Der Fuß­ball-Schieds­rich­ter – und sei­ne Besteue­rung

Fuß­ball­schieds­rich­ter sind selb­stän­dig tätig und neh­men am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr teil. Bei den von Schieds­rich­tern erziel­ten Ein­künf­ten han­delt es sich nicht um sol­che eines Sport­lers.

Der Fuß­ball-Schieds­rich­ter – und sei­ne Besteue­rung

Ein inter­na­tio­nal täti­ger Schieds­rich­ter begrün­det am jewei­li­gen Spiel­ort kei­ne Betriebs­stät­te.

Wie der Bun­des­fi­nanz­hof damit ent­schie­den hat, sind Fuß­ball­schieds­rich­ter steu­er­recht­lich als Gewer­be­trei­ben­de tätig, die bei inter­na­tio­na­len Ein­sät­zen auch nicht am jewei­li­gen Spiel­ort eine Betriebs­stät­te begrün­den. Dies recht­fer­tigt die Fest­set­zung (natio­na­ler) Gewer­be­steu­er auch für die im Aus­land erziel­ten Ein­künf­te. Die­sem natio­na­len Besteue­rungs­recht ste­hen abkom­mens­recht­li­che Hür­den (hier: sog. Sport­ler­be­steue­rung im jewei­li­gen Tätig­keits­staat) nicht ent­ge­gen.

In dem jetzt vom Bun­des­fi­nanz­hof ent­schie­de­nen Fall war der Schieds­rich­ter in den Streit­jah­ren (2001 bis 2003) als Fuß­ball­schieds­rich­ter sowohl im Inland als auch im Aus­land tätig. Er lei­te­te neben Spie­len der Fuß­ball-Bun­des­li­ga u.a. Spie­le im Rah­men einer von der Fédé­ra­ti­on Inter­na­tio­na­le de Foot­ball Asso­cia­ti­on (FIFA) ver­an­stal­te­ten Welt­meis­ter­schaft sowie – jeweils von der Uni­on of European Foot­ball Asso­cia­ti­ons (UEFA) durch­ge­führt – der Qua­li­fi­ka­ti­on zu einer Euro­pa­meis­ter­schaft, der UEFA Cham­pi­ons-League und des UEFA Cup. Mit sei­ner Kla­ge gegen die Fest­set­zung von Gewer­be­steu­er war er erst­in­stanz­lich beim Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz erfolg­reich1. Der Bun­des­fi­nanz­hof ent­schied nun zum Nach­teil des Schieds­rich­ters:

Die Schieds­rich­ter­tä­tig­keit begrün­det steu­er­recht­lich einen Gewer­be­be­trieb, weil eine selb­stän­di­ge nach­hal­ti­ge Betä­ti­gung vor­liegt, die in Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht und unter Teil­nah­me am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr unter­nom­men wird. Dabei folgt die Selb­stän­dig­keit dar­aus, dass ein Schieds­rich­ter bei der Ein­künf­te­er­zie­lung auf eige­ne Rech­nung und Gefahr tätig ist und Unter­neh­mer­initia­ti­ve ent­fal­ten kann; ein "Anstel­lungs­ver­hält­nis" liegt nicht vor, auch wenn (nach der Zusa­ge, die Spiel­lei­tung zu über­neh­men) die Tätig­keit hin­sicht­lich des Ortes und der Zeit im Rah­men der Anset­zung zu den ein­zel­nen Spie­len durch die Fuß­ball-Ver­bän­de bestimmt wird. Jeden­falls besteht wäh­rend des Fuß­ball­spiels (als Schwer­punkt der Tätig­keit) kei­ne Wei­sungs­be­fug­nis eines Ver­bands. Nicht zuletzt ent­spricht die Tätig­keit des Schieds­rich­ters ihrer Art und ihrem Umfang nach dem Bild einer unter­neh­me­ri­schen Markt­teil­nah­me; die Anzahl der Ver­trags­part­ner ist hier­bei uner­heb­lich. Des­halb kann sich aus Sicht des Bun­des­fi­nanz­hof bereits die Schieds­rich­ter­tä­tig­keit für einen (ein­zi­gen) Lan­des- oder Natio­nal­ver­band (wie etwa den Deut­schen Fuß­ball-Bund e.V.) bei der gebo­te­nen Gesamt­be­trach­tung als unter­neh­me­ri­sche Markt­teil­nah­me dar­stel­len.

