Das selbst­ge­nutz­te Ein­fa­mi­li­en­haus – und sei­ne Ein­brin­gung in eine Per­so­nen­ge­sell­schaft

Auch ein durch die Gesell­schaf­ter genutz­tes Ein­fa­mi­li­en­haus ist mit der Ein­brin­gung in das Gesamt­hands­ver­mö­gen einer GmbH & Co. KG (§ 718 Abs. 1 BGB i.V.m. § 105 Abs. 3, § 161 Abs. 2 HGB) über­tra­gen wor­den. Das Grund­stück und das auf ihm befind­li­che Gebäu­de sind dem­zu­fol­ge ent­spre­chend dem Voll­stän­dig­keits­ge­bot (§ 246 Abs. 1 HGB) als Ver­mö­gens­ge­gen­stän­de in der Han­dels­bi­lanz der KG aus­zu­wei­sen.

Das selbst­ge­nutz­te Ein­fa­mi­li­en­haus – und sei­ne Ein­brin­gung in eine Per­so­nen­ge­sell­schaft

Die han­dels­recht­li­che Zurech­nung eines Wirt­schafts­guts zum Gesell­schafts­ver­mö­gen ist jedoch nicht allein maß­geb­lich für des­sen Zuord­nung zum steu­er­lich rele­van­ten Betriebs­ver­mö­gen der Mit­un­ter­neh­mer­schaft. Viel­mehr kommt unter Her­an­zie­hung der steu­er­recht­li­chen Gewinn­ermitt­lungs­vor­schrif­ten, ins­be­son­de­re des § 4 EStG, nur sol­chen Wirt­schafts­gü­tern die Eigen­schaft des Betriebs­ver­mö­gens zu, die von den Mit­un­ter­neh­mern bzw. der Mit­un­ter­neh­mer­schaft dazu ein­ge­setzt wer­den, dem Betrieb zur Gewinn­erzie­lung im Rah­men der nach­hal­ti­gen Betä­ti­gung zu die­nen.

Wirt­schafts­gü­ter des Gesell­schafts­ver­mö­gens gehö­ren daher nicht zum Betriebs­ver­mö­gen, wenn ihre Zuge­hö­rig­keit zum Gesell­schafts­ver­mö­gen nicht betrieb­lich ver­an­lasst ist 1.

Eine betrieb­li­che Ver­an­las­sung ist zu ver­nei­nen, wenn beim Erwerb des Wirt­schafts­guts bereits erkenn­bar war, dass es dem Betrieb der Gesell­schaft kei­nen Nut­zen, son­dern nur Ver­lus­te brin­gen wird. Die objek­ti­ve Fest­stel­lungs­last für die Ver­lust­nei­gung des Wirt­schafts­guts trägt das Finanz­amt.

Ob die Zuge­hö­rig­keit eines Wirt­schafts­guts zum Gesamt­hands­ver­mö­gen betrieb­lich ver­an­lasst ist, bedarf der Wür­di­gung des Ein­zel­falls. Dem­ge­mäß ist auch die Fra­ge, ob die Über­las­sung eines bebau­ten Grund­stücks zur Nut­zung durch die Gesell­schaf­ter in der betrieb­li­chen Betä­ti­gung der Per­so­nen­ge­sell­schaft grün­det, anhand einer Gesamt­wür­di­gung der den jewei­li­gen Sach­ver­halt kenn­zeich­nen­den Umstän­de zu ent­schei­den. Den Kri­te­ri­en des Fremd­ver­gleichs kommt ledig­lich indi­zi­el­le Bedeu­tung zu 2.

Nach die­sen Maß­stä­ben hat der Bun­des­fi­nanz­hof – wie zuvor bereits das Finanz­ge­richt Köln 3- in hier ent­schie­de­nen Fall das den pri­va­ten Wohn­zwe­cken der Gesell­schaf­ter die­nen­de Ein­fa­mi­li­en­haus dem not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen der GmbH & Co. KG zuge­ord­net:

Die Zuge­hö­rig­keit zum not­wen­di­gen Betriebs­ver­mö­gen im Streit­jahr 2009 fol­gert das Finanz­ge­richt in revi­si­ons­recht­lich nicht zu bean­stan­den­der Wei­se aus den Umstän­den, dass das Objekt von der GmbH & Co. KG ab dem 1.01.2009 zu fremd­üb­li­chen Bedin­gun­gen an die Gesell­schaf­ter ver­mie­tet war, und dass die GmbH & Co. KG hier­aus jähr­lich einen Über­schuss erwirt­schaf­te­te. Die­se Annah­men beru­hen auf einer ein­zel­fall­be­zo­ge­nen Sach­ver­halts­wür­di­gung des Finanz­ge­richt, die im Revi­si­ons­ver­fah­ren nur dar­auf­hin über­prüft wer­den kann, ob sie ent­we­der in ver­fah­rens­feh­ler­haf­ter Wei­se zustan­de gekom­men ist oder gegen Denk­ge­set­ze oder all­ge­mei­ne Erfah­rungs­sät­ze ver­stößt. Dies ist nicht der Fall. Auch macht das Finanz­amt nicht gel­tend, dass die­se Wür­di­gung inso­weit Denk­ge­set­zen oder Erfah­rungs­sät­zen wider­sprä­che oder ver­fah­rens­feh­ler­haft zu Stan­de gekom­men sei. Soweit das Finanz­amt in der münd­li­chen Ver­hand­lung erst­mals vor­ge­tra­gen hat, dass in den nach­fol­gen­den Ver­an­la­gungs­zeit­räu­men erheb­li­che Erhal­tungs­auf­wen­dun­gen für das Ein­fa­mi­li­en­haus ange­fal­len sei­en, die einen peri­oden­über­grei­fen­den Über­schuss der Ein­nah­men über die Aus­ga­ben bei dem Ein­fa­mi­li­en­haus aus­schlös­sen, han­delt es sich um neu­es Vor­brin­gen, wel­ches in dem vor­lie­gen­den Revi­si­ons­ver­fah­ren nicht (mehr) berück­sich­tigt wer­den kann.

