Die nega­ti­ve ver­bind­li­che Aus­kunft

Nega­ti­ve ver­bind­li­che Aus­künf­te des Finanz­am­tes unter­liegt der vol­len Recht­mä­ßig­keits­kon­trol­le durch das Finanz­ge­richt.

Die nega­ti­ve ver­bind­li­che Aus­kunft

Bei der ver­bind­li­chen Aus­kunft nach § 89 Abs. 2 AO han­delt es sich nach der über­ein­stim­men­den Auf­fas­sung der Finanz­ver­wal­tung 1 und des Finanz­ge­richts Köln um einen Ver­wal­tungs­akt. Dies ent­spricht auch der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs 2 sowie der über­wie­gen­den neue­ren Lite­ra­tur 3.

Die gegen­tei­li­ge Auf­fas­sung 4 über­zeugt das Finanz­ge­richt Köln nicht.

Durch die an die §§ 204 ff. AO ange­lehn­te gesetz­li­che Neu­re­ge­lung des § 89 Abs. 2 AO mit der im Gesetz ange­leg­ten Bin­dungs­wir­kung und der Ein­füh­rung einer Gebüh­ren­pflicht hat sich die Rechts­la­ge hin­sicht­lich der ver­bind­li­chen Aus­kunft geän­dert. Die ein­sei­ti­ge Bin­dungs­wir­kung, die sich aus § 2 Abs. 1 Satz 2 der StAuskV ergibt, ent­spricht inhalt­lich der Rege­lung in § 206 Abs. 2 AO für die ver­bind­li­che Zusa­ge. Es han­delt sich inso­weit sowohl bei der ver­bind­li­chen Aus­kunft als auch bei der ver­bind­li­chen Zusa­ge um eine Ein­zel­fall­re­ge­lung im Sin­ne des § 118 AO, die dar­in besteht, dass sich die Behör­de recht­lich zu einem spä­te­ren Ver­hal­ten ver­pflich­tet 5.

Auf die Tat­sa­che, dass das Finanz­amt im hier vom Finanz­ge­richt Köln ent­schie­de­nen Fall die ver­bind­li­che Aus­kunft in der äuße­ren Form eines Ver­wal­tungs­ak­tes, ins­be­son­de­re mit Rechts­be­helfs­be­leh­rung, gege­ben und auch in der Ein­spruchs­ent­schei­dung sach­lich über das Begeh­ren ent­schie­den hat und daher die Ent­schei­dung des Finanz­am­tes auch aus die­sem Grund als Ver­wal­tungs­akt zu qua­li­fi­zie­ren ist 6, kommt es daher im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren nicht ent­schei­dend an.

Nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln ist, abwei­chend von der teil­wei­se in der Finanz­ver­wal­tung ver­tre­te­nen Auf­fas­sung 7, in Fäl­len wie dem Streit­fall, in denen ver­bun­den mit der Ableh­nung der begehr­ten Aus­kunft einer ande­re, dem Inter­es­se der Antrag­stel­ler ent­ge­gen­lau­fen­de Aus­kunft erteilt wur­de, auch nicht die Anfech­tungs­kla­ge, son­dern die Ver­pflich­tungs­kla­ge gege­ben.

Wenn die Behör­de an Stel­le des ange­streb­ten Ver­wal­tungs­ak­tes einen Ver­wal­tungs­akt mit einem nicht begehr­ten – und sogar aus­drück­lich nicht gewünsch­ten – Inhalt erteilt, so ist auch in die­sem Fall der begehr­te Ver­wal­tungs­akt nicht erteilt wor­den. Auch in die­sem Fall ist der ange­streb­ten Ver­wal­tungs­akt abge­lehnt oder des­sen Ertei­lung unter­las­sen wor­den 8. Auch das Finanz­ge­richt Köln ist der Über­zeu­gung, dass die Ertei­lung einer ande­ren Aus­kunft, als von der Steu­er­pflich­ti­gen bean­tragt, zunächst eine Ableh­nung der bean­trag­ten Aus­kunft dar­stellt 9.

