Aus­schei­den aus Mit­un­ter­neh­mer­schaft – gegen Sach­wert­ab­fin­dung mit Ein­zel­wirt­schafts­gü­tern

Auf das Aus­schei­den eines Mit­un­ter­neh­mers aus der Mit­un­ter­neh­mer­schaft gegen Sach­wert­ab­fin­dung aus dem mit­un­ter­neh­me­ri­schen Ver­mö­gen fin­den die Grund­sät­ze der Real­tei­lung auch dann Anwen­dung, wenn die Abfin­dung nicht in der Über­tra­gung eines Teil­be­triebs oder Mit­un­ter­neh­mer­an­teils, son­dern in der Über­tra­gung ein­zel­ner Wirt­schafts­gü­ter besteht [1].

Aus­schei­den aus Mit­un­ter­neh­mer­schaft – gegen Sach­wert­ab­fin­dung mit Ein­zel­wirt­schafts­gü­tern

Der Fest­stel­lung des Gewinns der Mitunternehmerschaft/​Personengesellschaft aus Gewer­be­be­trieb bzw. des dem Gesell­schaf­ter zuzu­rech­nen­den Anteils an den Ein­künf­ten als Mit­un­ter­neh­mer der Per­so­nen­ge­sell­schaft sind die Rechts­ge­schäf­te zugrun­de zu legen, wie sie sich zivil­recht­lich ereig­net haben.

Wie der Bun­des­fi­nanz­hof in sei­nem Urteil vom 16.12 2015 [2] aus­ge­führt hat, gibt es kei­nen all­ge­mein­gül­ti­gen Rechts­grund­satz des Inhalts, dass eine auf­grund ein­heit­li­cher Pla­nung in engem zeit­li­chem und sach­li­chem Zusam­men­hang ste­hen­de Mehr­zahl von Rechts­ge­schäf­ten für die steu­er­li­che Beur­tei­lung zu einem ein­heit­li­chen wirt­schaft­li­chen Vor­gang zusam­men­zu­fas­sen und sodann unter den Steu­er­tat­be­stand zu sub­su­mie­ren ist. Grund­la­ge der Steu­er­rechts­an­wen­dung ist jeweils die ver­wirk­lich­te zivil­recht­li­che Gestal­tung. Erfüllt die­se die Vor­aus­set­zun­gen des § 42 AO, ent­steht der Steu­er­an­spruch nach § 42 Abs. 1 Satz 2 AO in der im Streit­jahr noch gel­ten­den Fas­sung so, wie er bei einer den wirt­schaft­li­chen Vor­gän­gen ange­mes­se­nen recht­li­chen Gestal­tung ent­steht. Ande­ren­falls ist das Steu­er­ge­setz auf das zivil­recht­lich ver­wirk­lich­te Rechts­ge­schäft anzu­wen­den. Bei der Aus­le­gung des Steu­er­ge­set­zes sind die all­ge­mei­nen Grund­sät­ze anzu­wen­den, zu denen auch die am Zweck des Geset­zes ori­en­tier­te Aus­le­gung gehört. Die­se kann dazu füh­ren, dass eine Norm, deren Tat­be­stand dem Wort­laut nach ver­wirk­licht sein kann, im Wege einer teleo­lo­gi­schen Reduk­ti­on auf einen bestimm­ten Lebens­sach­ver­halt nicht ange­wen­det wird.

