Abtre­tung eines Kom­man­dit­an­teils – und die steu­er­li­che Rück­wir­kung der Geneh­mi­gung des Kom­ple­men­tärs

Der zur Abtre­tung der Kom­man­dit­an­tei­le erfor­der­li­chen Zustim­mung der Kom­ple­men­tä­rin kommt Rück­wir­kung auf den Zeit­punkt des Ver­trags­schlus­ses bzw. des dort fest­ge­leg­ten spä­te­ren Zeit­punkts zu.

Abtre­tung eines Kom­man­dit­an­teils – und die steu­er­li­che Rück­wir­kung der Geneh­mi­gung des Kom­ple­men­tärs

Die Abtre­tung eines Kom­man­dit­an­teils nach § 161 Abs. 2, § 105 Abs. 3 HGB, § 719 BGB ist zivil­recht­lich so lan­ge schwe­bend unwirk­sam, bis die hier­für in dem Gesell­schafts­ver­trag vor­ge­se­he­ne Zustim­mung erteilt wur­de oder alle übri­gen Gesell­schaf­ter zuge­stimmt haben.

Für die Zustim­mung gel­ten die Rege­lun­gen in §§ 182 ff. BGB 1.

Dabei konn­te es der Bun­des­fi­nanz­hof offen las­sen ob die Rege­lung des § 3 Ziff. 4 Satz 2 GV, wonach die Betei­li­gung der Kom­man­di­tis­ten unter der auf­schie­ben­den Bedin­gung ihrer Ein­tra­gung in das Han­dels­re­gis­ter erfolgt, dahin aus­zu­le­gen ist, dass sie nur für den (Neu-)Bei­tritt zur A‑KG gilt 2. Selbst wenn sich ihr Anwen­dungs­be­reich auch auf die Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len i.S. des § 16 GV erstreck­te, wäre die Klä­ge­rin nach § 3 Ziff. 4 Sät­ze 3 und 4 GV bereits vor ihrer Ein­tra­gung in das Han­dels­re­gis­ter Innen­ge­sell­schaf­te­rin i.S. des § 705 BGB gewor­den. Dies genüg­te für die Beja­hung einer Gesell­schaf­ter­stel­lung nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG 3.

Dar­über hin­aus ging im hier ent­schie­de­nen Fall die Mit­un­ter­neh­merstel­lung bereits zum schuld­recht­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag auf die Klä­ge­rin über.

Mit Abschluss der Kauf­ver­trä­ge hat­te die Klä­ge­rin bereits eine recht­lich geschütz­te, auf den Erwerb der Antei­le gerich­te­te Posi­ti­on erwor­ben, die ihr gegen ihren Wil­len nicht mehr ent­zo­gen wer­den konn­te. Denn der zivil­recht­li­che Anteils­über­gang hing nur noch von der Geneh­mi­gung der Kom­ple­men­tä­rin der A‑KG ab, die die­se nach den Bestim­mun­gen des Gesell­schafts­ver­tra­ges nur aus wich­ti­gem Grund ver­sa­gen konn­te. Dafür, dass einer der im Gesell­schafts­ver­trag hier­für ‑nicht abschlie­ßend- auf­ge­zähl­ten Grün­de oder ein ähn­li­cher Ver­sa­gens­grund mit ver­gleich­ba­rem Gewicht vor­lie­gen könn­te, bestan­den kei­ne Anhalts­punk­te. Dem­entspre­chend wur­de die Geneh­mi­gung dann auch erteilt.

Von die­sem schuld­recht­li­chen Über­tra­gungs­stich­tag an trug die Klä­ge­rin auch anstel­le von B und C Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko und konn­te Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve ent­fal­ten.

