Das Arbeits­zim­mer im Mehrfamilienhaus

Eine Ein­bin­dung in die häus­li­che Sphä­re fehlt in der Regel, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge in einem Mehr­fa­mi­li­en­haus ‑zusätz­lich zu sei­ner pri­va­ten Woh­nung- eine wei­te­re Woh­nung voll­stän­dig als Arbeits­zim­mer nutzt. Aus­nahms­wei­se kann sich die häus­li­che Sphä­re der Pri­vat­woh­nung jedoch auch auf die­se wei­te­re, zu beruf­li­chen Zwe­cken genutz­te Woh­nung im sel­ben Haus erstre­cken. Dies ist jedoch nur dann der Fall, wenn bei wer­ten­der Betrach­tung auf­grund beson­de­rer Umstän­de im Ein­zel­fall ein inne­rer Zusam­men­hang zwi­schen bei­den Woh­nun­gen besteht.

Das Arbeits­zim­mer im Mehrfamilienhaus

Die Unent­gelt­lich­keit der Nut­zungs­über­las­sung der Büro­eta­ge steht der Zuord­nung zum Son­der­be­triebs­ver­mö­gen nicht ent­ge­gen [1].

Son­der­be­triebs­aus­ga­ben sind die Auf­wen­dun­gen des Gesell­schaf­ters, die durch die Betei­li­gung an der Per­so­nen­ge­sell­schaft ver­an­lasst sind [2]. Aus dem Grund­satz der Besteue­rung nach der per­sön­li­chen Leis­tungs­fä­hig­keit ergibt sich, dass der Gesell­schaf­ter die Auf­wen­dun­gen per­sön­lich tra­gen muss [3]

Nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG dür­fen Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer sowie die Kos­ten der Aus­stat­tung den Gewinn nicht min­dern. Dies gilt nicht, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG). In die­sem Fall wird die Höhe der abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen auf 1.250 € begrenzt; die Beschrän­kung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeits­zim­mer den Mit­tel­punkt der gesam­ten betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung bil­det (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG).

Häus­li­ches Arbeits­zim­mer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG ist ein Raum, der sei­ner Aus­stat­tung nach der Erzie­lung von Ein­nah­men dient und aus­schließ­lich oder nahe­zu aus­schließ­lich zur Erzie­lung von Ein­künf­ten genutzt wird. Ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer ist sei­ner Lage, Funk­ti­on und Aus­stat­tung nach in die häus­li­che Sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen ein­ge­bun­den und dient vor­wie­gend der Erle­di­gung gedank­li­cher, schrift­li­cher, ver­wal­tungs­tech­ni­scher oder ‑orga­ni­sa­to­ri­scher Arbei­ten. Ein sol­cher Raum ist typi­scher­wei­se mit Büro­mö­beln ein­ge­rich­tet, wobei der Schreib­tisch regel­mä­ßig das zen­tra­le Möbel­stück ist [4]. Die Häus­lich­keit beruflich/​betrieblich genutz­ter Räu­me bestimmt sich danach, ob sie sich unter Berück­sich­ti­gung der Umstän­de des Ein­zel­falls als dem Wohn­be­reich und damit der pri­va­ten Lebens­sphä­re des Steu­er­pflich­ti­gen zuge­hö­rig dar­stel­len [5].

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Eine Ein­bin­dung in die häus­li­che Sphä­re ist nach der Recht­spre­chung des BFH regel­mä­ßig dann gege­ben, wenn die betrieb­lich oder beruf­lich genutz­ten Räu­me zur Woh­nung oder zum Wohn­haus des Steu­er­pflich­ti­gen gehö­ren [6]. Dem­entspre­chend ist ein Arbeits­zim­mer, das sich in einem selbst genutz­ten Ein­fa­mi­li­en­haus befin­det, grund­sätz­lich ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG, es sei denn, die Ein­bin­dung des Büros in die häus­li­che Sphä­re wird ‑etwa durch Publi­kums­ver­kehr oder die Beschäf­ti­gung von nicht fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen Teil­zeit­kräf­ten- auf­ge­ho­ben oder über­la­gert [7]. Dabei ist eine unmit­tel­ba­re Ver­bin­dung zur Woh­nung nicht erfor­der­lich [8].