Die aus der Ver­mie­tung des Objekts resul­tie­ren­den Miet­ein­nah­men sind danach als Betriebs­ein­nah­men und der Grund­stücks­auf­wand sowie die AfA als Betriebs­aus­ga­ben zu berück­sich­ti­gen.

Jedoch ist ein Abzug der AfA für das Ein­fa­mi­li­en­haus inso­weit aus­ge­schlos­sen, wie die­ses den Gesell­schaf­tern nach der Ein­brin­gung zunächst (hier: bis zum Jah­res­en­de) unent­gelt­lich zur Nut­zung über­las­sen wor­den war.

Das Ein­fa­mi­li­en­haus wur­de von der GmbH & Co. KG bis zu die­sem Zeit­punkt daher nicht zum Zwe­cke der Gewinn­erzie­lung betrieb­lich genutzt. Es dien­te viel­mehr aus­schließ­lich der pri­va­ten Lebens­füh­rung der Gesell­schaf­ter. Der Bun­des­fi­nanz­hof kann dabei dahin­ste­hen las­sen, ob das Ein­fa­mi­li­en­haus auf­grund der unent­gelt­li­chen Über­las­sung im Jahr 2008 dem Pri­vat­ver­mö­gen oder unge­ach­tet des­sen gleich­wohl dem Betriebs­ver­mö­gen der GmbH & Co. KG zuzu­ord­nen war. Denn an dem steu­er­li­chen Ergeb­nis der Nicht­ab­zugs­fä­hig­keit der Auf­wen­dun­gen wür­de sich nichts ändern. Die außer­be­trieb­lich ver­an­lass­te unent­gelt­li­che Nut­zung des zu dem Betriebs­ver­mö­gen der GmbH & Co. KG gehö­ren­den Ein­fa­mi­li­en­haus wür­de dann näm­lich eine Nut­zungs­ent­nah­me dar­stel­len. Nach § 4 Abs. 1 Satz 2 EStG gehö­ren zu den Ent­nah­men auch Nut­zun­gen und Leis­tun­gen, die der Steu­er­pflich­ti­ge für betriebs­frem­de Zwe­cke ent­nimmt. Gewährt der Steu­er­pflich­ti­ge einem Drit­ten aus außer­be­trieb­li­chen Grün­den die unent­gelt­li­che Nut­zung von Wirt­schafts­gü­tern des Betriebs­ver­mö­gens, ist dar­in eine Ent­nah­me der Nut­zung zu sehen. Mit dem Ansatz einer Ent­nah­me wird der für das Wirt­schafts­gut ent­stan­de­ne Auf­wand, der grund­sätz­lich in vol­lem Umfang als Betriebs­aus­ga­be den Gewinn min­dert, neu­tra­li­siert, soweit er die außer­be­trieb­li­che Nut­zung betrifft 4. Die Nut­zungs­ent­nah­me ist mit den Auf­wen­dun­gen der GmbH & Co. KG für das Gebäu­de zu bewer­ten, zu denen hier eben­falls nur die AfA zu rech­nen ist. Aus­ge­hend von dem monat­li­chen Miet­zins ist die Ent­nah­me hier auch nicht der Höhe nach begrenzt (Begren­zung auf den Markt­wert der Nut­zung) 5, da die Auf­wen­dun­gen gerin­ger sind als die antei­li­ge orts­üb­li­che Mie­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 3. Dezem­ber 2015 – IV R 43/​13

  1. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 06.03.2003 – IV R 21/​01, BFH/​NV 2003, 1542; vom 03.03.2011 – IV R 45/​08, BFHE 233, 137, BSt­Bl II 2011, 552; vom 16.10.2014 – IV R 15/​11, BFHE 247, 410, BSt­Bl II 2015, 267, m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 247, 410, BSt­Bl II 2015, 267[]
  3. FG Köln, Urteil vom 26.09.2013 – 10 K 3422/​12[]
  4. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 29.04.1999 – IV R 49/​97, BFHE 188, 382, BSt­Bl II 1999, 652[]
  5. sie­he zuletzt BFH, Urteil vom 14.08.2014 – IV R 56/​11, BFH/​NV 2015, 317, Rz 28, m.w.N.[]