Der Bun­des­fi­nanz­hof macht auch deut­lich, dass der Schieds­rich­ter nur eine ein­zi­ge Betriebs­stät­te hat­te, näm­lich in sei­ner inlän­di­schen Woh­nung als Ort der "Geschäfts­lei­tung". An den Spiel­or­ten (in der jewei­li­gen Schieds­rich­ter­ka­bi­ne) unter­hält er hin­ge­gen kei­ne "fes­te Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge, die der Tätig­keit eines Unter­neh­mens dient" und damit auch kei­ne Betriebs­stät­te. Schließ­lich ist das inner­staat­li­che (natio­na­le) Besteue­rungs­recht auch nicht nach einem Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung aus­ge­schlos­sen. Auch wenn sich der Fuß­ball­schieds­rich­ter (im Gegen­satz zu Schieds­rich­tern man­cher ande­rer Sport­ar­ten) bei der Berufs­aus­übung kör­per­lich betä­tigt, übt er kei­ne Tätig­keit "als Sport­ler" aus; zwar wird sei­ne Tätig­keit von den Zuschau­ern des Fuß­ball­spiels wahr­ge­nom­men, sie ermög­licht aber ledig­lich ande­ren Per­so­nen (den Spie­lern), die­sen sport­li­chen Wett­kampf zu bestrei­ten. Damit ist die Besteue­rung abkom­mens­recht­lich nicht dem (aus­län­di­schen) Tätig­keits­staat vor­be­hal­ten.

Schieds­rich­ter­tä­tig­keit als Gewer­be­be­trieb[↑]

Sämt­li­che aus der Schieds­rich­ter­tä­tig­keit erziel­ten Gewin­ne unter­lie­gen der Gewer­be­steu­er. Der Schieds­rich­ter unter­hält mit sei­ner Tätig­keit einen Gewer­be­be­trieb i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG.

Nach die­ser Vor­schrift unter­liegt jeder ste­hen­de Gewer­be­be­trieb, soweit er im Inland betrie­ben wird, der Gewer­be­steu­er. Unter Gewer­be­be­trieb ist ein gewerb­li­ches Unter­neh­men i.S. des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) zu ver­ste­hen (§ 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG). § 15 Abs. 2 EStG defi­niert den Gewer­be­be­trieb als eine selb­stän­di­ge nach­hal­ti­ge Betä­ti­gung, die in Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht und unter Teil­nah­me am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr unter­nom­men wird und sich weder als Aus­übung von Land- und Forst­wirt­schaft noch als Aus­übung eines frei­en Berufs oder als eine ande­re selb­stän­di­ge Arbeit dar­stellt. Dar­über hin­aus ist erfor­der­lich, dass die Betä­ti­gung den Rah­men einer pri­va­ten Ver­mö­gens­ver­wal­tung über­schrei­tet2.

Da kein Streit dar­über besteht, dass der Schieds­rich­ter nach­hal­tig und mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht gehan­delt hat sowie sei­ne Tätig­keit ins­be­son­de­re nicht als pri­va­te Ver­mö­gens­ver­wal­tung zu qua­li­fi­zie­ren ist, sieht der Bun­des­fi­nanz­hof inso­weit von wei­te­ren Aus­füh­run­gen ab.

Der Schieds­rich­ter war als Fuß­ball­schieds­rich­ter fer­ner selb­stän­dig tätig.

Für die Abgren­zung zwi­schen einer selb­stän­di­gen und einer nicht­selb­stän­di­gen Betä­ti­gung sieht § 1 Abs. 1 der Lohn­steu­er-Durch­füh­rungs­ver­ord­nung (LSt­DV) sol­che Per­so­nen als "Arbeit­neh­mer" an, die im öffent­li­chen oder pri­va­ten Dienst ange­stellt oder beschäf­tigt sind oder waren und die aus die­sem oder einem frü­he­ren Dienst­ver­hält­nis Arbeits­lohn bezie­hen. Ein "Dienst­ver­hält­nis" in die­sem Sin­ne liegt vor, wenn der Ange­stell­te (Beschäf­tig­te) dem Arbeit­ge­ber sei­ne Arbeits­kraft schul­det, d.h., wenn die täti­ge Per­son in der Betä­ti­gung ihres geschäft­li­chen Wil­lens unter der Lei­tung des Arbeit­ge­bers steht oder im geschäft­li­chen Orga­nis­mus des Arbeit­ge­bers des­sen Wei­sun­gen zu fol­gen ver­pflich­tet ist (§ 1 Abs. 2 LSt­DV).

Dem­ge­gen­über ist eine (natür­li­che) Per­son selb­stän­dig tätig, wenn sie auf eige­ne Rech­nung und Gefahr tätig ist, d.h. wenn sie das Erfolgs­ri­si­ko der eige­nen Betä­ti­gung (Unter­neh­mer­ri­si­ko) trägt und Unter­neh­mer­initia­ti­ve ent­fal­ten kann3.