Hin­ge­gen liegt eine inne­re häus­li­che Ver­bin­dung mit der pri­va­ten Lebens­sphä­re nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs regel­mä­ßig nicht vor, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge in einem Mehr­fa­mi­li­en­haus ‑zusätz­lich zu sei­ner pri­va­ten Woh­nung- noch eine wei­te­re Woh­nung voll­stän­dig als Arbeits­zim­mer nutzt. Die erfor­der­li­che Ver­bin­dung zur häus­li­chen Sphä­re ist in die­sem Fall nicht allein des­halb gege­ben, weil sich eine als Arbeits­zim­mer genutz­te Woh­nung in dem­sel­ben Haus und unter dem­sel­ben Dach wie die Pri­vat­woh­nung des Steu­er­pflich­ti­gen befin­det [9].

Aller­dings kann sich die häus­li­che Sphä­re der Pri­vat­woh­nung auch auf eine zu beruf­li­chen Zwe­cken ange­mie­te­te wei­te­re Woh­nung im sel­ben Haus erstre­cken. Dies ist aller­dings nur dann der Fall, wenn nach den tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt bei wer­ten­der Betrach­tung auf­grund beson­de­rer Umstän­de ein inne­rer Zusam­men­hang zwi­schen bei­den Woh­nun­gen besteht. Einen sol­chen Zusam­men­hang nimmt die Recht­spre­chung des BFH in den Fäl­len an, in denen die Woh­nun­gen in unmit­tel­ba­rer räum­li­cher Nähe zuein­an­der lie­gen, etwa weil die als Arbeits­zim­mer genutz­ten Räu­me unmit­tel­bar an die Pri­vat­woh­nung angren­zen oder weil sie ihr auf der­sel­ben Eta­ge direkt gegen­über­lie­gen [10]. Denn die Mög­lich­kei­ten des Steu­er­pflich­ti­gen, Kos­ten der pri­va­ten Lebens­füh­rung in den beruf­li­chen oder betrieb­li­chen Bereich zu ver­la­gern, sind bei unmit­tel­bar an die Pri­vat­woh­nung angren­zen­den Räum­lich­kei­ten typi­scher­wei­se deut­lich grö­ßer, als wenn dem Steu­er­pflich­ti­gen der Zutritt zu den Räum­lich­kei­ten außer­halb der Pri­vat­woh­nung nur über ein auch von frem­den Drit­ten benutz­tes, gemein­sa­mes Trep­pen­haus mög­lich ist [11]. Die Annah­me eines inne­ren Zusam­men­hangs der Wohn­sphä­re mit dem zusätz­lich ange­mie­te­ten Büro­raum und eine Abzugs­be­schrän­kung nach § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b EStG sind in die­sem Fall gerecht­fer­tigt, da es dem Steu­er­pflich­ti­gen wesent­lich leich­ter fal­len wird, die tat­säch­li­chen Nut­zungs­ver­hält­nis­se an die­sen Räum­lich­kei­ten vor außen­ste­hen­den Per­so­nen ver­bor­gen zu hal­ten [12].

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Danach setzt eine Durch­bre­chung des inne­ren Zusam­men­hangs des Arbeits­zim­mers mit den in dem­sel­ben Gebäu­de gele­ge­nen Wohn­räu­men regel­mä­ßig vor­aus, dass das Arbeits­zim­mer über eine der All­ge­mein­heit zugäng­li­che und auch von ande­ren Per­so­nen genutz­te Ver­kehrs­flä­che zu errei­chen ist [13]. Denn in die­sem Fall ist die räum­li­che Tren­nung zwi­schen Arbeits­zim­mer und Wohn­haus so stark aus­ge­prägt, dass der Zusam­men­hang zur häus­li­chen Sphä­re gelöst wird [14]. Dies gilt auch dann, wenn über die Wohn- und Arbeits­räu­me zwei sepa­ra­te Miet­ver­trä­ge abge­schlos­sen wur­den, da dies ledig­lich ein ‑gestalt­ba­res- schwa­ches Indiz für ein außer­häus­li­ches Arbeits­zim­mer ist [15].

