Der Dienst­wa­gen eines fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen Arbeit­neh­mers – und die 1%-Regelung

Über­lässt der Arbeit­ge­ber einem Arbeit­neh­mer unent­gelt­lich oder ver­bil­ligt einen Dienst­wa­gen auch zur pri­va­ten Nut­zung, führt das nach der stän­di­gen Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs zu einem als Lohn­zu­fluss nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) zu erfas­sen­den steu­er­ba­ren Nut­zungs­vor­teil des Arbeit­neh­mers 1, und zwar unab­hän­gig davon, ob und in wel­chem Umfang der Arbeit­neh­mer den betrieb­li­chen PKW pri­vat nutzt 2. Der Vor­teil ist nach § 8 Abs. 2 Sät­ze 2 bis 5 i.V.m. § 6 Abs. 1 Nr. 4 Satz 2 EStG ent­we­der mit der Fahr­ten­buch­me­tho­de oder, wenn ‑wie im Streit­fall mitt­ler­wei­le unstrei­tig- kein ord­nungs­ge­mä­ßes Fahr­ten­buch geführt wird, mit der 1 %-Rege­lung zu bewer­ten.

Der Dienst­wa­gen eines fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen Arbeit­neh­mers – und die 1%-Regelung

Über die Fra­ge, ob und wel­ches betrieb­li­che Fahr­zeug dem Arbeit­neh­mer auch zur pri­va­ten Nut­zung über­las­sen ist, ent­schei­det das Finanz­ge­richt unter Berück­sich­ti­gung sämt­li­cher Umstän­de des Ein­zel­falls nach sei­ner frei­en, aus dem Gesamt­ergeb­nis des Ver­fah­rens gewon­ne­nen Über­zeu­gung. Dabei hat das Finanz­ge­richt im Ein­zel­nen dar­zu­le­gen, wie und dass es sei­ne Über­zeu­gung in recht­lich zuläs­si­ger und ein­wand­frei­er Wei­se gewon­nen hat 3. Die sub­jek­ti­ve Gewiss­heit des Tatrich­ters vom Vor­lie­gen eines ent­schei­dungs­er­heb­li­chen Sach­ver­halts ist nur dann aus­rei­chend und für das Revi­si­ons­ge­richt bin­dend, wenn sie auf einer logi­schen, ver­stan­des­mä­ßig ein­sich­ti­gen Wür­di­gung beruht, deren nach­voll­zieh­ba­re Fol­ge­run­gen den Denk­ge­set­zen ent­spre­chen und von den fest­ge­stell­ten Tat­sa­chen getra­gen wer­den. Fehlt es an einer trag­fä­hi­gen Tat­sa­chen­grund­la­ge für die Fol­ge­run­gen in der tatrich­ter­li­chen Ent­schei­dung oder fehlt die nach­voll­zieh­ba­re Ablei­tung die­ser Fol­ge­run­gen aus den fest­ge­stell­ten Tat­sa­chen und Umstän­den, so liegt ein Ver­stoß gegen die Denk­ge­set­ze vor 4.

Ein sol­cher Rechts­an­wen­dungs­feh­ler ist vor­lie­gend zu bekla­gen. Der Schluss des Finanz­ge­richt, dass dem Klä­ger von sei­nem Arbeit­ge­ber der strei­ti­ge Fir­men­wa­gen in den Streit­jah­ren auch zur pri­va­ten (befug­ten) Nut­zung über­las­sen wor­den ist, hält revi­si­ons­recht­li­cher Prü­fung nicht stand.

Denn die­se Erkennt­nis beruht nicht auf belast­ba­ren Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt. Danach ist dem Klä­ger die pri­va­te Nut­zung des Audi A6 ver­bo­ten. Das Finanz­ge­richt hat sei­ne Über­zeu­gung allein aus dem Umstand, dass der Klä­ger auf­grund sei­ner her­aus­ge­ho­be­nen Posi­ti­on im Unter­neh­men (fak­ti­scher Geschäfts­füh­rer) die Mög­lich­keit hat­te, wie ein Unter­neh­mer frei über das strei­ti­ge Fir­men­fahr­zeug zu bestim­men, geschöpft und hier­aus auf die pri­va­te Nut­zungs­be­fug­nis des Klä­gers geschlos­sen. Die­ser Schluss ist jedoch für den Bun­des­fi­nanz­hof nicht nach­voll­zieh­bar. Denn von der Nut­zungs­mög­lich­keit auf­grund tat­säch­li­cher Sach­herr­schaft lässt sich nicht auf eine rechts­ge­schäft­lich (aus­drück­lich oder kon­klu­dent) ver­mit­tel­te Nut­zungs­be­fug­nis schlie­ßen.

Im Übri­gen recht­fer­tigt allein die Mög­lich­keit, das Fahr­zeug (gegen den Wil­len des Arbeit­ge­bers) pri­vat zu nut­zen, den Ansatz eines lohn­steu­er­ba­ren Nut­zungs­werts nicht. Arbeits­lohn liegt nur inso­weit vor, als der Arbeit­neh­mer zur Pri­vat­nut­zung des Fir­men­fahr­zeugs befugt ist 5. Folg­lich kann auch ent­ge­gen der Auf­fas­sung des Finanz­ge­richt die Tat­sa­che, dass der Arbeit­ge­ber vor­lie­gend die­se pri­va­te Nut­zungs­mög­lich­keit gedul­det habe und die­se Mög­lich­keit nicht durch das arbeits­ver­trag­li­che Nut­zungs­ver­bot oder des­sen unzu­rei­chen­de Über­wa­chung aus­ge­schlos­sen wor­den sei, einen geld­wer­ten nach der 1 %-Rege­lung zu bewer­ten­den Vor­teil des Arbeit­neh­mers nicht begrün­den.