Anhalts­punk­te für eine Gestal­tung, die den Tat­be­stand des Gestal­tungs­miss­brauchs gemäß § 42 AO erfül­len könn­te, sind für den Bun­des­fi­nanz­hof nicht ersicht­lich. Ins­be­son­de­re kann die Ein­brin­gung der Aus­lands­be­tei­li­gun­gen des Gesell­schaf­ters in die Per­so­nen­ge­sell­schaft im Jahr 2002 nicht als miss­bräuch­li­che Erwei­te­rung des Betriebs­ver­mö­gens zum Zweck der Ver­mei­dung eines Spit­zen­aus­gleichs ange­se­hen wer­den. Unge­ach­tet des­sen, ob eine Ver­grö­ße­rung des Betriebs­ver­mö­gens vor einer Real­tei­lung über­haupt jemals als Gestal­tungs­miss­brauch i.S. des § 42 AO gewür­digt wer­den kann, liegt hier eine sol­che Ver­grö­ße­rung nicht vor. Denn die ein­ge­brach­ten Aus­lands­be­tei­li­gun­gen gehör­ten bereits als Son­der­be­triebs­ver­mö­gen des Gesell­schaf­ters zum Betriebs­ver­mö­gen der Per­so­nen­ge­sell­schaft, so dass die Über­tra­gung auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft gegen Buchung auf einem Kapi­tal­kon­to des Gesell­schaf­ters [3] nicht ein­mal als Ein­la­ge anzu­se­hen war [4].

Im Streit­fall sind das Finanz­amt und das Finanz­ge­richt Düs­sel­dorf [5] danach zu Unrecht davon aus­ge­gan­gen, dass die Über­tra­gung des Kom­man­dit­an­teils des Gesell­schaf­ters auf die Z‑KG und das Aus­schei­den der Z‑KG aus der Per­so­nen­ge­sell­schaft sowie die im Vor­jahr erfolg­te Über­tra­gung der Antei­le des Gesell­schaf­ters an den Aus­lands­ge­sell­schaf­ten auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft als ein­heit­li­cher Lebens­sach­ver­halt zu wür­di­gen und der Besteue­rung zu unter­wer­fen sei­en. Viel­mehr sind alle Rechts­ge­schäf­te je für sich unter die steu­er­recht­li­chen Tat­be­stän­de zu sub­su­mie­ren. Ent­schei­dungs­er­heb­lich sind dabei nur Tat­be­stän­de, die die Gewinn­fest­stel­lung des Streit­jahrs beein­flus­sen kön­nen.

Die Über­tra­gung der Kom­man­dit­an­tei­le des Gesell­schaf­ters auf die Z‑KG zum 1.01.2003 hat nicht zu einem Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils des Gesell­schaf­ters i.S. des § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG geführt.

Die Ein­brin­gung eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils in eine Per­so­nen­ge­sell­schaft gegen Gewäh­rung von Gesell­schafts­rech­ten ist grund­sätz­lich als Ver­äu­ße­rung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils durch den Ein­brin­gen­den an die Per­so­nen­ge­sell­schaft zu ver­ste­hen ("tau­sch­ähn­li­cher Vor­gang") [6]. Die dabei vom Ein­brin­gen­den nach § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG erziel­ten Ein­künf­te sind Bestand­teil der ins­ge­samt aus der Mit­un­ter­neh­mer­schaft bezo­ge­nen Ein­künf­te. Sie wer­den des­halb in die geson­der­te und ein­heit­li­che Fest­stel­lung der gemein­schaft­lich erziel­ten Ein­künf­te nach § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO ein­be­zo­gen.

Soweit § 24 des Umwand­lungs­steu­er­ge­set­zes in sei­ner für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung (UmwStG) für eine sol­che Ein­brin­gung Son­der­re­ge­lun­gen ent­hält, gehen die­se als spe­zi­el­le­res Gesetz den Rege­lun­gen des § 16 EStG vor. Nach § 24 Abs. 2 Satz 1 UmwStG darf die Per­so­nen­ge­sell­schaft das ein­ge­brach­te Betriebs­ver­mö­gen in ihrer Bilanz mit dem Buch­wert anset­zen. Die­ser Wert gilt nach § 24 Abs. 3 Satz 1 UmwStG für den Ein­brin­gen­den als Ver­äu­ße­rungs­preis. Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ist nach § 16 Abs. 2 Satz 1 EStG der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rungs­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten den Wert des Anteils am Betriebs­ver­mö­gen über­steigt. Dem­zu­fol­ge ent­steht nach der im Streit­jahr gel­ten­den Rechts­la­ge durch die Ein­brin­gung eines Mit­un­ter­neh­mer­an­teils unter Wahl der Buch­wert­fort­füh­rung kein Ver­äu­ße­rungs­ge­winn, wenn der Ein­brin­gen­de nur Gesell­schafts­rech­te oder aber neben den Gesell­schafts­rech­ten ande­re Gegen­leis­tun­gen erhält und die Sum­me der Gut­schrift auf einem Kapi­tal­kon­to der Per­so­nen­ge­sell­schaft und des gemei­nen Werts der Gegen­leis­tung den Buch­wert des ein­ge­brach­ten Mit­un­ter­neh­mer­an­teils nicht über­steigt [7].

