Anschaf­fungs­zeit­punkt im Zula­gen­recht

Nach § 2 Abs. 1 Satz 1 InvZulG 2005 sind die Anschaf­fung und die Her­stel­lung von neu­en abnutz­ba­ren beweg­li­chen Wirt­schafts­gü­tern des Anla­ge­ver­mö­gens durch Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge begüns­tigt, sofern wei­te­re ‑hier nicht strei­ti­ge- gesetz­li­che Vor­aus­set­zun­gen erfüllt sind. Bemes­sungs­grund­la­ge für die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge ist die Sum­me der Anschaf­fungs- und Her­stel­lungs­kos­ten der im Wirt­schafts­jahr oder Kalen­der­jahr abge­schlos­se­nen begüns­tig­ten Inves­ti­tio­nen (§ 2 Abs. 5 Satz 1 InvZulG 2005). Inves­ti­tio­nen sind nach § 2 Abs. 4 Satz 5 InvZulG 2005 in dem Zeit­punkt abge­schlos­sen, in dem die Wirt­schafts­gü­ter ange­schafft oder her­ge­stellt wor­den sind.

Anschaf­fungs­zeit­punkt im Zula­gen­recht

Jahr der Anschaf­fung ist im Ertrag­steu­er­recht das Jahr der Lie­fe­rung (§ 9a der Ein­kom­men­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung ‑ESt­DV-). Ein Wirt­schafts­gut ist in dem Zeit­punkt ange­schafft, in dem der Erwer­ber nach dem Wil­len der Ver­trags­par­tei­en dar­über wirt­schaft­lich ver­fü­gen kann 1.

Die Aus­le­gung der im Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­recht ver­wen­de­ten Begrif­fe rich­tet sich grund­sätz­lich nach dem Ertrag­steu­er­recht 2. Der Zweck des InvZulG kann jedoch aus­nahms­wei­se eine abwei­chen­de Aus­le­gung recht­fer­ti­gen 3. Eine sol­che Abwei­chung ist nach bis­he­ri­ger Bun­des­fi­nanz­hofs­recht­spre­chung dann ange­zeigt, wenn ein Wirt­schafts­gut, über das der Erwer­ber bereits wirt­schaft­lich ver­fü­gen kann, noch nicht betriebs­be­reit ist. In einem sol­chen Fall wird der Zeit­punkt der Anschaf­fung bis zum Zeit­punkt der Betriebs­be­reit­schaft hin­aus­ge­scho­ben. Unwe­sent­li­che Mon­ta­gen (Baga­tell­mon­ta­gen) füh­ren aller­dings nicht zu einem Hin­aus­schie­ben des Anschaf­fungs­zeit­punkts 4.

Die Betriebs­be­reit­schaft hat der Bun­des­fi­nanz­hof erst­mals im Urteil vom 02.09.1988 5 in einem Fall gefor­dert, der ‑wie der Streit­fall- die Lie­fe­rung und anschlie­ßen­de Mon­ta­ge einer Maschi­ne betraf. Der Bun­des­fi­nanz­hof war der Ansicht, die Ver­wen­dung des Begriffs "gelie­fert" in § 4b Abs. 2 Satz 2 InvZulG 1975 zwin­ge nicht dazu, sei­ne Bedeu­tung in jeder Bezie­hung aus dem ertrag­steu­er­li­chen Begriff der "Lie­fe­rung" i.S. von § 9a ESt­DV abzu­lei­ten. Der mit der Ein­füh­rung des § 4b InvZulG 1975 ver­folg­te geset­zes­po­li­ti­sche Zweck lege viel­mehr die Aus­le­gung nahe, auf das Ende der Lie­fe­rung (des Anschaf­fungs­vor­gan­ges) abzu­stel­len und die­ses erst mit der Betriebs­be­reit­schaft des ange­schaff­ten Wirt­schafts­guts anzu­neh­men. Nach Ansicht des Bun­des­fi­nanz­hofs war aus­schlag­ge­bend, dass Impul­se für eine ver­mehr­te wirt­schaft­li­che Tätig­keit im Betrieb des Inves­tors nicht von sol­chen Wirt­schafts­gü­tern aus­ge­hen könn­ten, die (noch) nicht in einem betriebs­be­rei­ten Zustand sind. In der Fol­ge­zeit hat der Bun­des­fi­nanz­hof die­se Recht­spre­chung fort­ent­wi­ckelt 6. Zuletzt hat er es im Urteil vom 28.11.2006 7 offen gelas­sen, ob an der Recht­spre­chung zur Betriebs­be­reit­schaft in Anschaf­fungs­fäl­len fest­zu­hal­ten sei.

