Der fehlerhafte Steuerbescheid – und die Korrektur nach erfolgreichem Einspruchsverfahren

Ist aufgrund irriger Beurteilung eines bestimmten Sachverhalts ein Steuerbescheid ergangen, der aufgrund eines Rechtsbehelfs oder sonst auf Antrag des Steuerpflichtigen durch die Finanzbehörde zu seinen Gunsten aufgehoben oder geändert wird, so können nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO aus dem Sachverhalt nachträglich durch Erlass oder Änderung eines Steuerbescheids die richtigen steuerlichen Folgerungen gezogen werden.

Der fehlerhafte Steuerbescheid – und die Korrektur nach erfolgreichem Einspruchsverfahren

Der Ablauf der Festsetzungsfrist ist nach § 174 Abs. 4 Satz 3 AO unbeachtlich, wenn die steuerlichen Folgerungen innerhalb eines Jahres nach Aufhebung oder Änderung des fehlerhaften Steuerbescheids gezogen werden. Nach § 174 Abs. 4 Satz 4 AO gilt dies nur unter den Voraussetzungen des Abs. 3 Satz 1, wenn die Festsetzungsfrist bereits abgelaufen war, als der später aufgehobene oder geänderte Steuerbescheid erlassen wurde.

Eine Änderung der Einkommensteuerfestsetzung nach § 174 Abs. 4 AO ist insbesondere dann bereits möglich, wenn aufgrund eines Antrags des Steuerpflichtigen im Rahmen eines Einspruchsverfahrens die Steuerfestsetzung eines anderen Veranlagungszeitraums geändert worden ist1. Obsiegt der Steuerpflichtige mit einem gewissen Rechtsstandpunkt -hier der Ansicht zum Zeitpunkt des Übergangs des wirtschaftlichen Eigentums der fraglichen Grundstücke-, so ist er an seiner Auffassung festzuhalten, soweit derselbe Sachverhalt zu beurteilen ist. Er muss somit auch die mit seiner Rechtsansicht verbundenen Nachteile hinnehmen. § 174 Abs. 4 AO stellt deshalb eine besondere gesetzliche Ausformung des Grundsatzes von Treu und Glauben dar. § 174 Abs. 4 AO gibt dem Finanzamt das Recht, die materiell richtigen Schlüsse aus dem nämlichen Sachverhalt im (richtigen) Veranlagungszeitraum zu ziehen und die Bestandskraft der Veranlagung zu durchbrechen.

Dabei setzt die Anwendung des § 174 Abs. 4 AO voraus, dass die Finanzbehörde den Sachverhalt überhaupt zur Kenntnis nimmt. Sie trägt die Beweislast dafür, dass die fehlerhafte Erfassung des Sachverhalts auf einer irrigen Beurteilung beruht2.

Alle Voraussetzungen der Änderungsvorschrift des § 174 Abs. 4 AO waren im Streitfall erfüllt und führen dazu, dass der Gewinn aus der Veräußerung der fraglichen Grundstücke erst im Streitjahr anzusetzen ist.

Der steuererhebliche Sachverhalt wurde zunächst fehlerhaft dem Veranlagungszeitraum 1998 zugeordnet. Da das Finanzamt dem Einspruch gegen den Einkommensteueränderungsbescheid für 1998 stattgegeben und diesen Bescheid aufgehoben hat, hatte es nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO die richtigen steuerlichen Folgen im Streitjahr zu ziehen und die Einkommensteuerfestsetzung entsprechend zu ändern. Diese Änderung ist innerhalb der sich aus § 174 Abs. 4 Satz 3 AO ergebenden Festsetzungsfrist vorgenommen worden.

Da das Finanzamt den Verkauf der beiden Objekte O1 und O2 zunächst im Jahr 1998 ansetzte, brachte es zum Ausdruck, dass es diesen Sachverhalt zur Kenntnis genommen hat. Denn der relevante Sachverhalt ist der Verkauf der Objekte als solcher. Gleichzeitig wird hiermit deutlich, dass das Finanzamt im Rahmen seiner Würdigung des Verkaufs den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums fehlerhaft erfasst hat. Wie das Finanzgericht hat der Bundesfinanzhof deshalb keine Zweifel daran, dass es vorliegend nicht um einen Fall der fehlenden Kenntnis des Finanzamt geht. Es handelt sich erkennbar um den Fall der irrigen Beurteilung dieses Sachverhalts.

Als materieller Rechtsfehler erlaubt dies zwar die Änderung nach § 174 Abs. 4 Satz 1 AO, nicht jedoch nach § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO. Soweit das Finanzamt seine Änderung zunächst dennoch auf § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO gestützt hat, nannte es lediglich eine falsche Korrekturnorm, was unschädlich ist3.

Ebenfalls unbeachtlich ist im Streitfall die Aufhebung des auf § 173 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO gestützten Änderungsbescheids. Mangels Änderungssperre konnte das Finanzamt erneut einen auf § 174 Abs. 4 AO gestützten Änderungsbescheid erlassen.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 21. Juli 2016 – X R 56 -57/14; X R 56/14; X R 57/14

  1. ständige Rechtsprechung, vgl. nur BFH, Urteil vom 19.08.2015 – X R 50/13, BFHE 251, 389, BFH/NV 2016, 603, unter II. 1.e aa, m.w.N. []
  2. vgl. nur Loose in Tipke/Kruse, Abgabenordnung/Finanzgerichtsordnung, § 174 AO Rz 46, m.w.N. []
  3. vgl. nur Loose in Tipke/Kruse, a.a.O., Vor §§ 172-177 AO Rz 10, m.w.N. []