Das Finanz­ge­richt wird daher im zwei­ten Rechts­gang nach Maß­ga­be der vor­ge­nann­ten Rechts­grund­sät­ze den hier strei­ti­gen Sach­ver­halt ins­be­son­de­re dahin­ge­hend wei­ter auf­zu­klä­ren und zu wür­di­gen haben, ob der Klä­ger gege­be­nen­falls auf­grund einer mög­li­cher­wei­se kon­klu­dent geschlos­se­nen Ver­ein­ba­rung zur pri­va­ten Nut­zung des geleas­ten Audi A6 befugt war. Die­se Fest­stel­lun­gen kann auch der Beweis des ers­ten Anscheins nicht erset­zen. Das Finanz­ge­richt hat sich von der pri­va­ten Nut­zungs­be­fug­nis und nicht ledig­lich von der Mög­lich­keit zur unbe­fug­ten Pri­vat­nut­zung mit der erfor­der­li­chen Gewiss­heit zu über­zeu­gen. Dabei hat es auch zu berück­sich­ti­gen, dass die feh­len­de Über­wa­chung eines arbeits­ver­trag­lich ver­ein­bar­ten Ver­bots der pri­va­ten Nut­zung des dienst­lich über­las­se­nen Fahr­zeugs nicht auf des­sen Steue­ru­ner­heb­lich­keit schlie­ßen lässt 6. Zwar mag es sein, dass in Fäl­len wie dem vor­lie­gen­den der Arbeit­neh­mer ‑in Erman­ge­lung einer "Kon­troll­in­stanz"- bei einer Zuwi­der­hand­lung kei­ne arbeits­recht­li­chen oder gar straf­recht­li­chen Kon­se­quen­zen zu gewär­ti­gen hat. Gleich­wohl recht­fer­tigt dies einen ent­spre­chen­den steu­er­straf­recht­lich erheb­li­chen Gene­ral­ver­dacht nicht. Dies gilt selbst dann, wenn der Arbeit­ge­ber ein arbeits­ver­trag­lich ver­ein­bar­tes Pri­vat­nut­zungs­ver­bot nicht über­wacht oder es wie bei einem ange­stell­ten (Allein-)Geschäftsführer, einem (fami­li­en­an­ge­hö­ri­gen) Geschäfts­füh­rer eines Fami­li­en­un­ter­neh­mens oder dem Gesell­schaf­ter-Geschäfts­füh­rer an einer "Kon­troll­in­stanz" fehlt 7. Aller­dings kann bei einer nach­hal­ti­gen "ver­trags­wid­ri­gen" pri­va­ten Nut­zung eines betrieb­li­chen PKW durch den Arbeit­neh­mer ‑sofern eine sol­che fest­ge­stellt ist- der Schluss nahe­lie­gen, dass Nut­zungs­be­schrän­kung oder ‑ver­bot nicht ernst­lich gemeint sind, son­dern ledig­lich "auf dem Papier ste­hen", da übli­cher­wei­se der Arbeit­ge­ber eine unbe­fug­te Nut­zung durch den Arbeit­neh­mer nicht dul­det. Unter­bin­det der Arbeit­ge­ber die unbe­fug­te Nut­zung durch den Arbeit­neh­mer nicht, kann die "ver­trags­wid­ri­ge" Pri­vat­nut­zung auf einer vom schrift­lich Ver­ein­bar­ten abwei­chen­den, münd­lich oder kon­klu­dent getrof­fe­nen Nut­zungs- oder Über­las­sungs­ver­ein­ba­rung beru­hen und damit den Ansatz eines nach der 1 %-Rege­lung zu bewer­ten­den, lohn­steu­er­ba­ren Nut­zungs­vor­teil recht­fer­ti­gen 8.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 14. Novem­ber 2013 – VI R 25/​13

  1. BFH, Urtei­le vom 18.04.2013 – VI R 23/​12, BFHE 241, 276, BFH/​NV 2013, 1316; und vom 21.03.2013 – VI R 42/​12, BFHE 241, 180, BFH/​NV 2013, 1305; – VI R 46/​11, BFHE 241, 175, BFH/​NV 2013, 1302, und – VI R 31/​10, BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700; jeweils m.w.N.[]
  2. BFH, Urteil in BFHE 241, 167, BSt­Bl II 2013, 700[]
  3. BFH, Beschluss vom 13.03.1997 – I B 78/​96, BFH/​NV 1997, 772[]
  4. BFH, Urteil vom 11.11.2010 – VI R 16/​09, BFHE 232, 34, BSt­Bl II 2011, 966, m.w.N.[]
  5. BFH, Urteil vom 21.04.2010 – VI R 46/​08, BFHE 229, 228, BSt­Bl II 2010, 848[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 241, 180, BFH/​NV 2013, 1305; in BFHE 241, 175, BFH/​NV 2013, 1302[]
  7. BFH, Urtei­le in BFHE 241, 276, BFH/​NV 2013, 1316; in BFHE 241, 180, BFH/​NV 2013, 1305; in BFHE 241, 175, BFH/​NV 2013, 1302, m.w.N.[]
  8. BFH, Urteil vom 23.04.2009 – VI R 81/​06, BFHE 225, 33, BSt­Bl II 2012, 262[]