Nach die­ser Maß­ga­be han­delt es sich bei der Schieds­rich­ter­tä­tig­keit des Schieds­rich­ters um eine selb­stän­di­ge Tätig­keit. Hier­für spricht zunächst, dass der Schieds­rich­ter nicht für eine fest bestimm­te Arbeits­zeit, son­dern für sei­ne Schieds­rich­ter­tä­tig­keit im Rah­men der von dem jewei­li­gen Ver­band ange­setz­ten Spie­le ver­gü­tet wur­de. Zudem trug der Schieds­rich­ter das Ver­mö­gens­ri­si­ko für Aus­fall­zei­ten4. Denn wenn er von den Ver­bän­den nicht nomi­niert wur­de, erkrankt war oder aus sons­ti­gen Grün­den nicht zur Ver­fü­gung stand, bestand kein Anspruch auf Zah­lung. Eben­so bestand kein Anspruch auf bezahl­ten Urlaub. Ins­be­son­de­re erhiel­ten die in der Fuß­ball-Bun­des­li­ga ein­ge­setz­ten Schieds­rich­ter ‑jeden­falls in den Streit­jah­ren- neben den Ver­gü­tun­gen für die gelei­te­ten Spie­le kei­ne lau­fen­den Zah­lun­gen sei­tens des Deut­schen Fuß­ball-Bunds (DFB). Zudem müs­sen Fuß­ball­schieds­rich­ter die ihnen ent­ste­hen­den Auf­wen­dun­gen selbst tra­gen. Damit trug der Schieds­rich­ter das allei­ni­ge Gewinn- und Ver­lust­ri­si­ko aus sei­ner Schieds­rich­ter­tä­tig­keit ("Unter­neh­mer­ri­si­ko").

Zwar wird die Tätig­keit als Schieds­rich­ter hin­sicht­lich des Ortes und der Zeit im Rah­men der Anset­zung zu den ein­zel­nen Spie­len durch die Ver­bän­de bestimmt. Auch sind bei der Spiel­lei­tung die Vor­ga­ben des ver­an­stal­ten­den Ver­bands ‑in Form der Fuß­ball­re­geln und Durch­füh­rungs­be­stim­mun­gen- zu beach­ten und die Leis­tun­gen des Schieds­rich­ters wer­den durch vom Ver­band ange­setz­te Schieds­rich­ter­be­ob­ach­ter beur­teilt. Die Ein­bin­dung in die­se orga­ni­sa­to­ri­schen Rah­men­be­din­gun­gen5 führt jedoch nicht dazu, dass die Unter­neh­mer­initia­ti­ve zu ver­nei­nen wäre. So stand es dem Schieds­rich­ter ‑etwa bei per­sön­li­cher Ver­hin­de­rung- frei, Spiel­lei­tun­gen für einen bestimm­ten Zeit­raum abzu­leh­nen6. Dass es ‑wie der Schieds­rich­ter gel­tend macht- bei feh­len­den Ein­satz­zei­ten mög­li­cher­wei­se zu einer Strei­chung von der Schieds­rich­ter­lis­te für eine bestimm­te Spiel­klas­se kom­men kann, stellt allen­falls einen ‑für die Beja­hung der Arbeit­neh­mer­ei­gen­schaft nicht aus­rei­chen­den7- fak­ti­schen Zwang zur Annah­me von Ange­bo­ten zur Leis­tungs­er­brin­gung dar und ändert nichts an der feh­len­den recht­li­chen Ver­pflich­tung. Zusätz­lich besteht wäh­rend des Fuß­ball­spiels ‑und damit wäh­rend des Schwer­punkts der Schieds­rich­ter­tä­tig­keit- kei­ne Wei­sungs­be­fug­nis des Ver­bands gegen­über dem Schieds­rich­ter. Durch die­sen getrof­fe­ne Ent­schei­dun­gen sind ‑selbst bei Vor­lie­gen eines Regel­ver­sto­ßes- wäh­rend des Spiels ver­bind­lich und kön­nen ‑jeden­falls in den Streit­jah­ren8- ledig­lich durch den Schieds­rich­ter selbst zurück­ge­nom­men oder kor­ri­giert wer­den. Zudem sind sämt­li­che Ent­schei­dun­gen des Schieds­rich­ters, wel­che die Wahr­neh­mung von Tat­sa­chen betref­fen, auch im Nach­hin­ein grund­sätz­lich end­gül­tig und unan­fecht­bar9.

Ent­ge­gen der Ansicht des Finanz­ge­richt hat sich der Schieds­rich­ter zudem am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr betei­ligt.