Im hier vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Streit­fall sind die bau­li­chen Gege­ben­hei­ten dadurch gekenn­zeich­net, dass es sich um ein Mehr­fa­mi­li­en­haus han­delt, in dem sich zwei gleich gro­ße, getrenn­te Woh­nun­gen befin­den sowie im drit­ten Stock ‑auf gleich gro­ßer Flä­che- der strei­ti­ge Büro­be­reich. Um in den Büro­be­reich zu gelan­gen, müs­sen die Gesell­schaf­ter der GbR das allen Haus­be­woh­nern zugäng­li­che Trep­pen­haus nut­zen. Die­se räum­li­chen Gege­ben­hei­ten spre­chen gegen die Annah­me eines häus­li­chen Arbeitszimmers.

Hin­zu kommt, dass die Büro­eta­ge bei­den Gesell­schaf­tern der GbR gleich­ran­gig zur Nut­zung zur Ver­fü­gung steht. Ein die Büro­eta­ge nut­zen­der Gesell­schaf­ter muss somit stets damit rech­nen, dass auch der ande­re Gesell­schaf­ter die Räum­lich­kei­ten (zeit­gleich betrieb­lich) nut­zen will. Auch die­ser Umstand spricht gegen eine Zuord­nung der Büro­räu­me zum jewei­li­gen Wohn­be­reich und damit der pri­va­ten Sphä­re der Gesell­schaf­ter der GbR.

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Dem­ge­gen­über fehlt es vor­lie­gend an Fest­stel­lun­gen dazu, dass zwi­schen den Gesell­schaf­tern der GbR bzw. zwi­schen allen Haus­be­woh­nern in den Streit­jah­ren ein Nähe­ver­hält­nis bestand, auf­grund des­sen die Annah­me eines inne­ren Zusam­men­hangs zwi­schen den Woh­nun­gen der Gesell­schaf­ter und der Büro­eta­ge gerecht­fer­tigt wäre. Ein sol­ches lässt sich nicht dar­aus her­lei­ten, dass die zu glei­chen Tei­len an der GbR betei­lig­ten Gesell­schaf­ter auch hälf­ti­ge Bruch­teils­ei­gen­tü­mer des Hau­ses, in dem sich die Woh­nun­gen und die Büro­eta­ge befin­den, sind. Auch die gemein­sa­me Nut­zung des Objek­tes begrün­det kein Nähe­ver­hält­nis. Dies bestä­tigt auch die Recht­spre­chung des BFH, die dem Umstand, dass der wei­te­re Mie­ter in dem betrof­fe­nen Mehr­fa­mi­li­en­haus ein Ange­hö­ri­ger des das Arbeits­zim­mer Nut­zen­den ist, kei­ne Bedeu­tung bei­misst, sofern das jewei­li­ge Miet­ver­hält­nis einem Fremd­ver­gleich stand­hält [16].

