Abzin­sung einer Dar­le­hens­for­de­rung

Als nicht abnutz­ba­res Wirt­schafts­gut des Anla­ge­ver­mö­gens war die Dar­le­hens­for­de­rung der Klä­ge­rin gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG i.V. mit § 8 Abs. 1 KStG, § 7 Satz 1 GewStG grund­sätz­lich mit den Anschaf­fungs­kos­ten zu bewer­ten. Bei ori­gi­när in der Per­son des Steu­er­pflich­ti­gen durch Ver­trag oder Gesetz ent­ste­hen­den For­de­run­gen gilt der Nenn­wert als Anschaf­fungs­kos­ten. Dies gilt auch bei feh­len­der oder nied­ri­ger Ver­zin­sung 1.

Abzin­sung einer Dar­le­hens­for­de­rung

Die Dar­le­hens­for­de­rung konn­te auch nicht nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG i.V. mit § 8 Abs. 1 KStG, § 7 Satz 1 GewStG mit einem nied­ri­ge­ren Teil­wert ange­setzt wer­den. Vor­aus­set­zung für eine Bewer­tung mit dem nied­ri­ge­ren Teil­wert (sog. Teil­wert­ab­schrei­bung) ist gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 EStG, dass der Teil­wert des ent­spre­chen­den Wirt­schafts­guts unter dem nach § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 1 EStG anzu­set­zen­den Wert liegt und dass dies auf einer vor­aus­sicht­lich dau­ern­den Wert­min­de­rung beruht. Im Streit­fall fehlt es bereits an der ers­ten Vor­aus­set­zung. Der Teil­wert der Dar­le­hens­for­de­rung lag zu den strei­ti­gen Stich­ta­gen nicht unter ihrem als Anschaf­fungs­kos­ten anzu­set­zen­den Nenn­wert. Gemäß § 6 Abs. 1 Nr. 2 Satz 2 i.V.m. Nr. 1 Satz 3 EStG ist der Teil­wert der Betrag, den ein (gedach­ter) Erwer­ber des gan­zen Betriebs im Rah­men des Gesamt­kauf­prei­ses für das ein­zel­ne Wirt­schafts­gut anset­zen wür­de, wobei davon aus­zu­ge­hen ist, dass der Erwer­ber den Betrieb fort­führt. Im Streit­fall hät­te ein gedach­ter Erwer­ber des gan­zen Betriebs die Dar­le­hens­for­de­rung trotz ihrer Unver­zins­lich­keit mit dem Nenn­wert ver­gü­tet.

Grund­sätz­lich ist der Teil­wert einer unver­zins­li­chen oder nied­rig ver­zins­li­chen For­de­rung zu einem vor ihrer Fäl­lig­keit lie­gen­den Zeit­punkt nied­ri­ger als ihr Nenn­wert, da ein gedach­ter Erwer­ber für eine sol­che For­de­rung weni­ger bezah­len wür­de als für eine ver­zins­li­che For­de­rung 2. Bezah­len wür­de er im Grund­satz den durch Abzin­sung auf die Lauf­zeit der For­de­rung zu ermit­teln­den Bar­wert. Die­ser Grund­satz gilt jedoch nicht unein­ge­schränkt. Die Recht­spre­chung hat für ver­schie­de­ne Fall­grup­pen ange­nom­men, dass die Unver­zins­lich­keit einer For­de­rung nicht zu einer Min­de­rung ihres Teil­werts führt. So recht­fer­tigt die (nomi­na­le) Unver­zins­lich­keit einer For­de­rung jeden­falls dann nicht die Annah­me eines nied­ri­ge­ren Teil­werts, wenn die­se dadurch aus­ge­gli­chen wird, dass die For­de­rung mit beson­de­ren Vor­tei­len aus­ge­stat­tet ist, wel­che nach dem Inhalt des Ver­tra­ges oder nach den Vor­stel­lun­gen bei­der Ver­trags­tei­le eine Gegen­leis­tung für die Gewäh­rung des Dar­le­hens dar­stel­len. Eine sol­che kon­kre­te ander­wei­ti­ge Gegen­leis­tung tritt in die­sem Fall an die Stel­le der Zins­zah­lung 3.

