Ans­parab­schrei­bung – für ein Luxus­au­to

Die Bil­dung einer den Gewinn min­dern­den Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. ist aus­ge­schlos­sen, soweit die geplan­ten Auf­wen­dun­gen (hier: Anschaf­fung meh­re­rer PKW aus dem höchs­ten Preis­seg­ment) als unan­ge­mes­sen i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG anzu­se­hen sind.

Ans­parab­schrei­bung – für ein Luxus­au­to

Die Unter­neh­me­rin kann in die­sem Fall für die geplan­te Anschaf­fung der Limou­si­ne und des Sport­wa­gens im Streit­jahr 2006 wegen des Abzugs­ver­bots gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG kei­ne Ans­parab­schrei­bung nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. bil­den.

Gemäß § 7g Abs. 3 bis 7 EStG a.F. kön­nen Steu­er­pflich­ti­ge für die künf­ti­ge Anschaf­fung oder Her­stel­lung eines neu­en beweg­li­chen Wirt­schafts­guts des Anla­ge­ver­mö­gens eine den Gewinn min­dern­de Rück­la­ge bil­den. Die Rück­la­ge darf 40 % der Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten des begüns­tig­ten Wirt­schafts­guts nicht über­schrei­ten, das der Steu­er­pflich­ti­ge vor­aus­sicht­lich bis zum Ende des zwei­ten auf die Bil­dung der Rück­la­ge fol­gen­den Wirt­schafts­jah­res anschaf­fen oder her­stel­len wird (§ 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F.). Ermit­telt der Steu­er­pflich­ti­ge ‑wie im Streit­fall- den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so sind gemäß § 7g Abs. 6 EStG a.F. die Abs. 3 bis 5 mit Aus­nah­me von Abs. 3 Nr. 1 mit der Maß­ga­be ent­spre­chend anzu­wen­den, dass die Bil­dung der Rück­la­ge als Betriebs­aus­ga­be (Abzug) und ihre spä­te­re Auf­lö­sung als Betriebs­ein­nah­me (Zuschlag) zu behan­deln ist.

Eine Rück­la­ge gemäß § 7 Abs. 3 EStG a.F. kann jedoch nicht gebil­det wer­den, wenn hier­durch unan­ge­mes­se­ne Auf­wen­dun­gen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG steu­er­min­dernd berück­sich­tigt wür­den.

Betriebs­aus­ga­ben bzw. Auf­wen­dun­gen, die die Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen oder ande­rer Per­so­nen berüh­ren, dür­fen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG den Gewinn nicht min­dern, soweit sie nach all­ge­mei­ner Ver­kehrs­auf­fas­sung als unan­ge­mes­sen anzu­se­hen sind.

Betriebs­aus­ga­ben sind die Auf­wen­dun­gen, die durch den Betrieb ver­an­lasst sind (§ 4 Abs. 4 EStG). Der Begriff der "Auf­wen­dun­gen" wird im EStG als Ober­be­griff für "Aus­ga­ben" und "Auf­wand" ver­wen­det und ist nach der auch vom Bun­des­fi­nanz­hof geteil­ten Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs 1 und der im Schrift­tum über­wie­gen­den Auf­fas­sung 2 im Sin­ne aller Wert­ab­flüs­se zu ver­ste­hen, die nicht Ent­nah­men sind. Auf­wen­dun­gen kön­nen daher dar­aus ent­ste­hen, dass beim Steu­er­pflich­ti­gen Güter, die in Geld oder Gel­des­wert bestehen, oder Wer­te (z.B. AfA) abflie­ßen 3. Unter den Begriff des Auf­wands fal­len fer­ner die Teil­wert­ab­schrei­bung 4 sowie Rech­nungs­ab­gren­zungs­pos­ten und Rück­stel­lun­gen für bereits ent­stan­de­ne Ver­bind­lich­kei­ten 5.