Danach ist im Streit­fall durch die Ein­brin­gung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils, der in Erman­ge­lung von Son­der­be­triebs­ver­mö­gen zum Zeit­punkt der Ein­brin­gung nur aus dem Gesell­schafts­an­teil des Gesell­schaf­ters an der Per­so­nen­ge­sell­schaft bestand, kein Gewinn ent­stan­den. Denn nach den Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt erhielt der Gesell­schaf­ter von der Z‑KG aus­schließ­lich Gut­schrif­ten auf Kapi­tal­kon­ten in Höhe des Buch­werts sei­nes Kapi­tal­kon­tos sowie des als Gesell­schaf­ter­dar­le­hens­kon­to bezeich­ne­ten, aber Eigen­ka­pi­tal der Per­so­nen­ge­sell­schaft aus­wei­sen­den Kon­tos. Der Vor­gang wur­de steu­erneu­tral durch­ge­führt, indem die Z‑KG die Buch­wer­te des Gesell­schaf­ters fort­führ­te und dem Gesell­schaf­ter kei­ne über die Gewäh­rung von Gesell­schafts­rech­ten hin­aus­ge­hen­de Gegen­leis­tung gewähr­te.

Das Aus­schei­den der Z‑KG aus der Per­so­nen­ge­sell­schaft hat eben­falls nicht zu einem Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung oder Auf­ga­be des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils durch die Z‑KG geführt.

Schei­det ein Mit­un­ter­neh­mer aus der Mit­un­ter­neh­mer­schaft gegen Erhalt einer Abfin­dung aus, wird die­ser Vor­gang nach stän­di­ger Recht­spre­chung als Ver­äu­ße­rung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils an die ver­blei­ben­den Mit­un­ter­neh­mer beur­teilt und erfüllt den Tat­be­stand des § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG [8]. Mit Urteil vom 17.09.2015 – III R 49/​13 [9] hat der BFH davon abwei­chend das Aus­schei­den gegen eine aus einem Teil­be­trieb bestehen­de Abfin­dung nicht als Ver­äu­ße­rung, son­dern als Auf­ga­be des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils nach § 16 Abs. 3 Satz 1 Alter­na­ti­ve 1 EStG behan­delt und dar­auf die Rege­lun­gen über die Real­tei­lung nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ange­wen­det. Dabei hat er aus­drück­lich offen­ge­las­sen, ob die von ihm ent­wi­ckel­ten Grund­sät­ze auch auf das Aus­schei­den gegen Mit­nah­me von Ein­zel­wirt­schafts­gü­tern zu über­tra­gen sind. Der Bun­des­fi­nanz­hof bejaht die­se Fra­ge jetzt aus den schon in jenem Urteil genann­ten Grün­den. Nicht nur bei Sach­wert­ab­fin­dun­gen mit Teil­be­trie­ben oder Mit­un­ter­neh­mer­an­tei­len [10], son­dern in allen Fäl­len einer Sach­wert­ab­fin­dung ist das Aus­schei­den des Mit­un­ter­neh­mers als Auf­ga­be sei­nes Mit­un­ter­neh­mer­an­teils zu behan­deln. Dann erhält ‑wie der BFH in dem Urteil in BFHE 252, 17, BStBl II 2017, 37, Rz 38 aus­ge­führt hat- die Bezug­nah­me des § 16 Abs. 3 Satz 1 EStG auf § 16 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG eine eigen­stän­di­ge Bedeu­tung und die­ser Auf­ga­be­tat­be­stand einen kla­ren sach­li­chen Anwen­dungs­be­reich. Auf alle Fäl­le einer sol­chen Auf­ga­be sind die Rege­lun­gen der Real­tei­lung anzu­wen­den, denn § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG betrifft Real­tei­lun­gen mit Teil­be­trie­ben, Mit­un­ter­neh­mer­an­tei­len und ein­zel­nen Wirt­schafts­gü­tern glei­cher­ma­ßen. Soweit für die Über­tra­gung ein­zel­ner Wirt­schafts­gü­ter im Rah­men einer Real­tei­lung beson­de­re Bedin­gun­gen gel­ten sol­len, sind die­se allein in § 16 Abs. 3 Sät­ze 3 und 4 EStG gere­gelt. § 6 Abs. 5 Satz 3 EStG fin­det auf die­se Vor­gän­ge kei­ne Anwen­dung, denn selbst wenn die dor­ti­ge Vor­aus­set­zung einer Min­de­rung von Gesell­schafts­rech­ten auch den Fall des Aus­schei­dens aus der Per­so­nen­ge­sell­schaft umfas­sen soll­te, wäre die Rege­lung in § 16 Abs. 2 und Abs. 3 EStG die spe­zi­el­le­re, weil genau auf den Fall des Aus­schei­dens bezo­ge­ne Norm.