Im hier vom Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ent­schie­de­nen Streit­fall beruht die Unver­zins­lich­keit des Mie­ter­dar­le­hens der Klä­ge­rin dar­auf, dass "SGmbH" als Dar­le­hens­neh­me­rin im Gegen­zug ent­spre­chend gemin­der­te Miet­for­de­run­gen zustan­den. Die­se in § 4 Nr. 3 a und b)) des Lea­sing­ver­trags vom 09.09.2002 getrof­fe­ne Ver­ein­ba­rung ist zwi­schen den Betei­lig­ten unstrei­tig und wur­de vom Pro­zess­be­voll­mäch­ti­gen der Klä­ge­rin in der münd­li­chen Ver­hand­lung noch ein­mal aus­drück­lich bestä­tigt. Dem­nach stan­den der nomi­na­len Unver­zins­lich­keit des Mie­ter­dar­le­hens ander­wei­ti­ge Gegen­leis­tun­gen gegen­über, auf­grund derer ein (gedach­ter) Erwer­ber des Betriebs der Klä­ge­rin das Mie­ter­dar­le­hen nicht mit einem abge­zins­ten Bar­wert, son­dern mit dem Nenn­wert ver­gü­tet hät­te.

Ent­ge­gen der Auf­fas­sung der Klä­ge­rin war auch die Berück­sich­ti­gung "fik­tiv" höhe­rer Miet­zah­lun­gen als Auf­wand anstel­le der gel­tend gemach­ten Abzins­zungs­be­trä­ge unzu­läs­sig. Der Besteue­rung ist näm­lich der ver­wirk­lich­te, nicht hin­ge­gen ein gedach­ter (fik­ti­ver) Sach­ver­halt zugrun­de zu legen ((vgl. BFH, Beschluss v. 08.12.1997, – GrS 12/​95, BFHE 184, 7, BSt­Bl II 1998, 193; BFH, Urteil v. 16.04.2002 – IX R 65/​98, BFH/​NV 2002, 1154 (tats. Ver­wen­dung von Dar­le­hens­mit­teln); BFH, Beschluss v. 13.06.2002 – IX B 215/​01, BFH/​NV 2002, 1159 (tats. Ver­wen­dung von Dar­le­hens­mit­teln). Inso­weit ist unstrei­tig, dass die Klä­ge­rin kei­ne höhe­ren Miet­zah­lun­gen als die schon bis­lang berück­sich­tig­ten auf­ge­wandt hat.

Das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf ver­kennt nicht, dass die Ver­trags­par­tei­en durch eine Ver­zins­lich­keit des Dar­le­hens gegen ent­spre­chend höhe­re Miet­zah­lun­gen ein wirt­schaft­lich ver­gleich­ba­res Ergeb­nis hät­ten errei­chen kön­nen. Einen Grund­satz der­ge­stalt, dass alle wirt­schaft­lich ver­gleich­ba­ren Sach­ver­hal­te eine glei­che steu­er­li­che Belas­tung zur Fol­ge haben, gibt es jedoch nicht. Viel­mehr steht es den Betei­lig­ten – inner­halb der Gren­zen des § 42 AO – frei, ihre Rechts­be­zie­hun­gen zu gestal­ten, mit den sich dar­aus erge­ben­den – ggf. unterschiedlichen/​meist aus Sicht der Steu­er­pflich­ti­gen güns­ti­ge­ren – steu­er­li­chen Fol­gen (Grund­satz der Pri­vat­au­to­no­mie). Die Tat­sa­che, dass die Ver­trags­par­tei­en – aus steu­er­li­cher Sicht für die Klä­ge­rin – güns­ti­ge­re Ver­ein­ba­run­gen hät­ten tref­fen kön­nen, recht­fer­tigt jeden­falls kei­ne ande­re Beur­tei­lung.

Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf, Urteil vom 7. Dezem­ber 2011 – 15 K 4582/​09 G

  1. BFH, Urteil v. 30.11.1988 – I R 114/​84, BFHE 155, 337, BSt­Bl II 1990, 117 und Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil v. 11.04.2011 9 K 209/​08, StE 2011, 421 m. w. N.[]
  2. vgl. BFH, Urteil vom 24.10.2006 – I R 2/​06, BFHE 215, 230, BSt­Bl II 2007, 469[]
  3. ver­deck­te Ver­zin­sung, vgl. BFH, Urtei­le v. 09.07.1981 – IV R 35/​78, BFHE 133, 543, BSt­Bl II 1981, 543 und v. 24.10.2006 – I R 2/​06, BFHE 215, 230, BSt­Bl II 2007, 469; Finanz­ge­richt Müns­ter, Urteil v. 11.04.2011 9 K 209/​08, StE 2011, 421; Kulosa in Schmidt, EStG, 30. Auf­la­ge (2011), § 6 Rn. 291 ff., 298 Ehm­cke in Blü­mich, EStG, § 6 Rn. 880 ff., 890[]