Berichtigung einer Anrechnungsverfügung

Werden durch einen die Festsetzung der Einkommensteuer ändernden Steuerbescheid die Einkünfte in abweichender Weise erfasst und führt diese Änderung zu einer entsprechenden Änderung der gemäß § 36 Abs. 2 Nr. 2 EStG auf die Einkommensteuer anzurechnenden Beträge, ist die erforderliche Berichtigung einer früheren Anrechnungsverfügung durch eine neue mit dem Steueränderungsbescheid verbundene Anrechnungsverfügung oder einen Abrechnungsbescheid innerhalb der fünfjährigen Zahlungsverjährungsfrist vorzunehmen, die insoweit durch die Bekanntgabe des Steueränderungsbescheids in Lauf gesetzt wird. Ob die Frist ggf. schon durch einen entsprechenden Feststellungsbescheid in Lauf gesetzt wird, bleibt offen.

Berichtigung einer Anrechnungsverfügung

Ob eine abgabenrechtliche Vorschrift die Berichtigung eines Verwaltungsakts erlaubt oder -wie hier- sogar vorschreibt, sagt zwar nichts darüber aus, ob andere Vorschriften wie zum Beispiel diejenigen über die Zahlungsverjährung die Korrektur ggf. hindern1.

Vorliegend hat das Finanzamt die ihm mitgeteilte Änderung der Besteuerungsgrundlagen durch das Feststellungs-Finanzamt mit einem geänderten Einkommensteuerbescheid innerhalb der Festsetzungsfrist umgesetzt (§ 171 Abs. 10 AO). Auf die danach erforderliche Änderung auch der mit dem Steuerbescheid verbundenen Anrechnungsverfügung bzw. auf einen entsprechenden Abrechnungsbescheid findet diese Festsetzungs-Verjährungsvorschrift indes keine Anwendung, weil Anrechnungsverfügung und Abrechnungsbescheid Verwaltungsakte im Steuererhebungsverfahren sind, in dem es nur die fünfjährige Frist der Zahlungsverjährung gemäß § 228 AO gibt. Diese Verjährungsfrist war nicht abgelaufen, als das Finanzamt die mit dem Einkommensteuerbescheid verbundene berichtigte Anrechnungsverfügung erließ.

Soweit nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs die Anrechnung von Steuerabzugsbeträgen nach Ablauf der Zahlungsverjährungsfrist weder zu Gunsten noch zu Lasten des Steuerpflichtigen geändert werden kann, lag jenen entschiedenen Fällen -anders als im Streitfall- keine sich auf die Anrechnungsverfügung auswirkende geänderte Steuerfestsetzung zugrunde. Es handelte sich vielmehr um Fälle, in denen aufgrund vorgelegter Steuerbescheinigungen Abzugsbeträge zunächst in die Anrechnungsverfügung eingestellt, später jedoch vom Finanzamt nicht mehr als abzugsfähig anerkannt worden waren2, Steuerbescheinigungen für geltend gemachte Steuerabzugsbeträge erst nach Ablauf der Zahlungsverjährungsfrist vorgelegt worden waren3 und einbehaltene Lohnsteuer versehentlich zu hoch in die Anrechnungsverfügung eingegeben worden war4. Nur für solche Fälle unabhängig von einer geänderten Steuerfestsetzung zu berichtigender Posten einer Anrechnungsverfügung gilt vorstehende Rechtsprechung.

Ändert sich dagegen die Festsetzung der Einkommensteuer, ist im Umfang dieser Änderung auch die mit dem Änderungsbescheid verbundene Anrechnungsverfügung anzupassen, ohne dass der Anpassung bis dahin ggf. bereits abgelaufene Zahlungsverjährungsfristen bezüglich früher entstandener Ansprüche aus dem Steuerschuldverhältnis entgegenstehen könnten. Dies folgt aus der durch § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG hergestellten Verknüpfung zwischen Steuerfestsetzungs- und Steuererhebungsverfahren, die dem Steuerbescheid eine einem Grundlagenbescheid ähnliche bindende Wirkung für ihm folgende Anrechnungsverfügungen bzw. Abrechnungsbescheide verleiht5. Die Anrechnungsverfügung ist der geänderten Steuerfestsetzung anzupassen, indem der geänderte festgesetzte Betrag in sie eingestellt wird. Dies hat innerhalb der Zahlungsverjährungsfrist des § 228 AO zu geschehen, die mit der Bekanntgabe des Steueränderungsbescheids (insoweit erneut) in Lauf gesetzt wird6.

Gleiches gilt für die in die Anrechnungsverfügung gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG (sowie gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 EStG a.F.) aufzunehmenden Abzugsbeträge, soweit sich diese infolge bei der Veranlagung abweichend erfasster Einkünfte geändert haben. Dies folgt ebenfalls aus der gemäß § 36 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 EStG angeordneten Verknüpfung zwischen bei der Veranlagung erfassten Einkünften und (nur) den auf sie entfallenden Abzugsbeträgen („soweit sie auf die bei der Veranlagung erfassten Einkünfte […] entfällt …“). Die Änderung der Höhe der der Veranlagung zugrunde gelegten Einkünfte führt in der Anrechnungsverfügung bzw. in einem Abrechnungsbescheid zur Berücksichtigung damit im Zusammenhang stehender Änderungen der auf diese Einkünfte entfallenden Abzugsbeträge.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 29. Oktober 2013 – VII R 68/11

  1. BFH, Urteil vom 12.02.2008 – VII R 33/06, BFHE 220, 225, BStBl II 2008, 504[]
  2. BFH, Urteile vom 27.10.2009 – VII R 51/08, BFHE 227, 327, BStBl II 2010, 382; vom 09.12 2010 – VII R 3/10, BFH/NV 2011, 750[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 220, 225, BStBl II 2008, 504[]
  4. BFH, Urteil vom 25.10.2011 – VII R 55/10, BFHE 235, 115, BStBl II 2012, 220[]
  5. BFH, Urteile vom 19.12 2000 – VII R 69/99, BFHE 194, 162, BStBl II 2001, 353; vom 12.11.2013 – VII R 28/12[]
  6. vgl. BFH, Urteile in BFHE 235, 115, BStBl II 2012, 220 und in BFH/NV 2011, 750[]

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