Das Finanz­ge­richt folgt inso­weit auch nicht der Auf­fas­sung, dass gegen die Ertei­lung einer Aus­kunft mit einem ande­ren als dem vom Antrag­stel­ler ver­tre­te­nen Rechts­stand­punkt man­gels Beschwer bzw. Kla­ge­be­fug­nis kein Rechts­be­helf statt­haft sei 10. Die tra­gen­de Begrün­dung die­ser Auf­fas­sung liegt letzt­lich dar­in, dass in der Ertei­lung einer Aus­kunft mit einem vom Antrag­stel­ler abge­lehn­ten Inhalt kei­ne Ableh­nung der begehr­ten Aus­kunft lie­ge 11.

Das ver­mag nicht zu über­zeu­gen. Dies zeigt der Ver­gleich mit der Ableh­nung der Aus­kunft an sich. Sowohl die Ableh­nung der Ertei­lung einer Aus­kunft als auch die Ertei­lung einer Aus­kunft mit einem vom Antrag­stel­ler abge­lehn­ten Inhalt füh­ren über­ein­stim­mend dazu, dass die vom Antrag­stel­ler begehr­te Rechts­si­cher­heit hin­sicht­lich der von ihm für rich­tig gehal­te­nen recht­li­chen Behand­lung des geplan­ten Lebens­sach­ver­hal­tes nicht ein­tritt. Die Beschwer und damit die Kla­ge­be­fug­nis lie­gen in der rechts­wid­ri­gen Rechts­an­wen­dung 12.

Die rich­ti­ge Kla­ge­art, um das Ziel der Ertei­lung einer bean­trag­ten ver­bind­li­chen Aus­kunft zu errei­chen, ist daher die Ver­pflich­tungs­kla­ge 13.

Das nach § 44 FGO erfor­der­li­che, teil­wei­se erfolg­lo­se, Vor­ver­fah­ren ist durch­ge­führt. Das gegen die Ableh­nung der erwünsch­ten und Ertei­lung der uner­wünsch­ten Aus­kunft gerich­te­te Ein­spruchs­ver­fah­ren ist zumin­dest teil­wei­se erfolg­los geblie­ben, wenn die Finanz­be­hör­de – wie im Streit­fall – in der Ein­spruchs­ent­schei­dung ihre Ent­schei­dung, die begehr­te ver­bind­li­che Aus­kunft nicht zu ertei­len, auf­recht­erhält.

Die Ertei­lung einer ver­bind­li­chen Aus­kunft im Sin­ne des § 89 Abs. 2 AO steht im pflicht­ge­mä­ßen Ermes­sen der zustän­di­gen Finanz­be­hör­de, hier des beklag­ten Finanz­am­tes. Dies ergibt sich aus der For­mu­lie­rung des Geset­zes, wonach die Finanz­be­hör­den auf Antrag ver­bind­li­che Aus­künf­te ertei­len „kön­nen“, und auch aus den Aus­füh­run­gen in der Gesetz­ge­bungs­be­grün­dung, wonach der Gesetz­ge­ber aus­drück­lich die „Befug­nis“ zur Ertei­lung einer ver­bind­li­chen Aus­kunft in Über­ein­stim­mung mit der bis­he­ri­gen Recht­spre­chung des BFH gesetz­lich regeln woll­te 14. Nach die­ser Recht­spre­chung 15 stand die Ertei­lung einer ver­bind­li­chen Aus­kunft im Ermes­sen der Finanz­be­hör­den. Die­ses Ver­ständ­nis der Vor­schrift ent­spricht auch der ganz herr­schen­den Mei­nung 16, der sich das Finanz­ge­richt Köln anschließt.

Aller­dings betrifft das der Finanz­ver­wal­tung ein­ge­räum­te Ermes­sen ledig­lich den Bereich des so genann­ten Ent­schlie­ßungs­er­mes­sens, also die Fra­ge, ob eine Aus­kunft erteilt wird, und nicht die Ein­räu­mung eines Ent­schei­dungs­spiel­rau­mes oder eines Aus­wahler­mes­sens hin­sicht­lich des Inhal­tes der Aus­kunft.

Dies ergibt sich aus dem Zweck des Geset­zes, dem Ver­gleich mit ähn­li­chen Rechts­in­sti­tu­ten und letzt­lich auch der Ein­füh­rung der Gebüh­ren­pflicht.