Danach sind die Vor­aus­set­zun­gen für ein ergeb­nis­neu­tra­les Aus­schei­den der Z‑KG aus der Per­so­nen­ge­sell­schaft erfüllt.

Die Z‑KG war durch Ein­brin­gung des Mit­un­ter­neh­mer­an­teils des Gesell­schaf­ters im Zeit­punkt des Aus­schei­dens Mit­un­ter­neh­me­rin der Per­so­nen­ge­sell­schaft. Dass Ein­brin­gung des Anteils und Aus­schei­den unmit­tel­bar nach­ein­an­der statt­ge­fun­den haben, steht dem Über­gang der Mit­un­ter­neh­merstel­lung auf die Z‑KG nicht ent­ge­gen. Es kann dahin­ste­hen, ob der Erwerb der Mit­un­ter­neh­merstel­lung über­haupt von einer zeit­li­chen Kom­po­nen­te abhängt oder ob bereits jeder Durch­gangs­er­werb aus­reicht. Denn wenn ‑wie hier- ein Mit­un­ter­neh­mer­an­teil zum Buch­wert in eine Per­so­nen­ge­sell­schaft ein­ge­bracht wird, ergibt sich die Mit­un­ter­neh­merstel­lung der Ziel­ge­sell­schaft schon aus deren Ein­tritt in die steu­er­li­che Rechts­stel­lung des Ein­brin­gen­den (§ 24 Abs. 4 Halb­satz 1, § 22 Abs. 1, § 12 Abs. 3 Satz 1 UmwStG).

Zur Abfin­dung erhielt die Z‑KG aus­schließ­lich Wirt­schafts­gü­ter des Betriebs­ver­mö­gens der Per­so­nen­ge­sell­schaft, die zu dem von der Z‑KG über­nom­me­nen Geschäfts­be­reich gehör­ten. Die Buch­wer­te die­ser Wirt­schafts­gü­ter waren zwin­gend nach § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG fort­zu­füh­ren. Tat­säch­lich sind Per­so­nen­ge­sell­schaft und Z‑KG auch in die­ser Wei­se ver­fah­ren.

Aus der Über­tra­gung der Aus­lands­be­tei­li­gun­gen des Gesell­schaf­ters auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft im Dezem­ber 2002 waren im Streit­jahr kei­ne gewinn­er­hö­hen­den Fol­ge­run­gen zu zie­hen.

Es kann dahin­ste­hen, ob die Über­tra­gung des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft unter die Vor­aus­set­zun­gen des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG fiel und eine Sperr­frist nach § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG in Gang gesetzt hat. Selbst wenn dies der Fall wäre und die Vor­gän­ge im Streit­jahr eine Ver­let­zung der Sperr­frist bedeu­ten könn­ten, hät­te sich der Gewinn des Streit­jahrs dadurch nicht erhöht. Denn eine Sperr­frist­ver­let­zung hat nur zur Fol­ge, dass die frist­aus­lö­sen­de Über­tra­gung rück­wir­kend nicht zum Buch­wert, son­dern zum Teil­wert durch­zu­füh­ren war und damit nach­träg­lich ein Gewinn im Über­tra­gungs­jahr ent­steht. In Fol­ge­jah­ren kommt es nicht zu einer Gewinn­erhö­hung.