Eine Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr liegt grund­sätz­lich vor, wenn eine Tätig­keit am Markt und für Drit­te äußer­lich erkenn­bar ange­bo­ten wird10. Dafür ist nicht zwin­gend erfor­der­lich, dass die Tätig­keit oder auch nur das Ange­bot der­sel­ben gegen­über einer Mehr­zahl von (poten­ti­el­len) Abneh­mern erfolgt. Denn die Funk­ti­on des Merk­mals "Teil­nah­me am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr" liegt im Wesent­li­chen dar­in, die­je­ni­gen Tätig­kei­ten aus dem Bereich der Gewerb­lich­keit aus­zu­gren­zen, die zwar von einer Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht getra­gen, jedoch nicht auf einen Leis­tungs- oder Güter­aus­tausch gerich­tet sind11. Ent­schei­dend ist des­halb, ob die Tätig­keit ihrer Art und ihrem Umfang nach dem Bild einer unter­neh­me­ri­schen Markt­teil­nah­me ent­spricht12. Ist das der Fall, so ist es unschäd­lich, dass Geschäfts­be­zie­hun­gen nur zu einem ein­zi­gen Ver­trags­part­ner bestehen13.

Bei den von dem Schieds­rich­ter über­nom­me­nen Spiel­lei­tun­gen als Schieds­rich­ter han­delt es sich um Dienst­leis­tun­gen, die von den für die jewei­li­ge Spiel­klas­se qua­li­fi­zier­ten Schieds­rich­tern ‑und damit einer Viel­zahl von Per­so­nen- glei­cher­ma­ßen ange­bo­ten wer­den und ‑ange­sichts des von den Ver­bän­den gezahl­ten Ent­gelts- auf einen Leis­tungs­aus­tausch gerich­tet sind. Schon der Umfang der in der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land (Deutsch­land) gelei­te­ten Spie­le ging über den Rah­men einer "pri­va­ten" und in die­sem Sin­ne nicht­un­ter­neh­me­ri­schen Betä­ti­gung hin­aus, was ins­be­son­de­re durch die Anzahl der Spie­le und die Höhe der durch sie erziel­ten Ein­nah­men belegt wird. Gegen­über der All­ge­mein­heit tritt die Tätig­keit als Schieds­rich­ter bereits dadurch in Erschei­nung, dass sie für die Spie­ler sowie für ande­re Per­so­nen (z.B. Sta­di­on­be­su­cher) sicht­bar wird. Vor die­sem Hin­ter­grund stellt sich bereits eine Schieds­rich­ter­tä­tig­keit für einen Lan­des- oder Natio­nal­ver­band ‑wie etwa den DFB- bei der gebo­te­nen, an der Ver­kehrs­an­schau­ung ori­en­tier­ten Gesamt­be­trach­tung14 als unter­neh­me­ri­sche Markt­teil­nah­me dar15.

Dar­über hin­aus ist es uner­heb­lich, ob die ein­zel­nen Lan­des, Natio­nal- und Kon­ti­nen­tal­ver­bän­de sowie der Welt­ver­band mit den ver­schie­de­nen von ihnen aus­ge­rich­te­ten Wett­be­wer­ben ‑wie es das Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz ver­neint hat16- im Wett­be­werb zuein­an­der ste­hen. Maß­geb­lich für die Beur­tei­lung, ob Schieds­rich­ter eine Tätig­keit am Markt und für Drit­te äußer­lich erkenn­bar anbie­ten, ist nicht, ob die von ihnen gelei­te­ten Spie­le ‑etwa in Bezug auf Zuschau­er sowie Ver­mark­tungs- und Wer­be­ein­nah­men- in einem Kon­kur­renz­ver­hält­nis ste­hen. Auch ist ‑anders als es der Schieds­rich­ter gel­tend macht- ohne Bedeu­tung, ob Schieds­rich­ter in eine Leis­tungs­be­zie­hung zu den Spie­lern der Mann­schaf­ten oder zu den Zuschau­ern tre­ten. Viel­mehr ist allein ent­schei­dend, dass die Ver­bän­de die­sel­be ange­bo­te­ne Leis­tung ‑die Spiel­lei­tung als Schieds­rich­ter- nach­fra­gen und dafür eine Ver­gü­tung anbie­ten.

Für die Betei­li­gung des Schieds­rich­ters am all­ge­mei­nen Güter- und Leis­tungs­aus­tausch ist es dar­über hin­aus ohne Belang, ob ‑wie es der Schieds­rich­ter gel­tend macht- die Nomi­nie­rung zu Spiel­lei­tun­gen auf natio­na­ler und inter­na­tio­na­ler Ebe­ne auf der Aus­wahl und Bewer­tung durch den jewei­li­gen Lan­des- bzw. Natio­nal­ver­band beruht. Zum einen ist nicht erfor­der­lich, dass die Leis­tungs­be­reit­schaft tat­säch­lich durch eige­nes Tun gegen­über (wei­te­ren) poten­zi­el­len Abneh­mern ‑hier den natio­na­len und inter­na­tio­na­len Ver­bän­den- aktiv zur Kennt­nis gebracht wird, also etwa Wer­bung betrie­ben wird17. Es ist aus­rei­chend, dass der Steu­er­pflich­ti­ge sich die Wer­bung ande­rer, auch der Abneh­mer, ‑hier in Form der Leis­tungs­be­wer­tung und Nomi­nie­rung durch den Lan­des- oder Natio­nal­ver­band- zunut­ze macht18. Zum ande­ren schließt die Ein­schal­tung drit­ter Per­so­nen in Geschäfts­be­zie­hun­gen eine Teil­nah­me am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr nicht aus19.

