Außenprüfung – und die Berechnung des Schwellenwerts

21. März 2018 | Einkommensteuer
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Bei der Berechnung des Schwellenwertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO sind Kapitaleinkünfte, die aufgrund eines Antrags auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tariflichen Besteuerung unterliegen, mit einzubeziehen. Der Abzug der tatsächlich entstandenen Werbungskosten ist gemäß § 20 Abs. 9 EStG ausgeschlossen.

Bei der Berechnung des Schwellenwertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO ist zwar ein horizontaler Verlustausgleich innerhalb derselben Einkunftsart möglich, jedoch sind weder Verlustvorträge noch Verlustrückträge aus anderen Jahren noch vertikale Verlustverrechnungen mit anderen Einkunftsarten zu berücksichtigen.

Nach § 193 Abs. 1 AO ist eine Außenprüfung zulässig bei Steuerpflichtigen, die einen gewerblichen oder land- und forstwirtschaftlichen Betrieb unterhalten, die freiberuflich tätig sind und bei Steuerpflichtigen i.S. des § 147a AO. Bei Letzteren handelt es sich um Steuerpflichtige, bei denen die Summe der positiven Einkünfte nach § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 bis 7 EStG (Überschusseinkünfte) mehr als 500.000 EUR im Kalenderjahr beträgt (§ 147a Abs. 1 Satz 1 AO). Im Falle der Zusammenveranlagung sind für die Feststellung des Überschreitens des Betrags von 500.000 EUR die Summe der positiven Einkünfte eines jeden Ehegatten oder Lebenspartners maßgebend (§ 147a Abs. 1 Satz 2 AO).

Danach war im hier entschiedenen Fall für den Bundesfinanzhof die Rechtmäßigkeit der Prüfungsanordnung des Finanzamts nicht ernsthaft zweifelhaft: Der Steuerpflichtige erzielte im Jahr 2011 gemäß dem Einkommensteuerbescheid vom 05.12 2016 Kapitaleinkünfte in Höhe von insgesamt 1.186.038 EUR, die aufgrund seines Antrags auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG der tariflichen Besteuerung zugrunde gelegt wurden. Abzüglich des gemäß § 20 Abs. 9 EStG allein zu berücksichtigenden Sparer-Pauschbetrags in Höhe von 801 EUR liegen seine Einkünfte i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 Nr. 5 EStG somit über dem Schwellenwert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO in Höhe von 500.000 EUR, so dass eine Außenprüfung nach § 193 Abs. 1 AO zulässig ist.

Der Antrag auf Günstigerprüfung gemäß § 32d Abs. 6 EStG führt nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1 dazu, dass die der Abgeltungsteuer unterliegenden positiven Kapitaleinkünfte unter Verdrängung des § 32d Abs. 1, 3 und 4 EStG zu Einkünften i.S. des § 2 Abs. 2 bis 5 EStG werden, die dem Tarif des § 32a EStG unterliegen. Sie sind danach in die Berechnung des Schwellenwertes des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO mit einzubeziehen.

Nicht zu entscheiden ist im Streitfall die umstrittene Frage, ob die gemäß § 43 Abs. 5 Satz 1 EStG durch den Steuerabzug abgegoltenen Kapitaleinkünfte zu einer Überschreitung des Schwellenwertes des § 147a AO führen können2. Denn aufgrund des Antrags auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG wurden die Kapitaleinkünfte in die tarifliche Besteuerung mit einbezogen, so dass die abgeltende Wirkung des Steuerabzugs nach § 43 Abs. 5 Satz 3 EStG entfallen ist3.

Die tatsächlich entstandenen Werbungskosten sind bei den Einkünften aus Kapitalvermögen auch bei einem Antrag auf Günstigerprüfung nach § 32d Abs. 6 EStG nicht zu berücksichtigen4. Danach ist auch in Bezug auf den Schwellenwert des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO bei der Ermittlung der Höhe der Kapitaleinkünfte nur der Sparer-Pauschbetrag in Höhe von 801 EUR als Werbungskosten in Abzug zu bringen.

Ein horizontaler Verlustausgleich innerhalb der Kapitaleinkünfte, der nach der h.M. möglich ist5, kommt im vorliegenden Fall nicht in Betracht, da der Steuerpflichtige im Jahr 2011 keine negativen Einkünfte aus Kapitalvermögen i.S. des § 20 EStG erzielt hat.

Im hier entschiedenen Fall führte auch die im Einkommensteuerbescheid für 2011 vorgenommene Verrechnung der Kapitaleinkünfte mit (Alt-)Verlusten nach § 23 EStG a.F. in Höhe von 679.694 € und mit negativen Einkünften i.S. des § 21 EStG in Höhe von 316.803 € aus dem Jahr 2011 zu keinem anderen Ergebnis. Nach dem Wortlaut des § 147a Abs. 1 Satz 1 AO ist entscheidend für das Überschreiten des Schwellenwertes die Summe der positiven Einkünfte im Kalenderjahr. Danach sind weder Verlustvorträge noch Verlustrückträge aus anderen Jahren noch vertikale Verlustverrechnungen mit anderen Einkunftsarten bei der Berechnung des Schwellenwertes nach § 147a AO zu berücksichtigen6.

Bundesfinanzhof, Beschluss vom 11. Januar 2018 – VIII B 67/17

  1. BFH, Urteile vom 30.11.2016 – VIII R 11/14, BFHE 256, 455, BStBl II 2017, 443, Rz 47; und vom 29.08.2017 – VIII R 5/15, BFHE 259, 329, BStBl II 2018, 66
  2. bejahend Drüen in Tipke/Kruse, Abgabenordnung, Finanzgerichtsordnung, § 147a AO Rz 11; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 13; Koenig/Cöster, Abgabenordnung, 3. Aufl., § 147a Rz 7; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302 f.; Dißars, BB 2010, 2085 f.; Brinkmann, StBp 2011, 125 f.; verneinend Klein/Rätke, AO, 13. Aufl., § 147a Rz 6; Grammes, AO-eKommentar, § 147a Rz 3; Anwendungserlass zur Abgabenordnung zu § 147a
  3. Schmidt/Weber-Grellet, EStG, 36. Aufl., § 43 Rz 6
  4. so bereits entschieden durch die BFH, Urteile vom 02.12 2014 – VIII R 34/13, BFHE 248, 51, BStBl II 2015, 387, und in BFHE 256, 455, BStBl II 2017, 443
  5. Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147a AO Rz 11; Klein/Rätke, a.a.O., § 147a Rz 7; Koenig/Cöster, a.a.O., § 147a Rz 7; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 15; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302
  6. so auch die h.M. in der Literatur, Drüen in Tipke/Kruse, a.a.O., § 147a AO Rz 11; Klein/Rätke, a.a.O., § 147a Rz 7; Koenig/Cöster, a.a.O., § 147a Rz 7; Märtens in Gosch, AO § 147a Rz 15; Brinkmann, StBp 2011, 125 f.; Geuenich, NWB 2010, 2300, 2302; s.a. BT-Drs. 16/13106, S. 12

 
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