Der ungenau gefasste Vorläufigkeitsvermerk

Gemäß § 165 Abs. 1 Satz 1 AO kann die Steuer vorläufig festgesetzt werden, soweit ungewiss ist, ob die Voraussetzungen für ihre Entstehung eingetreten sind. In diesen Fällen hat das Finanzamt gemäß § 165 Abs. 1 Satz 3 AO den Grund und Umfang der Vorläufigkeit für den Steuerpflichtigen ausreichend erkennbar anzugeben. Die Reichweite der Vorläufigkeit muss daher grundsätzlich dem Bescheid entnommen werden können, was zweifelsfrei durch den Wortlaut der Erläuterungen und durch eine klare Formulierung erreicht wird.

Der ungenau gefasste Vorläufigkeitsvermerk

Fehlen Erläuterungen oder ist die Formulierung unklar, so kann der Vorläufigkeitsvermerk dennoch wirksam sein, wenn sich der Umfang der Vorläufigkeit im Wege der Auslegung aus Sicht eines objektiven Empfängers feststellen lässt. Für diese Auslegung von Bedeutung ist neben dem Inhalt des Steuerbescheids, ob die betroffene Steuererklärung eindeutig ist. Auch ist zu prüfen, ob bestehende Unklarheiten vom Steuerpflichtigen selbst zu verantworten sind. Zudem können sonstige Umstände wie Vermerke und Korrespondenz herangezogen werden, aus denen der Steuerpflichtige schließen kann, welche Tatsache das Finanzamt als unsicher beurteilt1.

Bis zu seiner ausdrücklichen Aufhebung bleibt der Vorläufigkeitsvermerk wirksam. § 165 Abs. 2 Satz 2 AO sieht die ausdrückliche Aufhebung vor, wenn die Ungewissheit über die Voraussetzungen für die Entstehung des Steueranspruchs beseitigt ist. Die Möglichkeit einer stillschweigenden Aufhebung des Vorläufigkeitsvermerks durch eine Änderungsveranlagung, auch wenn sie auf eine (andere) Korrekturvorschrift gestützt ist, ist ausgeschlossen2.

Der Vorläufigkeitsvermerk wird jedoch durch einen in einem Änderungsbescheid enthaltenen neuen Vorläufigkeitsvermerk von seinem Umfang der Vorläufigkeit her neu bestimmt3. Dies war im Änderungsbescheid vom 21.07.1999 der Fall, weil dieser lediglich eine Vorläufigkeit hinsichtlich der Nichtabziehbarkeit von privaten Schuldzinsen (weiterhin) enthielt. Die danach ergangenen und nicht angegriffenen und folglich bestandskräftig gewordenen Änderungsbescheide enthalten jedoch wiederum den (vorherigen) Vorläufigkeitsvermerk, der auf die Gründe des Bescheids vom 31.08.1998 und damit auf die Liebhabereiproblematik des Reithallenbetriebs verweist. Auch insoweit erfolgte eine erneute Änderung der vorläufigen Steuerfestsetzung gemäß § 165 Abs. 2 AO.

Wie der Steuerbescheid als Verwaltungsakt nach § 155 Abs. 1 Satz 2 AO selbst wird auch der Vorläufigkeitsvermerk als Verwaltungsakt mit dem Inhalt gemäß § 124 Abs. 1 Satz 2 AO wirksam, mit dem er bekanntgegeben wird4. Die Klägerin hat den Bescheid vom 29.01.2001 nicht angefochten, so dass er einschließlich des Vorläufigkeitsvermerks bestandskräftig geworden ist. Einwendungen gegen die Rechtmäßigkeit des Vermerks können nicht mehr im vorliegenden Verfahren gegen den endgültigen Steuerbescheid nachgeholt werden5.

Bundesfinanzhof – Urteil vom 21. August 2013 – X R 20/10

  1. vgl. zum Ganzen: BFH, Urteil vom 12.07.2007 – X R 22/05, BFHE 218, 26, BStBl II 2008, 2[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 15.07.1987 – X R 19/80, BFHE 150, 459, BStBl II 1987, 746, und BFH, Urteil vom 09.09.1988 – III R 191/84, BFHE 154, 430, BStBl II 1989, 9[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 19.10.1999 – IX R 23/98, BFHE 190, 44, BStBl II 2000, 282[]
  4. BFH, Urteil vom 27.11.1996 – X R 20/95, BFHE 183, 348, BStBl II 1997, 791[]
  5. ständige Rechtsprechung, vgl. BFH, Urteil vom 23.09.1992 – X R 10/92, BFHE 169, 331, BStBl II 1993, 338, unter 1.b[]

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