 Abs. 2 Satz 2 FGO die Berechnung der Steuer auf das Finanzamt, hat dieses unter Außerachtlassung der zu Unrecht berücksichtigten und unter Berücksichtigung der zu Unrecht nicht berücksichtigten tatsächlichen oder rechtlichen Verhältnisse die Steuer neu zu berechnen. Das bedeutet, dass das Finanzamt die in jenem Urteil enthaltenen Vorgaben vollständig und rechnerisch zutreffend umzusetzen hat.

Darüber hinaus muss das Finanzamt prüfen, ob Umstände geltend gemacht worden sind, die eine Änderung des nach § 100 Abs. 2 Satz 3 2. Halbsatz neu bekannt gegebenen Bescheids gemäß § 110 Abs. 2 FGO rechtfertigen, weil ihnen die Rechtskraft des Urteils nicht entgegensteht. Dazu hat das Finanzamt den Umfang der Rechtskraft des Urteils zu bestimmen (§ 110 Abs. 1 FGO).

Die Rechtskraft einer gerichtlichen Entscheidung bezieht sich auf den Sach- und Rechtsstand im Zeitpunkt ihres Ergehens. Jedenfalls tatsächliche Veränderungen, die erst nach diesem Zeitpunkt eintreten, unterliegen nicht der Bindungswirkung, weil die Entscheidung nicht auf ihnen beruhen kann3. Aber nicht jede nachträgliche Änderung der Sachlage rechtfertigt eine Durchbrechung der Rechtskraft. Der Bundesfinanzhof neigt zu der Auffassung, dass Umstände, die das Gericht bei seiner Entscheidung hätte berücksichtigen können, die es jedoch bewusst (z.B. wegen Verletzung von Mitwirkungspflichten) oder unbewusst (z.B. weil sie nicht vorgetragen und deshalb nicht bekannt waren) nicht zugrunde gelegt hat, nicht zum Gegenstand einer erneuten Entscheidung in derselben Sache gemacht werden können; sie können allenfalls in engen Grenzen zur Wiederaufnahme des Verfahrens (§ 134 FGO) führen4.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 8. März 2017 – IX R 47/15

  1. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteile vom 04.05.2011 – I R 67/10, BFH/NV 2012, 6, unter II. 1.b; vom 18.11.2004 – V R 37/03, BFHE 208, 98, BStBl II 2005, 217, unter II. 2.b bb; Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 8. Aufl., § 100 Rz 46 f.; Lange in Hübschmann/Hepp/Spitaler -HHSp-, § 100 FGO Rz 97; Brandis in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 100 FGO Rz 33; Schmidt-Troje in Beermann/Gosch, FGO, § 100 Rz 77; Wagner in Kühn/v. Wedelstädt, 21. Aufl., FGO § 100 Rz 14 []
  2. BFH, Urteil in BFH/NV 2012, 6, unter II. 1.c; Gräber/Stapperfend, a.a.O., § 100 Rz 47; Schmidt-Troje in Beermann/Gosch, a.a.O., § 100 Rz 77 []
  3. vgl. Gräber/Ratschow, a.a.O., § 110 Rz 16; Lange in HHSp, § 110 FGO Rz 41 []
  4. vgl. Gräber/Ratschow, a.a.O., § 110 Rz 18; a.A. Seer in Tipke/Kruse, a.a.O., § 110 FGO Rz 16, 20 []