Die bestehen­den Nut­zungs­ab­re­den füh­ren im Streit­fall zu kei­nem ande­ren Ergeb­nis. Zwar fehlt es an Miet­ver­trä­gen über die Nut­zung der Woh­nun­gen bzw. der Büro­eta­ge. Dies ist jedoch in Anbe­tracht der Beson­der­hei­ten des Streit­falls kein Indiz für ein Nähe­ver­hält­nis zwi­schen den Haus­be­woh­nern. Denn miet­ver­trag­li­che Abre­den waren auf­grund der Eigen­tums­ver­hält­nis­se an dem Grund­stück, der Betei­li­gungs­ver­hält­nis­se an der GbR und der Ver­gleich­bar­keit der Nut­zungs­ver­hält­nis­se aus­nahms­wei­se ent­behr­lich. Die Gesell­schaf­ter der GbR befan­den sich recht­lich und wirt­schaft­lich in der glei­chen Situa­ti­on, und zwar sowohl in ihrer Eigen­schaft als Bruch­teils­ei­gen­tü­mer des Grund­stücks, als Nut­zer der Woh­nun­gen und auch als Gesell­schaf­ter der GbR. Sie stan­den ein­an­der ‑aus­ge­stat­tet mit jeweils glei­chen Rech­ten und Pflich­ten- wie frem­de Drit­te gegen­über, ohne dass es hier­zu aus­drück­li­cher ver­trag­li­cher Abre­den bedurft hät­te. Der Streit­fall ist daher nicht ver­gleich­bar mit den Fäl­len der Mit­nut­zung eines Mehr­fa­mi­li­en­hau­ses durch einen Ange­hö­ri­gen ohne fremd­üb­li­chen Miet­ver­trag [16].

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Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 8. Okto­ber 2020 – VIII B 59/​20 (AdV)

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 01.03.1994 – VIII R 35/​92, BFHE 175, 231, BStBl II 1995, 241; Schmidt/​Wacker, EStG, 39. Aufl., § 15 Rz 514, m.w.N.[]
  2. z.B. BFH, Urteil vom 18.05.1995 – IV R 46/​94, BFHE 178, 318, BStBl II 1996, 295, m.w.N.[]
  3. vgl. BFH, Urteil vom 23.09.2009 – IV R 21/​08, BFHE 227, 31, BStBl II 2010, 337, m.w.N.[]
  4. BFH, Beschluss vom 27.07.2015 – GrS 1/​14, BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, m.w.N.[]
  5. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 06.12.2017 – VI R 41/​15, BFHE 260, 252, BStBl II 2018, 355, m.w.N.[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 15.01.2013 – VIII R 7/​10, BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374; vom 26.02.2003 – VI R 124/​01, BFHE 202, 104, BStBl II 2004, 69, m.w.N.[]
  7. BFH, Urtei­le in BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374; vom 20.11.2003 – IV R 30/​03, BFHE 204, 176, BStBl II 2004, 775; vom 09.11.2006 – IV R 2/​06, BFH/​NV 2007, 677[]
  8. BFH, Urtei­le in BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374; vom 16.10.2002 – XI R 89/​00, BFHE 201, 27, BStBl II 2003, 185; vom 13.11.2002 – VI R 164/​00, BFHE 201, 86, BStBl II 2003, 350[]
  9. vgl. im Ein­zel­nen BFH, Urtei­le in BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374; in BFHE 202, 104, BStBl II 2004, 69; vom 26.02.2003 – VI R 125/​01, BFHE 202, 109, BStBl II 2004, 72; vom 18.08.2005 – VI R 39/​04, BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428[]
  10. BFH, Urtei­le in BFHE 202, 104, BStBl II 2004, 69, und in BFHE 202, 109, BStBl II 2004, 72[]
  11. BFH, Urtei­le in BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428; vom 10.06.2008 – VIII R 52/​07, Höchst­rich­ter­li­che Finanz­recht­spre­chung ‑HFR- 2009, 456[]
  12. vgl. BFH, Urteil in BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428[]
  13. vgl. hier­zu BFH, Urtei­le in BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374; vom 20.06.2012 – IX R 56/​10, BFH/​NV 2012, 1776[]
  14. BFH, Urteil in BFHE 201, 86, BStBl II 2003, 350[]
  15. BFH, Urteil in BFHE 240, 121, BStBl II 2013, 374[]
  16. vgl. BFH, Urteil in HFR 2009, 456[][]

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