Die Klä­ge­rin trat mit Abschluss des Anteils­kauf­ver­tra­ges (AKV) in die Mit­un­ter­neh­merstel­lung der Ver­äu­ße­rer B und C ein. Die mit den Antei­len ver­bun­de­nen wesent­li­chen Rech­te und Pflich­ten gin­gen mit dem Über­tra­gungs­stich­tag auf die Klä­ge­rin über (§ 4 AKV). Von die­sem Tag an gebühr­ten ihr sämt­li­che "Aus­schüt­tun­gen" und sons­ti­gen Ansprü­che aus den Betei­li­gun­gen, denn die Ver­käu­fer tra­ten die­se Ansprü­che bereits mit Abschluss der Kauf­ver­trä­ge an die Klä­ge­rin ab (§ 5 Ziff. 3 AKV). Die Klä­ge­rin trug damit Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko. Anders als das Finanz­amt und wohl auch das Finanz­ge­richt mei­nen, kommt es für die Fra­ge der Betei­li­gung am lau­fen­den Gewinn nicht dar­auf an, ob die Klä­ge­rin im maß­geb­li­chen Zeit­raum Aus­schüt­tun­gen von der A‑KG tat­säch­lich erhal­ten hat. Ent­schei­dend ist allein, dass der Klä­ge­rin nach dem Inhalt des tat­säch­lich durch­ge­führ­ten Gesell­schafts- und des Anteils­kauf­ver­trags ein bei der A‑KG ent­stan­de­ner steu­er­recht­li­cher Gewinn zuzu­rech­nen war. Außer­dem konn­te die Klä­ge­rin Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve ent­fal­ten. Denn sie war auf­grund unwi­der­ruf­li­cher Voll­macht ermäch­tigt, alle sich aus den Betei­li­gun­gen erge­ben­den Rech­te aus­zu­üben und alle Hand­lun­gen vor­zu­neh­men, die aus ihrer Sicht zur Erhal­tung und Wert­stei­ge­rung der Betei­li­gun­gen sinn­voll sind (§ 6 Ziff. 2 AKV). Die­se Rege­lung ver­mit­tel­te der Klä­ge­rin die Rechts­macht, sämt­li­che Befug­nis­se eines Kom­man­di­tis­ten wahr­zu­neh­men. Die Voll­macht bestand bereits mit Abschluss des Kauf­ver­trags. Von die­sem Tag an war die Klä­ge­rin in der Lage, ‑im Namen der Voll­macht­ge­ber- an außer­ge­wöhn­li­chen Geschäf­ten der A‑KG mit­zu­wir­ken, Geschäfts­un­ter­la­gen ein­zu­se­hen und in der Gesell­schaf­ter­ver­samm­lung abzu­stim­men. Des Ein­ver­ständ­nis­ses der Kom­ple­men­tä­rin der A‑KG bedurf­te es hier­für nicht.

Übten die Voll­macht­ge­ber ihre Initia­tiv­rech­te selbst aus, hat­te dies im vor­lie­gen­den Fall im Inter­es­se der Klä­ge­rin zu gesche­hen; in die­sem Fall folgt die Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve der Klä­ge­rin aus deren dies­be­züg­li­cher Wei­sungs­be­fug­nis gegen­über den Anteils­ver­käu­fern im Innen­ver­hält­nis. Das Finanz­ge­richt hat unter Aus­wer­tung des Akten­in­halts ver­fah­rens­feh­ler­frei und ohne Ver­stoß gegen Grund­sät­ze der Aus­le­gung oder gegen Denk­ge­set­ze ent­schie­den, dass die Klä­ge­rin bereits mit Abschluss der Ankauf­ver­trä­ge auf Grund­la­ge der Rege­lung in § 6 Ziff. 2 AKV das Recht erlangt hat, den Ver­käu­fern der Antei­le Wei­sun­gen im Hin­blick auf alle Hand­lun­gen zu ertei­len, die für den Erhalt und die Wert­stei­ge­rung der Betei­li­gung sinn­voll sind. Dem­nach war die Aus­übung von Gesell­schaf­ter­rech­ten ‑ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­amt- bereits vor Geneh­mi­gung der Anteils­über­tra­gun­gen durch die Kom­ple­men­tä­rin mög­lich. Ohne Belang ist, ob in der Zeit der klä­ge­ri­schen Betei­li­gung tat­säch­lich Gesell­schaf­ter­be­schlüs­se gefasst, außer­ge­wöhn­li­che Geschäf­te getä­tigt oder Geschäfts­un­ter­la­gen ein­ge­se­hen wor­den sind. Denn die blo­ße Mög­lich­keit hier­zu reicht für die Aner­ken­nung der Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve aus 4.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 22. Juni 2017 – IV R 42/​13

  1. vgl. BGH, Urtei­le vom 28.04.1954 – II ZR 8/​53, BGHZ 13, 179, unter II. 3.; und vom 11.04.1957 – II ZR 182/​55, BGHZ 24, 106, unter 3.; MünchKommHGB/​Schmidt, 4. Aufl., § 105 Rz 213, 219[]
  2. so FG Ham­burg, Urteil vom 18.10.2013 – 6 K 175/​11[]
  3. vgl. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 141, 405, BSt­Bl II 1984, 751, unter C.V.03.b aa[]
  4. vgl. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 141, 405, BSt­Bl II 1984, 751, unter C.V.03.c cc (1); BFH, Urtei­le vom 08.04.2008 – VIII R 73/​05, BFHE 221, 238, BSt­Bl II 2008, 681, unter II. 2.d; und vom 21.07.2010 – IV R 63/​07, Rz 30[]