Dass die Über­tra­gungs­vor­gän­ge auf einem ein­heit­li­chen Plan beruh­ten und in einem engen zeit­li­chen Zusam­men­hang durch­ge­führt wor­den sind, führt nicht dazu, dass dem Ansatz der Buch­wer­te für den ein­ge­brach­ten Mit­un­ter­neh­mer­an­teil oder die als Sach­wert­ab­fin­dung über­tra­ge­nen Wirt­schafts­gü­ter Beden­ken ent­ge­gen­ste­hen.

Sowohl § 24 Abs. 2 und Abs. 3 UmwStG als auch § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ver­fol­gen den Zweck, Umstruk­tu­rie­run­gen von Per­so­nen­un­ter­neh­men zu erleich­tern. Die betref­fen­den Vor­gän­ge sol­len mit Rück­sicht auf die Fort­set­zung der unter­neh­me­ri­schen Tätig­keit des Mit­un­ter­neh­mers und die dadurch bestehen­de Mög­lich­keit zur Fort­füh­rung etwai­ger stil­ler Reser­ven im neu­en Betriebs­ver­mö­gen kei­ner allein durch den Über­tra­gungs­vor­gang aus­ge­lös­ten Ertrags­be­steue­rung unter­lie­gen. Soweit sich dabei ein Anteil an den stil­len Reser­ven von einem Mit­un­ter­neh­mer auf einen ande­ren Mit­un­ter­neh­mer ver­la­gert, wird dies vom Gesetz grund­sätz­lich in Kauf genom­men, um die Umstruk­tu­rie­rung zu ermög­li­chen. In bestimm­ten aus­drück­lich gere­gel­ten Fäl­len wird die Ver­la­ge­rung stil­ler Reser­ven aller­dings im Ergeb­nis nicht ermög­licht. Die­se Aus­nah­me­re­geln brin­gen nach Mei­nung des Bun­des­fi­nanz­hofs abschlie­ßend zum Aus­druck, wo eine Beschrän­kung des Buch­wert­pri­vi­legs trotz zunächst ein­ge­tre­te­ner Erfül­lung der tat­be­stands­mä­ßi­gen Vor­aus­set­zun­gen statt­fin­den soll. Eine wei­ter gehen­de teleo­lo­gi­sche Beschrän­kung des Buch­wert­an­sat­zes kommt für der­ar­ti­ge Fäl­le nicht in Betracht.

Danach steht auch im Streit­fall dem Ansatz der Buch­wer­te der von § 24 UmwStG und von § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG ver­folg­te Zweck nicht ent­ge­gen. Die Kumu­la­ti­on der Über­tra­gun­gen zum Buch­wert hat nicht zu einem dem Zweck der bei­den Nor­men wider­spre­chen­den Ergeb­nis geführt. Soweit die Über­tra­gun­gen zu einer Ver­la­ge­rung stil­ler Reser­ven geführt haben soll­ten, hat die­se allein zwi­schen den bis­he­ri­gen Mit­un­ter­neh­mern der Per­so­nen­ge­sell­schaft statt­ge­fun­den. Dem steht nicht ent­ge­gen, dass ein Teil der stil­len Reser­ven durch die Über­tra­gun­gen in das Gesamt­hand­s­ver­mö­gen der Z‑KG ver­la­gert wor­den ist. Denn am Ver­mö­gen der Z‑KG ist allein der Gesell­schaf­ter betei­ligt. Die Ver­la­ge­rung stil­ler Reser­ven in das Gesamt­hand­s­ver­mö­gen einer Per­so­nen­ge­sell­schaft, an deren Ver­mö­gen nur Per­so­nen betei­ligt sind, die vor der Betriebs­auf­ga­be der Per­so­nen­ge­sell­schaft oder vor dem Aus­schei­den eines Gesell­schaf­ters gegen Abfin­dung aus dem Gesell­schafts­ver­mö­gen an dem Ver­mö­gen der Per­so­nen­ge­sell­schaft betei­ligt waren, ent­spricht dem Zweck der Rege­lung in § 16 Abs. 3 Satz 2 EStG [11]. Zweck­wid­ri­gen Über­tra­gun­gen wird durch die Sperr­frist­re­ge­lung in § 16 Abs. 3 Satz 3 EStG ent­ge­gen­ge­wirkt. Umstän­de, aus denen sich im Streit­fall eine Ver­let­zung der Sperr­frist erge­ben könn­te, kann der Bun­des­fi­nanz­hof den getrof­fe­nen Fest­stel­lun­gen nicht ent­neh­men.