Der Gesetz­ge­ber hat die neue Rege­lung des § 89 Abs. 2 AO mit dem Föde­ra­lis­mus­re­form­Be­gleit­ge­setz in die Abga­ben­ord­nung ein­ge­fügt. Danach kann der Steu­er­pflich­ti­ge aus Grün­den der Pla­nungs- und Ent­schei­dungs­si­cher­heit eine ver­bind­li­che Aus­kunft (Zusa­ge) dar­über ver­lan­gen, wie ein in der Zukunft lie­gen­der Besteue­rungs­tat­be­stand steu­er­lich zu beur­tei­len ist 17.

Mit dem gesetz­ge­be­ri­schen Ziel der Schaf­fung von Ent­schei­dungs­si­cher­heit ist ein Ent­schei­dungs­spiel­raum oder Aus­wahler­mes­sen der Finanz­ver­wal­tung, wonach die­se berech­tigt wäre der Aus­kunft eine von meh­re­ren ver­tret­ba­ren (mög­li­cher­wei­se rich­ti­gen) mate­ri­ell­recht­li­chen Ent­schei­dun­gen zugrun­de zu legen, nicht zu ver­ein­ba­ren 18. Die Unsi­cher­heit blie­be bestehen. Die ver­bind­li­che Aus­kunft wür­de ihres Sinns ent­klei­det. Eine Aus­kunft über mög­li­cher­wei­se ver­tret­ba­re Rechts­auf­fas­sun­gen kann auch im Rah­men des § 89 Abs. 1 Satz 2 AO, also einer unver­bind­li­chen Aus­kunft, erlangt wer­den. Es wür­de zu einer unnö­ti­gen Ver­dop­pe­lung der Rechts­strei­tig­kei­ten füh­ren, wenn das Ver­an­la­gungs­ver­fah­ren trotz Ver­wirk­li­chung des der Zusa­ge zugrun­de geleg­ten Lebens­sach­ver­hal­tes zu einem neu­en Rechts­streit über die ver­fah­rens- oder mate­ri­ell­recht­li­chen Pro­ble­me füh­ren könn­te.

Gegen einen Ent­schei­dungs­spiel­raum der Finanz­be­hör­de spricht zudem der Ver­gleich mit den bei­den ähn­li­chen Rechts­in­sti­tu­ten. Die neue Rege­lung hat die glei­che Ziel­rich­tung wie die ver­bind­li­che Zusa­ge nach Durch­füh­rung einer Außen­prü­fung gem. §§ 204 ff. AO oder die Lohn­steu­er­an­ru­fungs­aus­kunft gem. § 42e EStG.

Zur Lohn­steu­er­an­ru­fungs­aus­kunft hat der Bun­des­fi­nanz­hof 19 aus­drück­lich aus­ge­führt, dass der Arbeit­ge­ber einen Anspruch dar­auf habe, dass die Anru­fungs­aus­kunft inhalt­lich rich­tig sei. Auch hin­sicht­lich der ver­bind­li­chen Aus­kunft im Sin­ne des § 204 AO ist im Rah­men eines Rechts­strei­tes über eine Zusa­ge 20, in der das Finanz­amt eine für den Antrag­stel­ler ungüns­ti­ge Ansicht ver­tritt, nicht nur die Fra­ge, ob eine Zusa­ge erteilt wer­den muss, son­dern auch der sach­li­che Inhalt nach­zu­prü­fen; die strit­ti­ge Fra­ge ist also abschlie­ßend zu klä­ren 21.

Letzt­lich spricht gegen einen Ent­schei­dungs­spiel­raum die Ein­füh­rung der Gebüh­ren­pflicht. Wie sich aus der ein­schlä­gi­gen Bun­des­rats­druck­sa­che 22 ergibt, erfolg­te die Ein­füh­rung einer Gebühr, weil die ver­bind­li­chen Aus­künf­te nicht mehr in den Bereich der Steu­er­fest­set­zung und Erhe­bung fal­len, son­dern eine zusätz­li­che Dienst­leis­tung gegen­über dem Steu­er­pflich­ti­gen dar­stel­len. Dies spricht dafür, dass § 89 Abs. 2 AO das Ziel ver­folgt, eine vor­weg­ge­nom­me­ne Streit­ent­schei­dung über den spä­ter ver­wirk­lich­ten Lebens­sach­ver­halt her­bei­zu­füh­ren. Nur dies lässt eine Gebüh­ren­pflicht plau­si­bel erschei­nen 23.

