Abtretung eines Kommanditanteils – und die steuerliche Rückwirkung der Genehmigung des Komplementärs

7. Dezember 2017 | Einkommensteuer (Betrieb)
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Der zur Abtretung der Kommanditanteile erforderlichen Zustimmung der Komplementärin kommt Rückwirkung auf den Zeitpunkt des Vertragsschlusses bzw. des dort festgelegten späteren Zeitpunkts zu.

Die Abtretung eines Kommanditanteils nach § 161 Abs. 2, § 105 Abs. 3 HGB, § 719 BGB ist zivilrechtlich so lange schwebend unwirksam, bis die hierfür in dem Gesellschaftsvertrag vorgesehene Zustimmung erteilt wurde oder alle übrigen Gesellschafter zugestimmt haben.

Für die Zustimmung gelten die Regelungen in §§ 182 ff. BGB1.

Dabei konnte es der Bundesfinanzhof offen lassen ob die Regelung des § 3 Ziff. 4 Satz 2 GV, wonach die Beteiligung der Kommanditisten unter der aufschiebenden Bedingung ihrer Eintragung in das Handelsregister erfolgt, dahin auszulegen ist, dass sie nur für den (Neu-)Beitritt zur A-KG gilt2. Selbst wenn sich ihr Anwendungsbereich auch auf die Übertragung von Gesellschaftsanteilen i.S. des § 16 GV erstreckte, wäre die Klägerin nach § 3 Ziff. 4 Sätze 3 und 4 GV bereits vor ihrer Eintragung in das Handelsregister Innengesellschafterin i.S. des § 705 BGB geworden. Dies genügte für die Bejahung einer Gesellschafterstellung nach § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG3.

Darüber hinaus ging im hier entschiedenen Fall die Mitunternehmerstellung bereits zum schuldrechtlichen Übertragungsstichtag auf die Klägerin über.

Mit Abschluss der Kaufverträge hatte die Klägerin bereits eine rechtlich geschützte, auf den Erwerb der Anteile gerichtete Position erworben, die ihr gegen ihren Willen nicht mehr entzogen werden konnte. Denn der zivilrechtliche Anteilsübergang hing nur noch von der Genehmigung der Komplementärin der A-KG ab, die diese nach den Bestimmungen des Gesellschaftsvertrages nur aus wichtigem Grund versagen konnte. Dafür, dass einer der im Gesellschaftsvertrag hierfür -nicht abschließend- aufgezählten Gründe oder ein ähnlicher Versagensgrund mit vergleichbarem Gewicht vorliegen könnte, bestanden keine Anhaltspunkte. Dementsprechend wurde die Genehmigung dann auch erteilt.

Von diesem schuldrechtlichen Übertragungsstichtag an trug die Klägerin auch anstelle von B und C Mitunternehmerrisiko und konnte Mitunternehmerinitiative entfalten.

Die Klägerin trat mit Abschluss des Anteilskaufvertrages (AKV) in die Mitunternehmerstellung der Veräußerer B und C ein. Die mit den Anteilen verbundenen wesentlichen Rechte und Pflichten gingen mit dem Übertragungsstichtag auf die Klägerin über (§ 4 AKV). Von diesem Tag an gebührten ihr sämtliche “Ausschüttungen” und sonstigen Ansprüche aus den Beteiligungen, denn die Verkäufer traten diese Ansprüche bereits mit Abschluss der Kaufverträge an die Klägerin ab (§ 5 Ziff. 3 AKV). Die Klägerin trug damit Mitunternehmerrisiko. Anders als das Finanzamt und wohl auch das Finanzgericht meinen, kommt es für die Frage der Beteiligung am laufenden Gewinn nicht darauf an, ob die Klägerin im maßgeblichen Zeitraum Ausschüttungen von der A-KG tatsächlich erhalten hat. Entscheidend ist allein, dass der Klägerin nach dem Inhalt des tatsächlich durchgeführten Gesellschafts- und des Anteilskaufvertrags ein bei der A-KG entstandener steuerrechtlicher Gewinn zuzurechnen war. Außerdem konnte die Klägerin Mitunternehmerinitiative entfalten. Denn sie war aufgrund unwiderruflicher Vollmacht ermächtigt, alle sich aus den Beteiligungen ergebenden Rechte auszuüben und alle Handlungen vorzunehmen, die aus ihrer Sicht zur Erhaltung und Wertsteigerung der Beteiligungen sinnvoll sind (§ 6 Ziff. 2 AKV). Diese Regelung vermittelte der Klägerin die Rechtsmacht, sämtliche Befugnisse eines Kommanditisten wahrzunehmen. Die Vollmacht bestand bereits mit Abschluss des Kaufvertrags. Von diesem Tag an war die Klägerin in der Lage, -im Namen der Vollmachtgeber- an außergewöhnlichen Geschäften der A-KG mitzuwirken, Geschäftsunterlagen einzusehen und in der Gesellschafterversammlung abzustimmen. Des Einverständnisses der Komplementärin der A-KG bedurfte es hierfür nicht.

Übten die Vollmachtgeber ihre Initiativrechte selbst aus, hatte dies im vorliegenden Fall im Interesse der Klägerin zu geschehen; in diesem Fall folgt die Mitunternehmerinitiative der Klägerin aus deren diesbezüglicher Weisungsbefugnis gegenüber den Anteilsverkäufern im Innenverhältnis. Das Finanzgericht hat unter Auswertung des Akteninhalts verfahrensfehlerfrei und ohne Verstoß gegen Grundsätze der Auslegung oder gegen Denkgesetze entschieden, dass die Klägerin bereits mit Abschluss der Ankaufverträge auf Grundlage der Regelung in § 6 Ziff. 2 AKV das Recht erlangt hat, den Verkäufern der Anteile Weisungen im Hinblick auf alle Handlungen zu erteilen, die für den Erhalt und die Wertsteigerung der Beteiligung sinnvoll sind. Demnach war die Ausübung von Gesellschafterrechten -entgegen der Auffassung des Finanzamt- bereits vor Genehmigung der Anteilsübertragungen durch die Komplementärin möglich. Ohne Belang ist, ob in der Zeit der klägerischen Beteiligung tatsächlich Gesellschafterbeschlüsse gefasst, außergewöhnliche Geschäfte getätigt oder Geschäftsunterlagen eingesehen worden sind. Denn die bloße Möglichkeit hierzu reicht für die Anerkennung der Mitunternehmerinitiative aus4.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 22. Juni 2017 – IV R 42/13

  1. vgl. BGH, Urteile vom 28.04.1954 – II ZR 8/53, BGHZ 13, 179, unter II. 3.; und vom 11.04.1957 – II ZR 182/55, BGHZ 24, 106, unter 3.; MünchKommHGB/Schmidt, 4. Aufl., § 105 Rz 213, 219
  2. so FG Hamburg, Urteil vom 18.10.2013 – 6 K 175/11
  3. vgl. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.V.03.b aa
  4. vgl. BFH (GrS), Beschluss in BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.V.03.c cc (1); BFH, Urteile vom 08.04.2008 – VIII R 73/05, BFHE 221, 238, BStBl II 2008, 681, unter II. 2.d; und vom 21.07.2010 – IV R 63/07, Rz 30

 
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