Berichtigung einer Anrechnungsverfügung

Werden durch einen die Festsetzung der Einkommensteuer ändern­den Steuerbescheid die Einkünfte in abwei­chen­der Weise erfasst und führt die­se Änderung zu einer ent­spre­chen­den Änderung der gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auf die Einkommensteuer anzu­rech­nen­den Beträge, ist die erfor­der­li­che Berichtigung einer frü­he­ren Anrechnungsverfügung durch eine neue mit dem Steueränderungsbescheid ver­bun­de­ne Anrechnungsverfügung oder einen Abrechnungsbescheid inner­halb der fünf­jäh­ri­gen Zahlungsverjährungsfrist vor­zu­neh­men, die inso­weit durch die Bekanntgabe des Steueränderungsbescheids in Lauf gesetzt wird. Ob die Frist ggf. schon durch einen ent­spre­chen­den Feststellungsbescheid in Lauf gesetzt wird, bleibt offen.

Berichtigung einer Anrechnungsverfügung

Ob eine abga­ben­recht­li­che Vorschrift die Berichtigung eines Verwaltungsakts erlaubt oder ‑wie hier- sogar vor­schreibt, sagt zwar nichts dar­über aus, ob ande­re Vorschriften wie zum Beispiel die­je­ni­gen über die Zahlungsverjährung die Korrektur ggf. hin­dern 1.

Vorliegend hat das Finanzamt die ihm mit­ge­teil­te Änderung der Besteuerungsgrundlagen durch das Feststellungs-Finanzamt mit einem geän­der­ten Einkommensteuerbescheid inner­halb der Festsetzungsfrist umge­setzt (§ 171 Abs. 10 AO). Auf die danach erfor­der­li­che Änderung auch der mit dem Steuerbescheid ver­bun­de­nen Anrechnungsverfügung bzw. auf einen ent­spre­chen­den Abrechnungsbescheid fin­det die­se Festsetzungs-Verjährungsvorschrift indes kei­ne Anwendung, weil Anrechnungsverfügung und Abrechnungsbescheid Verwaltungsakte im Steuererhebungsverfahren sind, in dem es nur die fünf­jäh­ri­ge Frist der Zahlungsverjährung gemäß § 228 AO gibt. Diese Verjährungsfrist war nicht abge­lau­fen, als das Finanzamt die mit dem Einkommensteuerbescheid ver­bun­de­ne berich­tig­te Anrechnungsverfügung erließ.

Soweit nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen nach Ablauf der Zahlungsverjährungsfrist weder zu Gunsten noch zu Lasten des Steuerpflichtigen geän­dert wer­den kann, lag jenen ent­schie­de­nen Fällen ‑anders als im Streitfall- kei­ne sich auf die Anrechnungsverfügung aus­wir­ken­de geän­der­te Steuerfestsetzung zugrun­de. Es han­del­te sich viel­mehr um Fälle, in denen auf­grund vor­ge­leg­ter Steuerbescheinigungen Abzugsbeträge zunächst in die Anrechnungsverfügung ein­ge­stellt, spä­ter jedoch vom Finanzamt nicht mehr als abzugs­fä­hig aner­kannt wor­den waren 2, Steuerbescheinigungen für gel­tend gemach­te Steuerabzugsbeträge erst nach Ablauf der Zahlungsverjährungsfrist vor­ge­legt wor­den waren 3 und ein­be­hal­te­ne Lohnsteuer ver­se­hent­lich zu hoch in die Anrechnungsverfügung ein­ge­ge­ben wor­den war 4. Nur für sol­che Fälle unab­hän­gig von einer geän­der­ten Steuerfestsetzung zu berich­ti­gen­der Posten einer Anrechnungsverfügung gilt vor­ste­hen­de Rechtsprechung.

Ändert sich dage­gen die Festsetzung der Einkommensteuer, ist im Umfang die­ser Änderung auch die mit dem Änderungsbescheid ver­bun­de­ne Anrechnungsverfügung anzu­pas­sen, ohne dass der Anpassung bis dahin ggf. bereits abge­lau­fe­ne Zahlungsverjährungsfristen bezüg­lich frü­her ent­stan­de­ner Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis ent­ge­gen­ste­hen könn­ten. Dies folgt aus der durch § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG her­ge­stell­ten Verknüpfung zwi­schen Steuerfestsetzungs- und Steuererhebungsverfahren, die dem Steuerbescheid eine einem Grundlagenbescheid ähn­li­che bin­den­de Wirkung für ihm fol­gen­de Anrechnungsverfügungen bzw. Abrechnungsbescheide ver­leiht 5. Die Anrechnungsverfügung ist der geän­der­ten Steuerfestsetzung anzu­pas­sen, indem der geän­der­te fest­ge­setz­te Betrag in sie ein­ge­stellt wird. Dies hat inner­halb der Zahlungsverjährungsfrist des § 228 AO zu gesche­hen, die mit der Bekanntgabe des Steueränderungsbescheids (inso­weit erneut) in Lauf gesetzt wird 6.

Gleiches gilt für die in die Anrechnungsverfügung gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG (sowie gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 EStG a.F.) auf­zu­neh­men­den Abzugsbeträge, soweit sich die­se infol­ge bei der Veranlagung abwei­chend erfass­ter Einkünfte geän­dert haben. Dies folgt eben­falls aus der gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG ange­ord­ne­ten Verknüpfung zwi­schen bei der Veranlagung erfass­ten Einkünften und (nur) den auf sie ent­fal­len­den Abzugsbeträgen („soweit sie auf die bei der Veranlagung erfass­ten Einkünfte […] ent­fällt …”). Die Änderung der Höhe der der Veranlagung zugrun­de geleg­ten Einkünfte führt in der Anrechnungsverfügung bzw. in einem Abrechnungsbescheid zur Berücksichtigung damit im Zusammenhang ste­hen­der Änderungen der auf die­se Einkünfte ent­fal­len­den Abzugsbeträge.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. Oktober 2013 – VII R 68/​11

  1. BFH, Urteil vom 12.02.2008 – VII R 33/​06, BFHE 220, 225, BStBl II 2008, 504
  2. BFH, Urteile vom 27.10.2009 – VII R 51/​08, BFHE 227, 327, BStBl II 2010, 382; vom 09.12 2010 – VII R 3/​10, BFH/​NV 2011, 750
  3. BFH, Urteil in BFHE 220, 225, BStBl II 2008, 504
  4. BFH, Urteil vom 25.10.2011 – VII R 55/​10, BFHE 235, 115, BStBl II 2012, 220
  5. BFH, Urteile vom 19.12 2000 – VII R 69/​99, BFHE 194, 162, BStBl II 2001, 353; vom 12.11.2013 – VII R 28/​12
  6. vgl. BFH, Urteile in BFHE 235, 115, BStBl II 2012, 220 und in BFH/​NV 2011, 750