Im Rah­men der ein­ge­schränk­ten Über­prü­fungs­kom­pe­tenz des Finanz­ge­rich­tes im Rah­men des § 102 FGO hät­te ein Antrag­stel­ler hin­sicht­lich einer ver­bind­li­chen Aus­kunft nach § 89 Abs. 2 AO bei einer Ermes­sens­re­duk­ti­on hin­sicht­lich des Ent­schlie­ßungs­er­mes­sens auf Null daher nach Auf­fas­sung des erken­nen­den Finanz­ge­richts im gericht­li­chen Ver­fah­ren den Anspruch auf Ver­pflich­tung der beklag­ten Behör­de zur Ertei­lung der mate­ri­ell­recht­lich zutref­fen­den Aus­kunft 24.

Eine der­ar­ti­ge Ermes­sens­re­duk­ti­on auf Null hin­sicht­lich des Ent­schlie­ßungs­er­mes­sens kann nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln im vor­lie­gen­den Fall aber nicht fest­ge­stellt wer­den. Auch die Tat­sa­che, dass der Beklag­te ohne wei­te­re Aus­füh­run­gen sein dahin­ge­hen­des Ermes­sen still­schwei­gend durch Erlass einer sach­li­chen Ent­schei­dung über den Aus­kunfts­an­trag der Klä­ge­rin aus­ge­übt hat, kann nicht im Sin­ne einer abschlie­ßen­den posi­ti­ven recht­mä­ßi­gen Ent­schei­dung über das Ent­schlie­ßungs­er­mes­sens ver­stan­den wer­den.

Vor­aus­set­zung jeder feh­ler­frei­en Ermes­sens­aus­übung ist, dass die Finanz­be­hör­de ihre Ent­schei­dung anhand eines ein­wand­frei und erschöp­fend ermit­tel­ten Sach­ver­hal­tes trifft und dabei die Gesichts­punk­te tat­säch­li­cher und recht­li­cher Art berück­sich­tigt, die nach Sinn und Zweck der Norm, die das Ermes­sen ein­räumt, maß­geb­lich sind 25. Ein Ermes­sens­fehl­ge­brauch liegt dem­nach vor, wenn die Behör­de bei ihrer Ent­schei­dung Gesichts­punk­te tat­säch­li­cher oder recht­li­cher Art berück­sich­tigt, die nach dem Sinn und Zweck der Vor­schrift oder all­ge­mei­nen Rechts­grund­sät­zen bei der Ent­schei­dung kei­ne Rol­le spie­len kön­nen oder dür­fen, oder umge­kehrt Gesichts­punk­te außer Acht lässt, die zu berück­sich­ti­gen wären 26.

Nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln lie­gen – wie auch bei dem ver­gleich­ba­ren § 204 AO – die Grün­de, die eine Ableh­nung der ver­bind­li­chen Aus­kunft recht­fer­ti­gen kön­nen regel­mä­ßig nicht auf der Sei­te des Sach­ver­hal­tes, son­dern betref­fen die recht­li­che Beur­tei­lung des Sach­ver­hal­tes 27. Erst wenn die Finanz­be­hör­de die Rechts­fra­gen zutref­fend erkennt, kann sie recht­mä­ßig ihr Ermes­sen bezüg­lich der Fra­ge, ob eine ver­bind­li­che Aus­kunft erteilt wer­den soll und/​oder muss, tref­fen.

Nach Über­zeu­gung des Finanz­ge­richts Köln ist daher, wenn sich bei Über­prü­fung der der erteil­ten ver­bind­li­chen Aus­kunft zugrun­de geleg­ten Rechts­auf­fas­sung der Finanz­be­hör­de ergibt, dass die­se unvoll­stän­dig oder nicht frei von Rechts­irr­tum ist, im Rah­men der ein­ge­schränk­ten Ent­schei­dungs­kom­pe­tenz des Finanz­ge­richts gemäß §§ 102, 101 FGO regel­mä­ßig nur die Auf­he­bung der rechts­wid­ri­gen Aus­kunft mit der Ver­pflich­tung zur anschlie­ßen­den Neu­be­schei­dung des Antrag­stel­lers aus­zu­spre­chen.