Die Tätig­keit des Schieds­rich­ters stellt sich nicht als sol­che aus selb­stän­di­ger Arbeit i.S. des § 18 Abs. 1 EStG, ins­be­son­de­re nicht als eine frei­be­ruf­li­che Tätig­keit dar20. Da sie die Merk­ma­le des § 15 Abs. 2 EStG erfüllt, lie­gen auch kei­ne Ein­künf­te aus sons­ti­gen Leis­tun­gen (§ 22 Nr. 3 EStG) vor.

Auch die vom Schieds­rich­ter durch die im Aus­land gelei­te­ten Spie­le erziel­ten Gewin­ne unter­lie­gen der Gewer­be­steu­er.

Ein Gewer­be­be­trieb wird ‑wie für die Gewer­be­steu­er­pflicht gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG erfor­der­lich- ins­be­son­de­re im Inland betrie­ben, soweit für ihn im Inland eine Betriebs­stät­te unter­hal­ten wird (§ 2 Abs. 1 Satz 3 GewStG). Gleich­zei­tig macht § 9 Nr. 3 Satz 1 GewStG die Kür­zung der Sum­me des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen vom Bestehen einer nicht im Inland bele­ge­nen Betriebs­stät­te abhän­gig. Aus die­sem Norm­zu­sam­men­hang folgt, dass ein Unter­neh­men, das aus­schließ­lich im Inland eine Betriebs­stät­te unter­hält, mit sei­ner gesam­ten Tätig­keit der Gewer­be­steu­er unter­liegt, auch wenn die­se nicht im Inland aus­ge­übt oder ver­wer­tet wird21. Eine geson­der­te Zuord­nung zu der inlän­di­schen Betriebs­stät­te ist in die­sen Fäl­len für die Gewer­be­steu­er­pflicht nicht erfor­der­lich22.

Nach der ‑für § 2 Abs. 1 Satz 3 GewStG maß­geb­li­chen23- Begriffs­be­stim­mung des § 12 der Abga­ben­ord­nung (AO) ist Betriebs­stät­te jede fes­te Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge, die der Tätig­keit eines Unter­neh­mens dient. Letz­te­res setzt eine Geschäfts­ein­rich­tung oder Anla­ge mit einer fes­ten Bezie­hung zur Erd­ober­flä­che vor­aus, die von einer gewis­sen Dau­er ist, der Tätig­keit des Unter­neh­mens dient und über die der Steu­er­pflich­ti­ge eine nicht nur vor­über­ge­hen­de Ver­fü­gungs­macht hat24.

Als Betriebs­stät­te ist ins­be­son­de­re die Stät­te der Geschäfts­lei­tung anzu­se­hen (§ 12 Satz 2 Nr. 1 AO). § 10 AO defi­niert die "Geschäfts­lei­tung" als den "Mit­tel­punkt der geschäft­li­chen Ober­lei­tung". Nach der Recht­spre­chung des BFH ist dies der Ort, an dem der für die Geschäfts­lei­tung maß­geb­li­che Wil­le gebil­det wird und die für die Geschäfts­füh­rung not­wen­di­gen Maß­nah­men von eini­ger Wich­tig­keit ange­ord­net wer­den25.

Die Geschäfts­lei­tung ist not­wen­di­ger Teil jeder gewerb­li­chen Akti­vi­tät. Jedes gewerb­li­che Unter­neh­men hat somit ‑zumin­dest- eine, am Ort der Geschäfts­lei­tung zu loka­li­sie­ren­de Betriebs­stät­te, wel­cher im Zwei­fel und bei Feh­len einer ander­wei­ti­gen zusätz­li­chen Betriebs­stät­te der gesam­te Unter­neh­mens­ge­winn zuzu­rech­nen ist. Dabei bleibt es in der Regel auch bei einem "rei­sen­den" Gewer­be­trei­ben­den, also einem sol­chen, der sein Gewer­be an wech­seln­den Orten aus­übt, ohne jedoch an die­sen Orten (wei­te­re) Betriebs­stät­ten zu begrün­den26. Ist kei­ne ande­re fes­te Geschäfts­ein­rich­tung vor­han­den, so ist regel­mä­ßig die Woh­nung des Geschäfts­lei­ters ‑unge­ach­tet des Umstan­des, ob die­se dem Pri­vat­ver­mö­gen zuzu­ord­nen ist27- als Geschäfts­lei­tungs­be­triebs­stät­te anzu­se­hen, wenn dort die geschäft­li­che Pla­nung vor­ge­nom­men wird28.