Dass der Begriff der Auf­wen­dun­gen nicht nur die tat­säch­li­chen Aus­ga­ben, son­dern dar­über hin­aus auch den betrieb­li­chen Auf­wand umfasst, folgt bei sys­te­ma­ti­scher Betrach­tung aus dem Kata­log der nicht­ab­zieh­ba­ren Betriebs­aus­ga­ben des § 4 Abs. 5 Satz 1 EStG. Nach dem Wort­laut han­delt es sich bei den auf­ge­zähl­ten Auf­wen­dun­gen um Betriebs­aus­ga­ben. Die­se Auf­wen­dun­gen betref­fen jedoch nicht nur Aus­ga­ben als tat­säch­li­che Abflüs­se in Geld oder Gel­des­wert, son­dern auch betrieb­li­chen Auf­wand, bei­spiels­wei­se in Form von AfA bei Gäs­te­häu­sern, § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 3 EStG 6. In Ein­klang damit hat der BFH bereits ent­schie­den, dass eine Rück­stel­lung in der Steu­er­bi­lanz nicht gebil­det wer­den darf, wenn ein steu­er­li­ches Abzugs­ver­bot (in die­sem Fall gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 8 EStG für Geld­bu­ßen) besteht 7.

Auf­wen­dun­gen i.S. von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG umfas­sen dem­entspre­chend auch die AfA gemäß § 7 Abs. 1 Satz 1 EStG 8. Dies gilt ins­be­son­de­re auch für unan­ge­mes­se­ne Kraft­fahr­zeug­auf­wen­dun­gen 9. Da aber § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG grund­sätz­lich den Abzug von AfA gemäß § 7 EStG ein­schränkt, muss das Abzugs­ver­bot auch beim Ansatz der erhöh­ten Abset­zun­gen bzw. Son­der-AfA beach­tet wer­den 10.

Die durch die Bil­dung einer Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. ein­tre­ten­de Gewinn­min­de­rung fällt eben­falls in den Anwen­dungs­be­reich des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG.

Dass eine Ans­parab­schrei­bung eine Auf­wen­dung i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG sein kann, zeigt bereits ihre Ent­ste­hungs­ge­schich­te. In der Begrün­dung zum Ent­wurf eines Geset­zes zur Ver­bes­se­rung der steu­er­li­chen Bedin­gun­gen zur Siche­rung des Wirt­schafts­stand­orts Deutsch­land im Euro­päi­schen Bin­nen­markt vom 05.03.1993 11 wird aus­ge­führt, § 7g Abs. 3 EStG a.F. ermög­li­che zur Finan­zie­rung künf­ti­ger Inves­ti­tio­nen die Bil­dung einer Rück­la­ge im Vor­griff auf spä­te­re Abschrei­bungs­mög­lich­kei­ten. Es habe sich gezeigt, dass bei klei­nen und mitt­le­ren Unter­neh­men bereits in der Zeit vor Been­di­gung der Inves­ti­ti­on ein Bedürf­nis für eine Steu­er­stun­dung bestehe. Mit Hil­fe einer sol­chen Steu­er­stun­dung könn­ten eige­ne Mit­tel ange­spart wer­den, um dem Unter­neh­men die Finan­zie­rung der Inves­ti­ti­on zu erleich­tern. Die Wir­kung der Inves­ti­ti­ons­rück­la­ge, die vom Gesetz­ge­ber im Geset­zes­wort­laut durch Klam­mer­zu­satz untech­nisch als Ans­parab­schrei­bung bezeich­net wird, liegt mit­hin in der Vor­ver­la­ge­rung des Abschrei­bungs­po­ten­ti­als 12. Der Ansatz einer Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. führt damit zu sofort steu­er­min­dern­dem Auf­wand und fällt folg­lich unter den Begriff der Betriebs­aus­ga­ben i.S. des § 4 Abs. 4, 5 Satz 1 Nr. 7 EStG. Ermit­telt der Steu­er­pflich­ti­ge wie im Streit­fall den Gewinn nach § 4 Abs. 3 EStG, so ist die Bil­dung der Rück­la­ge bereits nach dem Wort­laut des § 7g Abs. 6 EStG a.F. ein­deu­tig als Betriebs­aus­ga­be zu behan­deln.

Dass die Bil­dung einer Rück­la­ge für die beab­sich­tig­te Anschaf­fung eines Wirt­schafts­guts nicht mög­lich ist, soweit sie zu unan­ge­mes­se­nen Auf­wen­dun­gen gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG führt, steht zudem im Ein­klang mit dem Sinn und Zweck bei­der streit­ent­schei­den­den Vor­schrif­ten.