Denn nur, wenn die Finanz­be­hör­de die maß­geb­li­chen Rechts­fra­gen zutref­fend behan­delt, kann sie die Ent­schei­dung über das Ent­schlie­ßungs­er­mes­sen – unter Berück­sich­ti­gung der für sie ver­bind­li­chen Vor­ga­ben des AEAO – tref­fen. Danach soll z. B. eine Aus­kunft unter­blei­ben, wenn es um Ange­le­gen­hei­ten geht, bei denen die Erzie­lung eines Steu­er­vor­teil im Vor­der­grund steht, wobei die Prü­fung von Steu­er­spar­mo­del­len oder die Fest­stel­lung der Grenz­punk­te für das Han­deln eines ordent­li­chen Geschäfts­lei­ters als Bei­spie­le erwähnt sind. Die Befug­nis nach pflicht­ge­mä­ßen Ermes­sen die Ertei­lung einer ver­bind­li­chen Aus­kunft abzu­leh­nen, wenn zu einem Rechts­pro­blem eine gesetz­li­che Rege­lung, eine höchst­rich­ter­li­che Ent­schei­dung oder eine Ver­wal­tungs­an­wei­sung in abseh­ba­rer Zeit zu erwar­ten ist, bleibt nach der Ver­wal­tungs­vor­schrift unbe­rührt 28.

Es ist dabei für die Ent­schei­dung im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren nicht von abschlie­ßen­der Bedeu­tung, ob die von der Ver­wal­tung im Anwen­dungs­er­lass zur Abga­ben­ord­nung auf­ge­stell­ten Ermes­sens­ge­sichts­punk­te, die der Bun­des­fi­nanz­hof für die Zeit vor Ände­rung des Geset­zes durch das Föde­ra­lis­mus­re­form-Begleit­ge­setz als recht­mä­ßig ange­se­hen hat 29 in allen Punk­ten die gesetz­li­chen Gren­zen des Ermes­sens ein­hal­ten 30 und ob sie von dem Ermes­sen in einer dem Zweck der Ermäch­ti­gung ent­spre­chen­den Wei­se Gebrauch machen 31.