Tätig­kei­ten als UEFi­nanz­amt- oder FIFi­nanz­amt-Schieds­rich­ter[↑]

Nach die­sen Maß­stä­ben sind die durch die aus­län­di­schen Spie­le erziel­ten Gewin­ne dem inlän­di­schen Gewer­be­be­trieb des Schieds­rich­ters zuzu­ord­nen; die Sum­me des Gewinns und der Hin­zu­rech­nun­gen ist nicht nach § 9 Nr. 3 Satz 1 Halb­satz 1 GewStG zu kür­zen.

Anhalts­punk­te dafür, dass für die Lei­tungs­tä­tig­keit des Schieds­rich­ters ‑ins­be­son­de­re für die Pla­nung der Spiel­lei­tun­gen- neben sei­nem Wohn­sitz ein wei­te­rer Bezugs­punkt (im Aus­land) vor­han­den war, oder dass dem Schieds­rich­ter für sei­ne Tätig­keit eine fes­te Geschäfts­ein­rich­tung ‑etwa in Form einer fes­ten Trai­nings­ein­rich­tung29- im Aus­land zur Ver­fü­gung stand, sind ‑ins­be­son­de­re ange­sichts der wech­seln­den Spiel­or­te- vom Finanz­ge­richt nicht fest­ge­stellt. Soweit der Schieds­rich­ter dar­auf ver­weist, dass dem Schieds­rich­ter­ge­spann am Spiel­ort eine Schieds­rich­ter­ka­bi­ne zur Ver­fü­gung steht, han­delt es sich dabei schon auf­grund der ledig­lich vor­über­ge­hen­den Nut­zung nicht um eine fes­te Ein­rich­tung30.

Das damit begrün­de­te inner­staat­li­che Besteue­rungs­recht wird nicht nach einem Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung (DBA) aus­ge­schlos­sen.

Dabei führt die Zah­lung durch die in der Schweiz ansäs­si­gen inter­na­tio­na­len Fuß­ball­ver­bän­de nicht dazu, dass ledig­lich das Abkom­men zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Schwei­ze­ri­schen Eid­ge­nos­sen­schaft zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen vom 11.08.197131 i.d.F. des Pro­to­kolls vom 21.12 1992 zu dem Abkom­men vom 11.08.1971 zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Schwei­ze­ri­schen Eid­ge­nos­sen­schaft zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen in der Fas­sung des Pro­to­kolls vom 17.10.198932 -DBA-Schweiz a.F.- her­an­zu­zie­hen ist. Viel­mehr kön­nen nach den mit jenen Staa­ten, in denen die gelei­te­ten Spie­le statt­fan­den, geschlos­se­nen und auch auf die deut­sche Gewer­be­steu­er anwend­ba­ren Abkom­men (s. etwa Art. 2 Abs. 3 Nr. 1 Buchst. d des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und dem Spa­ni­schen Staat zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­ver­kür­zung bei den Steu­ern vom Ein­kom­men und vom Ver­mö­gen vom 05.12 196633 ‑DBA-Spa­ni­en 1966-) zum einen ‑ver­gleich­bar dem Art. 17 Abs. 1 des Mus­ter­ab­kom­mens der Orga­ni­sa­ti­on for Eco­no­mic Coope­ra­ti­on and Deve­lop­ment (OECD-Mus­ter­ab­kom­men ‑OECD-Mus­tAbk-)- Ein­künf­te, die eine in einem Ver­trags­staat ansäs­si­ge Per­son als Sport­ler aus ihrer im jewei­li­gen ande­ren Ver­trags­staat aus­ge­üb­ten Tätig­keit bezieht, ‑eben­so wie Ein­künf­te von Künst­lern- im ande­ren Staat besteu­ert wer­den (so etwa Art. 17 DBA-Spa­ni­en 1966). Zum ande­ren wei­sen ‑soweit Spie­le in den Nie­der­lan­den und in Frank­reich betrof­fen sind- die mit die­sen Staa­ten geschlos­se­nen Abkom­men zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung das Besteue­rungs­recht für Ein­künf­te einer in einem Ver­trags­staat ansäs­si­gen Per­son aus einer selb­stän­dig aus­ge­üb­ten sport­li­chen Tätig­keit dem ande­ren Staat zu, wenn die Arbeit in dem ande­ren Staat aus­ge­übt wird, ohne dass dort eine stän­di­ge Ein­rich­tung regel­mä­ßig zur Ver­fü­gung ste­hen muss (Art. 9 Abs. 2 Satz 2 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und dem König­reich der Nie­der­lan­de zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen sowie ver­schie­de­ner sons­ti­ger Steu­ern und zur Rege­lung ande­rer Fra­gen auf steu­er­li­chem Gebie­te vom 16.06.195934 -DBA-Nie­der­lan­de 1959-; Art. 12 Abs. 2 Satz 2 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Fran­zö­si­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­run­gen und über gegen­sei­ti­ge Amts- und Rechts­hil­fe auf dem Gebie­te der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen sowie der Gewer­be­steu­ern und der Grund­steu­ern vom 21.07.195935).