Bei § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG han­delt es sich um eine Art Gene­ral­klau­sel, die als Auf­fang­tat­be­stand alle die Pri­vat­sphä­re berüh­ren­den Auf­wen­dun­gen erfasst 13. Die­se Norm will letzt­lich ver­hin­dern, dass unan­ge­mes­se­ner betrieb­li­cher Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wand bei der Ein­kom­men­steu­er berück­sich­tigt wird. Der Steu­er­pflich­ti­ge soll nicht in der Lage sein, einen Teil die­ses Auf­wands durch eine Ermä­ßi­gung sei­ner Steu­er auf die All­ge­mein­heit abzu­wäl­zen. Die­sen Zweck gilt es auch bei der Begüns­ti­gung des § 7g Abs. 3 EStG a.F. zu beach­ten.

§ 7g Abs. 3 EStG a.F. soll der Geset­zes­be­grün­dung zufol­ge zwar klei­nen und mitt­le­ren Unter­neh­men im Wege einer Steu­er­stun­dung die Finan­zie­rung von Inves­ti­tio­nen erleich­tern. Die Norm bezweckt jedoch nicht die För­de­rung unan­ge­mes­se­ner Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wen­dun­gen, die grund­sätz­lich nicht abzugs­fä­hig sind. Es bedarf kei­ner Erleich­te­rung für die Finan­zie­rung der­ar­ti­ger Auf­wen­dun­gen 14. Der beson­de­re Zweck der Ans­parab­schrei­bung kann nicht als Begrün­dung dazu die­nen, dass unan­ge­mes­se­ne, die pri­va­te Sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen berüh­ren­de Auf­wen­dun­gen ent­ge­gen der Wer­tung des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG steu­er­lich anzu­er­ken­nen wären.

Die gegen die­ses Ergeb­nis vor­ge­brach­ten Ein­wän­de über­zeu­gen nicht.

Soweit die Auf­fas­sung ver­tre­ten wird, für die Bil­dung der Anspar­rück­la­ge sei­en tat­be­stands­mä­ßig allein die vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fungs- bzw. Her­stel­lungs­kos­ten maß­geb­lich, nicht jedoch die spä­te­re (Sonder-)AfA im Jahr der Anschaf­fung oder Her­stel­lung des ent­spre­chen­den Wirt­schafts­guts 15, wird ver­kannt, dass § 7g Abs. 3 EStG a.F. eine noch über das Maß einer Son­der­ab­schrei­bung hin­aus­ge­hen­de Vor­ver­la­ge­rung fik­ti­ver AfA-Beträ­ge zur Finan­zie­rungs­er­leich­te­rung einer spä­te­ren Inves­ti­ti­on bewirkt und sich bereits im Zeit­punkt der Rück­la­gen­bil­dung gewinn­min­dernd aus­wirkt 13. Das Abzugs­ver­bot des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG muss des­halb kon­se­quen­ter­wei­se auch beim Ansatz der Rück­la­ge gemäß § 7g Abs. 3 EStG a.F. beach­tet wer­den. Eine unter­schied­li­che Behand­lung von AfA bzw. Son­der-AfA und gewinn­min­dern­der vor­weg­ge­nom­me­ner AfA ist inso­weit nicht gerecht­fer­tigt.

Die Ans­parab­schrei­bung nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. ist zudem kei­ne Spe­zi­al­re­ge­lung, die den all­ge­mei­nen Grund­satz des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG ver­drän­gen wür­de 16. Eine spe­zi­el­le­re Norm zeich­net sich gegen­über der all­ge­mei­ne­ren Norm dadurch aus, dass sie alle Tat­be­stands­merk­ma­le der all­ge­mei­nen Norm und dazu noch min­des­tens ein wei­te­res Merk­mal ent­hält 17. Dies trifft bei § 7g Abs. 3 EStG a.F. im Ver­hält­nis zu § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG ein­deu­tig nicht zu, da die Nor­men unter­schied­li­che Rege­lungs­in­hal­te haben.

§ 7g EStG a.F. zählt zudem ‑wie sei­ne sys­te­ma­ti­sche Stel­lung in Abschn. – II Nr. 3 EStG belegt- zu den Gewinn­ermitt­lungs­vor­schrif­ten der §§ 4 bis 7i EStG. Neben dem spe­zi­el­len För­der­zweck der Sub­ven­ti­ons­norm des § 7g Abs. 3 EStG a.F. sind des­halb bei des­sen Aus­le­gung die all­ge­mei­nen der Besteue­rung des Gewinns zugrun­de lie­gen­den Prin­zi­pi­en und Wer­tungs­zu­sam­men­hän­ge zu beach­ten. Damit unter­lie­gen auch die durch die Bil­dung einer Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. bewirk­ten Auf­wen­dun­gen den in § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG nor­mier­ten Ein­schrän­kun­gen.