Auch sofern die Buch­wert­fort­füh­rung im Streit­jahr mit einer Buch­wert­über­tra­gung im Vor­jahr in Zusam­men­hang ste­hen wür­de, wäre dies unschäd­lich. Des­halb kann dahin­ste­hen, ob für die Über­tra­gung der zum Son­der­be­triebs­ver­mö­gen des Gesell­schaf­ters gehö­ren­den Aus­lands­be­tei­li­gun­gen auf die Per­so­nen­ge­sell­schaft im Jahr 2002 der Buch­wert anzu­set­zen war.

Waren die Vor­aus­set­zun­gen des § 6 Abs. 5 Satz 3 Nr. 2 EStG für den Ansatz des Buch­werts auch unter Beach­tung der Sperr­frist­re­ge­lung in § 6 Abs. 5 Satz 4 EStG im Ergeb­nis erfüllt, kön­nen die Über­tra­gun­gen im Streit­jahr die Über­tra­gung des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens nicht nach­träg­lich als vom Gesetz­ge­ber miss­bil­lig­te Trans­ak­ti­on erschei­nen las­sen. Eine nega­ti­ve Wir­kung auf die Fol­ge­über­tra­gun­gen kann der Über­tra­gung des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens dann eben­falls nicht bei­gemes­sen wer­den.

Waren die Vor­aus­set­zun­gen für den Ansatz des Buch­werts indes­sen nicht erfüllt, käme es schon des­halb nicht zu einer Kumu­la­ti­on von Buch­wert­trans­fers. Die dann zur Auf­de­ckung stil­ler Reser­ven füh­ren­de Über­tra­gung des Son­der­be­triebs­ver­mö­gens könn­te kei­ne nega­ti­ven Aus­wir­kun­gen auf die Fort­füh­rung der inso­weit ange­ho­be­nen Buch­wer­te im Streit­jahr haben.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 30. März 2017 – IV R 11/​15

  1. gegen BMF, Schrei­ben vom 20.12 2016 – IV C 6‑S 2242/07/10002:004, BStBl I 2017, 36[]
  2. BFH, Urteil vom 16.12 2015 -IV R 8/​12, BFHE 252, 141[]
  3. zur Qua­li­fi­zie­rung s. unter III. 2.b[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 19.09.2012 – IV R 11/​12, BFHE 239, 76, Rz 14[]
  5. FG Düs­sel­dorf, Urteil vom 04.12.2014 – 14 K 2968/​09 F[]
  6. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 29.10.1987 – IV R 93/​85, BFHE 151, 181, BStBl II 1988, 374; vom 21.06.1994 – VIII R 5/​92, BFHE 174, 451, BStBl II 1994, 856; und vom 18.09.2013 – X R 42/​10, BFHE 242, 489, BStBl II 2016, 639[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 242, 489, BStBl II 2016, 639[]
  8. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 12.12 1996 – IV R 77/​93, BFHE 183, 379, BStBl II 1998, 180; und vom 09.07.2015 – IV R 19/​12, BFHE 249, 555, BStBl II 2015, 954[]
  9. BFHE 252, 17, BStBl II 2017, 37[]
  10. so jetzt BMF, Schrei­ben vom 20.12 2016 – IV C 6‑S 2242/07/10002:004, BStBl I 2017, 36[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 252, 141, Rz 20[]