m Streit­fall wur­de die Druck­ma­schi­ne noch vor Ablauf des Jah­res 2005 gelie­fert; aller­dings war sie noch nicht betriebs­be­reit. Ange­sichts des Umstands, dass drei Per­so­nen an sechs Tagen damit beschäf­tigt waren, die mit dem Strom­an­schluss und der Inbe­trieb­nah­me der Maschi­ne zusam­men­hän­gen­den Arbei­ten durch­zu­füh­ren, kann nicht davon gespro­chen wer­den, dass zum Jah­res­en­de 2005 nur noch Baga­tell­mon­ta­gen erfor­der­lich gewe­sen sei­en.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hält es für gerecht­fer­tigt, in teil­wei­ser Abkehr von sei­ner bis­he­ri­gen Recht­spre­chung die Lie­fe­rung eines Wirt­schafts­guts i.S. von § 9a ESt­DV trotz feh­len­der Betriebs­be­reit­schaft jeden­falls dann als Zeit­punkt der Anschaf­fung i.S. des Inves­ti­ti­ons­zu­la­gen­rechts anzu­se­hen, wenn von dem Wirt­schafts­gut bereits die Impul­se aus­ge­hen, die durch die För­de­rung mit Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge aus­ge­löst wer­den sol­len. Ein Grund, in sol­chen Fäl­len die Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge zu ver­sa­gen, besteht nicht, weil der mit der Gewäh­rung von Inves­ti­ti­ons­zu­la­ge ver­folg­te För­der­zweck trotz der noch feh­len­den Betriebs­be­reit­schaft zum Zeit­punkt der Lie­fe­rung bereits erreicht ist.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Juni 2015 – III R 26/​12

  1. BFH, Urteil vom 17.12 2009 – III R 92/​08, BFHE 228, 559, BSt­Bl II 2014, 190 Rz 12, m.w.N.; Blümich/​Ehmcke, § 6 EStG Rz 100[]
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urteil vom 25.01.1985 – III R 130/​80, BFHE 143, 192, BSt­Bl II 1985, 309[]
  3. BFH, Urtei­le vom 19.01.1990 – III R 115/​84, BFHE 160, 352, BSt­Bl II 1993, 136; und vom 26.01.2006 – III R 5/​04, BFHE 212, 381, BSt­Bl II 2006, 771, m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil vom 25.09.1996 – III R 112/​95, BFHE 182, 226, BSt­Bl II 1998, 70[]
  5. BFH, Urteil vom 02.09.1988 – III R 53/​84, BFHE 154, 413, BSt­Bl II 1988, 1009[]
  6. BFH, Urtei­le in BFHE 182, 226, BSt­Bl II 1998, 70; vom 19.06.1997 – III R 111/​95, BFHE 183, 317, BSt­Bl II 1998, 72; vom 23.03.1999 – III R 85/​97, BFHE 188, 471, BSt­Bl II 1999, 613; vom 07.11.2000 – III R 19/​98, BFHE 193, 229, BSt­Bl II 2001, 256[]
  7. BFH, Urteil vom 28.11.2006 – III R 17/​05, BFH/​NV 2007, 975[]