Dass § 7g Abs. 5 EStG a.F. zur Ver­mei­dung von Mit­nah­me­ef­fek­ten einen Gewinn­zu­schlag in Höhe von 6 % des auf­ge­lös­ten Rück­la­gen­be­trags vor­sieht 18, ver­mag eine Anwen­dung von § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG, der bereits bei der Bil­dung der Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3, 6 EStG a.F. zu beach­ten ist, nicht aus­zu­schlie­ßen. Die Vor­schrift des § 7g Abs. 5 EStG a.F. ver­hin­dert zudem nicht in allen Fäl­len eine zweck­wid­ri­ge Inan­spruch­nah­me einer Ans­parab­schrei­bung. Da bei feh­len­der Durch­füh­rung der Inves­ti­ti­on nach § 7g Abs. 4 Satz 2 EStG a.F. die Rück­la­ge erst zum Ende der Inves­ti­ti­ons­frist gewinn­wirk­sam auf­zu­lö­sen ist und auf die­se Wei­se eine end­gül­ti­ge Gewinn­ver­schie­bung bewirkt wird, kann die­se trotz des Gewinn­zu­schlags nach § 7g Abs. 5 EStG a.F. steu­er­mo­del­lie­rend genutzt wer­den 19. Dar­über hin­aus erfolgt bei Exis­tenz­grün­dern kei­ne Ver­zin­sung, § 7g Abs. 7 EStG a.F. Fer­ner könn­te ein Gewinn­zu­schlag nur dann erho­ben wer­den, wenn es nicht zu der geplan­ten Inves­ti­ti­on käme.

Uner­heb­lich ist schließ­lich, dass eine Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. ohne Rück­sicht dar­auf gebil­det wer­den kann, ob der Steu­er­pflich­ti­ge im Inves­ti­ti­ons­jahr die Vor­aus­set­zun­gen für eine Son­der­ab­schrei­bung nach § 7g Abs. 1 und 2 EStG a.F. erfüllt 20. Die­ser Gesichts­punkt ändert nicht die maß­geb­li­che Erwä­gung, dass für eine vor­ge­la­ger­te AfA kein Raum bestehen kann, wenn dem Abzug der Regel-AfA § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG ent­ge­gen­steht.

Der Bun­des­fi­nanz­hof weicht dabei nicht von den Grund­sät­zen sei­nes Urteils in BFHE 214, 557, BSt­Bl II 2006, 910 zum Umfang einer Anspar­rück­la­ge für Tie­re des Anla­ge­ver­mö­gens ab. Danach ist gemäß § 7g Abs. 3 Satz 2 EStG a.F. ohne wei­te­re Ein­schrän­kung der Betrag der Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten des Anla­ge­guts Bemes­sungs­grund­la­ge für die Rück­la­ge. Soweit der Bun­des­fi­nanz­hof dabei aus­führt, dass für Tie­re des Anla­ge­ver­mö­gens die Anspar­rück­la­ge ohne Ansatz eines Schlacht­werts gebil­det wer­den kann, bezieht sich dies auf Auf­wen­dun­gen, von denen fest­steht, dass sie sich irgend­wann ‑in Bezug auf den Schlacht­wert zwar noch nicht wäh­rend des AfA-Zeit­raums, spä­tes­tens aber beim Aus­schei­den des Wirt­schafts­guts aus dem Betriebs­ver­mö­gen- gewinn­min­dernd aus­wir­ken wer­den. Dem­ge­gen­über geht es im Streit­fall um Auf­wen­dun­gen, von denen ‑gera­de umge­kehrt- fest­steht, dass sie sich auf­grund des dau­er­haft gel­ten­den Abzugs­ver­bots des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG nie­mals gewinn­min­dernd aus­wir­ken kön­nen.

Das Finanz­ge­richt hat zutref­fend ent­schie­den, dass hin­sicht­lich der vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fung eines Sport­wa­gens und einer Limou­si­ne der jeweils höchs­ten Preis­klas­se die Bil­dung einer Rück­la­ge nach § 7g Abs. 3 EStG a.F. auf­grund des Abzugs­ver­bots des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG voll­um­fäng­lich aus­ge­schlos­sen ist.