Finanz­ge­richt Köln, Urteil vom 6. März 2012 – 13 K 3006/​11

  1. vgl. dazu Anwen­dungs­er­lass zur Abga­ben­ord­nung – AEAO – zu § 89 Text­zif­fer 3.05.5[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 30.04.2009 – VI R 54/​07, BFHE 225, 50, BSt­Bl II 2010, 996 unter II.03. a mit Nach­wei­sen zur Gesetz­ge­bungs­ge­schich­te[]
  3. vgl. z. B. Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, Stand Novem­ber 2008, § 89 AO Rdnr. 246 m. w. N.; Schmitz in Schwarz, AO, Stand Novem­ber 2011, § 89 Rdnr. 58 m. w. N.; Roser in Beermann/​Gosch, AO/​FGO, Stand Novem­ber 2011, § 89 AO Rdnr. 72; Brock­mey­er in Klein, AO, 10. Aufl., 2009, § 89 Rdnr. 6[]
  4. vgl. dazu Brusch­ke, Die ver­bind­li­che Aus­kunft nach § 89 Abs. 2 AO, Deut­sche Steu­er­zei­tung – DStZ – 2007, 267 unter III.; Wag­ner in Kühn/​von Wedel­städt, AO, 19. Aufl., 2008, § 89 AO Rdnrn. 1517; für eige­ne Hand­lungs­form: Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, Stand April 2008, § 89 Rdnrn. 29, 59[]
  5. vgl. Schall­mo­ser in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, Stand Febru­ar 2011, § 204 Rdnr. 8[]
  6. vgl. zur Aus­le­gung nicht ein­deu­ti­ger Ver­wal­tungs­er­klä­run­gen als Ver­wal­tungs­ak­te z. B. BFH, Urteil vom 19.05.2004 – III R 18/​02, BFHE 206, 201, BSt­Bl II 2004, 980; Ober­ver­wal­tungs­ge­richt Schles­wig, Urteil vom 07.07.1999 2 L 264/​98, Neue Juris­ti­sche Wochen­schrift – NJW – 2000, 1059[]
  7. vgl. OFD Mag­de­burg, Ver­fü­gung vom 19.08.2011, S 02245St251, AO-Kar­tei Sach­sen-Anhalt § 89 Kar­te 1, Rdnr.02.06.02.2[]
  8. so schon aus­drück­lich BFH, Urteil vom 30.04.1980 – VII R 1/​77, BFHE 131, 134, BSt­Bl II 1980, 594[]
  9. eben­so Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 89 AO Rdnr. 59[]
  10. so aber Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 89 Rdnrn. 304, 309; Wag­ner in Kühn/​von Wedel­städt, AO, § 89 AO Rdnr. 16[]
  11. so Wag­ner a. a. O.[]
  12. vgl. Roser in Beermann/​Gosch, AO/​FGO, § 89 AO Rdnr. 76[]
  13. eben­so Braun in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler AO/​FGO, Stand Juni 2011, § 40 FGO Rdnr. 121 m. w. N.; Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, Stand Mai 2010, § 40 FGO Rdnr. 17; Finanz­ge­richt Mün­chen vom 08.02.2011 13 K 2769/​10, EFG 2011, 1034; Schmitz in Schwarz, AO, § 89 Rdnr. 78[]
  14. vgl. BT-Drs. 16/​814, Sei­te 23[]
  15. vgl. z. B. BFH, Urteil vom 22.01.1992 – I R 20/​91, BFH/​NV 1992, 562[]
  16. vgl. z. B. FG Mün­chen vom 08.02.2011 – 13 K 2769/​10, EFG 2011, 1034; Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 89 AO Rdnr. 40; Brock­mey­er in Klein, AO, § 89 Rdnr. 11; Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 89 AO Rdnr. 236; Roser in Beermann/​Gosch, AO/​FGO, § 89 AO Rdnr. 32; AEAO Tz 354 zu § 89[]
  17. vgl. BFH, BSt­Bl II 2010, 996 unter II.03.a[]
  18. ande­rer Ansicht: FG Mün­chen, EFG 2011, 1034[]
  19. BFH, BSt­Bl II 2010, 996 unter II.02.b[]
  20. zur Mög­lich­keit der Ver­pflich­tungs­kla­ge vgl. BFH, Beschluss vom 30.10.1987 – IV B 148/​86, BFH/​NV 1989, 558[]
  21. vgl. Frot­scher in Schwarz, AO, Stand Novem­ber 2003, § 204 Rdnr. 6; Schall­mo­ser in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, Vor §§ 204 207 Rdnr. 37[]
  22. BT-Drs. 622/​1/​06, Sei­te 32[]
  23. vgl. dazu aus­führ­lich Krumm, Ver­bind­li­che Aus­kunft und gericht­li­che Kon­trol­le, DStR 2011, 2429, 2435 m. w. N.[]
  24. eben­so Krumm, a. a. O. mit aus­führ­li­cher Begrün­dung; Olgemöller/​Wollweber, Die Steu­er­be­ra­tung 2008, 206; Stein­hauff, AOS­teu­er­be­ra­ter 2012, 78[]
  25. vgl. z. B. Lan­ge in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, Stand März 2009, § 102 FGO Rdnr. 87 mit umfang­rei­chen Nach­wei­sen zur Recht­spre­chung des BFH[]
  26. BFH, Urteil vom 01.07.1981 – VII R 84/​80, BFHE 134, 79, BSt­Bl II 1981, 740[]
  27. vgl. zu § 204 AO Schall­mo­ser in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 204 Rdnr. 28; grund­le­gend auch die Geset­zes­be­grün­dung in BT-Drs. VI/​1982, S. 165 zu § 185 des Ent­wur­fes (jetzt § 204 AO); zur ver­bind­li­chen Aus­kunft vgl. ebda., S. 95 unter IV.04.[]
  28. vgl. AEAO Tz 3.05.4 zu § 89[]
  29. vgl. BFH, Urteil vom 22.01.1992 – I R 20/​91, BFH/​NV 1992, 562[]
  30. vgl. zur Kri­tik z. B. Seer in Tipke/​Kruse, AO/​FGO, § 89 AO Rdnrn. 41 bis 44 m. w. N.; Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, AO/​FGO, § 89 AO Rdnrn. 239/​240; Roser in Beermann/​Gosch, AO/​FGO, § 89 AO Rdnrn. 33/​34[]
  31. vgl. zur Über­prü­fung von Ermes­sens­richt­li­ni­en BFH, Urteil vom 11.04.2006 – VI R 64/​02, BFHE 213, 268, BSt­Bl II 2006, 642[]