Vor die­sem Hin­ter­grund schei­det ein Besteue­rungs­recht der Schweiz nach dem vom Finanz­ge­richt her­an­ge­zo­ge­nen Art. 17 Abs. 1 Satz 1 DBA-Schweiz a.F. von vorn­her­ein aus, da in der Schweiz kei­ne Spie­le gelei­tet wur­den und es damit an einer dort aus­ge­üb­ten Tätig­keit fehlt. Eben­so wenig ist das Besteue­rungs­recht Deutsch­lands durch die Art. 17 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk ent­spre­chen­den Rege­lun­gen der hier­nach ein­schlä­gi­gen Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men ein­ge­schränkt. Denn trotz des Umstan­des, dass sich der Fuß­ball­schieds­rich­ter ‑im Gegen­satz etwa zu Schieds­rich­tern ande­rer Sport­ar­ten36- kör­per­lich betä­tigt, übt er kei­ne Tätig­keit "als Sport­ler" aus37.

Zwar sind die Begrif­fe des "Sport­lers" oder der "sport­li­chen Tätig­keit" weder in den DBA noch im ‑nach den Art. 3 Abs. 2 des OECD-Mus­tAbk ent­spre­chen­den Bestim­mun­gen der ein­zel­nen DBA her­an­zu­zie­hen­den- deut­schen Recht defi­niert. Jedoch fin­den die Bestim­mun­gen der ein­zel­nen DBA auf­grund des sys­te­ma­ti­schen Zusam­men­hangs zur Besteue­rung der Künst­ler jeden­falls nur auf sol­che Per­so­nen Anwen­dung, die in der Öffent­lich­keit ‑unmit­tel­bar oder über die Medi­en- als Sport­ler auf­tre­ten38 und damit, wenn es sich ‑wie im Streit­fall- um Sport­ver­an­stal­tun­gen mit Wett­kampf­cha­rak­ter han­delt, hier­an als Wett­kämp­fer teil­neh­men39. Hin­ge­gen fehlt es hier­an, wenn die Tätig­keit zwar von den Zuschau­ern eines Wett­kamp­fes wahr­ge­nom­men wird, sie aber ledig­lich ande­ren ermög­licht, einen sport­li­chen Wett­kampf zu bestrei­ten.

So liegt es beim Schieds­rich­ter, der ledig­lich das anwend­ba­re Regel­werk und die Durch­füh­rungs­be­stim­mun­gen über­wacht und Ver­stö­ße sank­tio­niert. Er tritt nicht als Sport­ler gegen ande­re Sport­ler an, son­dern ermög­licht viel­mehr den Wett­kampf durch ande­re ‑die Fuß­ball­spie­ler-40. Soweit der Schieds­rich­ter einen unter den Schieds­rich­tern bestehen­den eigen­stän­di­gen Wett­be­werb um zukünf­ti­ge Ein­sät­ze gel­tend macht, fehlt es jeden­falls einem sol­chen an der öffent­li­chen Wahr­neh­mung.

Da ande­re, vor­ran­gi­ge Ver­tei­lungs­nor­men der her­an­zu­zie­hen­den Abkom­men nicht ein­schlä­gig sind, ist nach den Art. 7 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk ent­spre­chen­den Vor­schrif­ten der jeweils ein­schlä­gi­gen Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men Deutsch­land das aus­schließ­li­che Besteue­rungs­recht als Ansäs­sig­keits­staat des Schieds­rich­ters zuge­wie­sen.

Danach kön­nen Gewin­ne eines Unter­neh­mens ‑bzw. "gewerb­li­che Gewin­ne eines Unter­neh­mens" (so etwa Art. III Abs. 1 Satz 1 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und dem Ver­ei­nig­ten König­reich Groß­bri­tan­ni­en und Nord­ir­land zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­ver­kür­zung vom 26.11.196441 i.d.F. des Revi­si­ons­pro­to­kolls vom 23.03.197042) oder "Ein­künf­te aus einem gewerb­li­chen Unter­neh­men" (Art. 5 Abs. 1 DBA-Nie­der­lan­de 1959)- eines Ver­trags­staa­tes nur in die­sem Staat besteu­ert wer­den ‑bzw. sind von der Steu­er des ande­ren Ver­trags­staa­tes befreit (Art. 7 Abs. 1 Satz 1 des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und Japan zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung bei den Steu­ern vom Ein­kom­men und bei eini­gen ande­ren Steu­ern vom 22.04.1966, BGBl II 1967, 872, BSt­Bl I 1967, 59)-, es sei denn, das Unter­neh­men übt sei­ne Geschäfts­tä­tig­keit im ande­ren Staat durch eine dort bele­ge­ne Betriebs­stät­te aus.

