Der bestands­kräf­ti­ge Ein­kom­men­steu­er­be­scheid – und die geson­der­te Ver­lust­fest­stel­lung

Das Finanz­amt ist nicht gehin­dert, bei der mate­ri­ell-recht­lich zutref­fen­den Ermitt­lung des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags die "nach Absatz 2 abzieh­ba­ren Beträ­ge" (§ 10d Abs. 4 Satz 2 EStG) ohne Bin­dung an einen bestands­kräf­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid neu zu bestim­men und die dabei fest­ge­stell­ten mate­ri­ell-recht­li­chen Feh­ler im Rah­men der Ände­rung des Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids zu kor­ri­gie­ren.

Der bestands­kräf­ti­ge Ein­kom­men­steu­er­be­scheid – und die geson­der­te Ver­lust­fest­stel­lung

Nach § 177 Abs. 2 AO muss das Finanz­amt, wenn die Vor­aus­set­zun­gen für die Auf­he­bung oder Ände­rung eines Steu­er­be­scheids zu Guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen vor­lie­gen, alle mate­ri­el­len Feh­ler berich­ti­gen, die nicht Anlass für die Auf­he­bung oder Ände­rung sind, soweit die Ände­rung reicht. Ent­spre­chen­des gilt für Fest­stel­lungs­be­schei­de, soweit sie Fol­ge­be­scheid sind (§ 181 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. § 177 AO).

Der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ist nicht Grund­la­gen­be­scheid für den Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid.

Eine inhalt­li­che Bin­dung an den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ergibt sich auch nicht aus § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG (a.F.). Auf die­se Norm kommt es zudem nicht an, denn die Befug­nis zur Ände­rung des Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids ergibt sich aus § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO.

Zum Umfang der Sal­die­rung nicht im bestands­kräf­ti­gen Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ent­hal­te­ner Ver­lus­te ver­hält sich § 10d Abs. 4 Satz 4 EStG a.F. nicht und hat hier­auf auch kei­nen Ein­fluss. Das Finanz­amt ist folg­lich nicht gehin­dert, bei der mate­ri­ell-recht­lich zutref­fen­den Ermitt­lung des ver­blei­ben­den Ver­lust­vor­trags die "nach Absatz 2 abzieh­ba­ren Beträ­ge" (§ 10d Abs. 4 Satz 2 EStG) ohne Bin­dung an den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid neu zu bestim­men und die dabei fest­ge­stell­ten mate­ri­ell-recht­li­chen Feh­ler im Rah­men der Ände­rung des Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheids zu kor­ri­gie­ren. Dabei ist nicht erheb­lich, dass sich die Ände­run­gen auf die Ein­kom­men­steu­er des betref­fen­den Jah­res nicht mehr aus­wir­ken konn­ten.

Für die Sal­die­rung nach § 177 Abs. 2 AO bedarf es kei­ner eige­nen Ände­rungs­norm; die Sal­die­rung fin­det viel­mehr im Rah­men der durch eine ande­re Norm eröff­ne­ten Kor­rek­tur statt (hier: § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 AO). Die vom Finanz­amt fest­ge­stell­ten Feh­ler bei der Ermitt­lung der nega­ti­ven Ein­künf­te aus Ver­mie­tung und Ver­pach­tung waren nicht der Anlass für die Auf­he­bung oder Ände­rung des Fest­stel­lungs­be­scheids.

Das Finanz­amt ist berech­tigt und ver­pflich­tet, den Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid zu Guns­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zu ändern und dabei mate­ri­el­le Feh­ler zu sal­die­ren. Die­se Befug­nis schließt auch den Abzug des bis­her nicht berück­sich­tig­ten Ver­lust­ab­zugs im jewei­li­gen Ver­an­la­gungs­zeit­raum ein.

Etwas ande­res ergibt sich nicht dar­aus, dass der Ein­kom­men­steu­er­be­scheid für die­ses Jahr bereits bestands­kräf­tig und fest­set­zungs­ver­jährt war. Das Ver­fah­ren der geson­der­ten Ver­lust­fest­stel­lung ist ein selb­stän­di­ges Ver­fah­ren 1. Für den Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid gilt eine eige­ne Fest­stel­lungs­frist.

Die Fest­stel­lungs­frist (§ 181 Abs. 1 Satz 1 i.V.m. §§ 169 ff. AO) war im hier ent­schie­de­nen Fall inso­fern gehemmt bis zum Ablauf von zwei Jah­ren nach Bekannt­ga­be des Grund­la­gen­be­scheids (§ 171 Abs. 10 Satz 1 AO), hier der Ein­spruchs­ent­schei­dung über den Ver­lust­fest­stel­lungs­be­scheid zum 31.12. des Vor­jah­res. Die Fest­stel­lungs­frist für den streit­ge­gen­ständ­li­chen Bescheid lief folg­lich erst spä­ter als für den Ein­kom­men­steu­er­be­scheid ab und wur­de vor­lie­gend durch den Ände­rungs­be­scheid gewahrt.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. April 2017 – IX R 22/​16

  1. vgl. BFH, Urteil vom 14.07.2009 – IX R 52/​08, BFHE 225, 453, BSt­Bl II 2011, 26[]