Auf­wen­dun­gen berüh­ren nach der BFH-Recht­spre­chung die Lebens­füh­rung i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG, wenn sie durch die per­sön­li­chen Moti­ve des Steu­er­pflich­ti­gen mit­ver­an­lasst sind, ohne dass des­halb die betrieb­li­che Ver­an­las­sung zu ver­nei­nen ist und ohne dass es einer teil­wei­sen pri­va­ten Nut­zung des betref­fen­den Wirt­schafts­guts bedarf. Dies gilt auch für die Beschaf­fung aus­schließ­lich betrieb­lich genutz­ter PKW. Denn auch inso­weit kann das Ziel der Vor­schrift betrof­fen sein, unan­ge­mes­se­nen betrieb­li­chen Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wand nicht gewinn­min­dernd bei der Fest­set­zung der Ein­kom­men­steu­er zu berück­sich­ti­gen 21.

Ob ein sol­cher unan­ge­mes­se­ner betrieb­li­cher Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wand im Sin­ne der Vor­schrift vor­liegt, ist nach der Recht­spre­chung des BFH danach zu beur­tei­len, ob ein ordent­li­cher und gewis­sen­haf­ter Unter­neh­mer ‑unge­ach­tet sei­ner Frei­heit, den Umfang sei­ner Erwerbs­auf­wen­dun­gen selbst bestim­men zu dür­fen- ange­sichts der erwar­te­ten Vor­tei­le und Kos­ten die Auf­wen­dun­gen eben­falls auf sich genom­men haben wür­de 22. Danach sind bei der Ange­mes­sen­heits­prü­fung alle Umstän­de des Ein­zel­falls zu berück­sich­ti­gen. Neben der Grö­ße des Unter­neh­mens sowie der Höhe des län­ger­fris­ti­gen Umsat­zes und des Gewinns sind vor allem die Bedeu­tung des Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wands für den Geschäfts­er­folg nach der Art der aus­ge­üb­ten Tätig­keit und sei­ne Üblich­keit in ver­gleich­ba­ren Betrie­ben als Beur­tei­lungs­kri­te­ri­en her­an­zu­zie­hen. Schließ­lich ist auch zu beach­ten, wie weit die pri­va­te Lebens­sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen berührt wird. Auf­wen­dun­gen kön­nen umso weni­ger als unan­ge­mes­sen i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG qua­li­fi­ziert wer­den, je stär­ker die Berüh­rung mit der Lebens­füh­rung des Steu­er­pflich­ti­gen oder ande­rer Per­so­nen hin­ter der betrieb­li­chen Ver­an­las­sung zurück­tritt 23.

Danach ist die Anschaf­fung eines teu­ren und schnel­len PKW nicht stets unan­ge­mes­sen i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG, wenn die Benut­zung eines reprä­sen­ta­ti­ven Fahr­zeugs für den Geschäfts­er­folg kei­ne Bedeu­tung hat. Viel­mehr ist die Bedeu­tung des Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wands nur eine von meh­re­ren Tat­sa­chen, die im Ein­zel­fall zu wür­di­gen und gegen­ein­an­der abzu­wä­gen sind 24.

Auf die­ser Grund­la­ge ist für den Bun­des­fi­nanz­hof im hier ent­schie­de­nen Streit­fall die Wür­di­gung des Finanz­ge­richt, nach den Maß­stä­ben des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 7 EStG sei die Unan­ge­mes­sen­heit bei der Anschaf­fung drei­er Fahr­zeu­ge, davon zwei aus dem höchs­ten Preis­seg­ment, teil­wei­se zu beja­hen, mit den dar­ge­stell­ten Grund­sät­zen der höchst­rich­ter­li­chen Recht­spre­chung ver­ein­bar. Unter Berück­sich­ti­gung der Tat­sa­che, dass die Unter­neh­me­rin in ihrem Betrieb kei­ne Mit­ar­bei­ter beschäf­tigt hat, ist nicht ersicht­lich, wes­halb neben dem PKW SUV zwei wei­te­re Fahr­zeu­ge im Wert von 400.000 EUR bzw. 450.000 EUR für den Betrieb ange­mes­sen sein soll­ten. In den Jah­ren des Bestehens des Betriebs der Unter­neh­me­rin von 2004 bis 2012 sind tat­säch­lich kei­ne Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wen­dun­gen ange­fal­len. Es kann folg­lich nicht davon aus­ge­gan­gen wer­den, dass Reprä­sen­ta­ti­ons­auf­wen­dun­gen für den Geschäfts­er­folg beson­ders bedeut­sam waren. Dar­über hin­aus hät­te ein ordent­li­cher und gewis­sen­haf­ter Unter­neh­mer bei Ein­nah­men im Streit­jahr von 105.851,33 EUR (neben der Auf­lö­sung einer frü­he­ren Ans­parab­schrei­bung) nicht die Anschaf­fung drei­er PKW zum Preis von fast einer Mil­li­on EUR geplant. Anders als die Unter­neh­mer mei­nen, kön­nen die Anschaf­fungs­kos­ten nicht aus­ge­blen­det wer­den, da sie unab­hän­gig von der Art der Finan­zie­rung aus dem Geschäfts­er­geb­nis auf­ge­bracht wer­den müs­sen.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 10. Okto­ber 2017 – X R 33/​16

  1. BFH, Urtei­le vom 20.08.1986 – I R 80/​83, BSt­Bl II 1986, 904, unter II. 2.; und vom 16.07.2015 – III R 33/​14, BFHE 250, 525, BSt­Bl II 2016, 44, Rz 11[]
  2. Bode in Kirch­hof, EStG, 16. Aufl., § 4 Rz 168; Holz­häu­ser in Bordewin/​Brandt, § 4 EStG Rz 1707; Söhn, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 4 Rz E 26 ff.; Stap­per­fend in Herrmann/​Heuer/​Raupach ‑HHR‑, § 4 EStG Rz 751, m.w.N.; Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 552[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 250, 525, BSt­Bl II 2016, 44, Rz 11[]
  4. HHR/​Stapperfend, § 4 EStG Rz 753[]
  5. Nacke in Littmann/​Bitz/​Pust, Das Ein­kom­men­steu­er­recht, Kom­men­tar, § 4 Rz 1619; Blümich/​Wied, § 4 EStG Rz 552[]
  6. HHR/​Stapperfend, § 4 EStG Rz 751[]
  7. BFH, Urteil vom 09.06.1999 – I R 64/​97, BFHE 189, 75, BSt­Bl II 1999, 656[]
  8. BFH, Urteil in BSt­Bl II 1986, 904, unter II. 2.; HHR/​Stapperfend, § 4 EStG Rz 751[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 150, 558, BSt­Bl II 1987, 853, unter I. 3.b[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 23.11.1988 – I R 149/​84, BFH/​NV 1989, 362, unter 2.a; Spil­ker, in: Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 4 Rz M 48[]
  11. BT-Drs. 12/​4487, 33[]
  12. BFH, Urteil vom 14.08.2001 – XI R 18/​01, BFHE 198, 415, BSt­Bl II 2004, 181, unter II. 1.; Schmidt/​Kulosa, EStG, 36. Aufl., § 7g Rz 25[]
  13. Her­ling­haus, EFG 2004, 1672[][]
  14. so auch Schmidt/​Kulosa, a.a.O., § 7g Rz 23[]
  15. FG Düs­sel­dorf, Urteil in EFG 2004, 1671, Rz 20; Blümich/​Brandis, § 7g a.F. EStG Rz 82; Pohl in Bordewin/​Brandt, § 4 EStG Rz 2305[]
  16. so aber Roland in Bordewin/​Brandt, § 7g EStG a.F. Rz 72[]
  17. Werns­mann in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 4 AO Rz 364[]
  18. Pohl in Bordewin/​Brandt, § 4 EStG Rz 2305[]
  19. BFH, Urteil vom 06.04.2016 – X R 15/​14, BFHE 254, 209, BSt­Bl II 2017, 298, Rz 23[]
  20. a.A. Roland in Bordewin/​Brandt, § 7g EStG a.F. Rz 72[]
  21. BFH, Urteil in BFHE 245, 338, BSt­Bl II 2014, 679, Rz 26, m.w.N.[]
  22. vgl. BFH, Urteil in BFHE 245, 338, BSt­Bl II 2014, 679, Rz 27[]
  23. vgl. BFH, Urteil in BSt­Bl II 1986, 904, unter II. 5.[]
  24. BFH, Urteil in BFHE 245, 338, BSt­Bl II 2014, 679, Rz 30, m.w.N.[]