Der Schieds­rich­ter hat nach der für den Begriff des (gewerb­li­chen) Unter­neh­mens maß­geb­li­chen Defi­ni­ti­on des § 15 Abs. 2 EStG43 einen Gewer­be­be­trieb unter­hal­ten, der auf­grund des inlän­di­schen Wohn­sit­zes des Schieds­rich­ters, sei­ner unbe­schränk­ten Steu­er­pflicht und abkom­mens­recht­li­chen Ansäs­sig­keit im Inland als deut­sches Unter­neh­men anzu­se­hen ist (s. etwa die ent­spre­chen­de Defi­ni­ti­on von "Unter­neh­men eines Ver­trags­staa­tes" in Art. 3 Abs. 1 Buchst. g DBA-Spa­ni­en 1966). Da die ein­schlä­gi­gen Abkom­men durch­gän­gig ‑Art. 5 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk ent­spre­chend- für das Bestehen einer Betriebs­stät­te eine "fes­te Geschäfts­ein­rich­tung" for­dern, ist auf­grund der nur vor­über­ge­hen­den Auf­ent­hal­te des Schieds­rich­ters im Aus­land ‑selbst bei Annah­me einer hin­sicht­lich der Ver­fü­gungs­macht vom natio­na­len Begriffs­ver­ständ­nis abwei­chen­den Abkom­mens­aus­le­gung (vgl. Nr. 4.5 des OECD-Mus­ter­kom­men­tars 2014 zu Art. 5 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk 2014)- (auch) für Zwe­cke der Abkom­mens­an­wen­dung davon aus­zu­ge­hen, dass der Schieds­rich­ter eine sol­che an dem Ort der Spiel­lei­tun­gen im Aus­land nicht unter­hal­ten hat­te.

Zwar hat das Finanz­ge­richt nicht fest­ge­stellt, ob die vom Schieds­rich­ter erziel­ten Ein­künf­te im Aus­land einer dem Art. 17 Abs. 1 OECD-Mus­tAbk ver­gleich­ba­ren Bestim­mung zuge­ord­net und dort besteu­ert wur­den. Das führt aber nicht dazu, dass der Rechts­streit ‑ggf. unter Aus­deu­tung des Kla­ge­be­geh­rens- zwecks Klä­rung die­ser Fra­ge an das Finanz­ge­richt zurück­ver­wie­sen wer­den muss.

Soweit die anwend­ba­ren Abkom­men ‑wie etwa Art. 24 Abs. 1 Buchst. b Dop­pel­buchst. bb des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und dem König­reich Däne­mark zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung bei den Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen sowie bei den Nach­laß, Erb­schaft- und Schen­kungsteu­ern und zur Bei­stands­leis­tung in Steu­er­sa­chen (Deutsch-däni­sches Steu­er­ab­kom­men) vom 22.11.199544- die Anrech­nung der auf die von Sport­lern erziel­ten Ein­künf­te ent­fal­len­den aus­län­di­schen Steu­er vor­se­hen, kann, sofern nicht eine sol­che Anrech­nung ‑wie etwa Art. 24 Abs. 3 Buchst. b Unter­abs. iv des Abkom­mens zwi­schen der Bun­des­re­pu­blik Deutsch­land und der Ita­lie­ni­schen Repu­blik zur Ver­mei­dung der Dop­pel­be­steue­rung auf dem Gebiet der Steu­ern vom Ein­kom­men; und vom Ver­mö­gen und zur Ver­hin­de­rung der Steu­er­ver­kür­zung vom 18.10.198945- aus­drück­lich auf die Ein­kom­men­steu­er und Kör­per­schaft­steu­er begrenzt ist, dahin­ste­hen, ob dies ‑ggf. in ent­spre­chen­der Anwen­dung des § 34c Abs. 6 EStG- auch eine Anrech­nung auf die Gewer­be­steu­er ermög­licht46.

Denn Deutsch­land ist ‑nach der maß­geb­li­chen natio­na­len Sicht als Anwen­der­staat47- das aus­schließ­li­che Besteue­rungs­recht für die Ein­künf­te aus der Schieds­rich­ter­tä­tig­keit zuge­wie­sen. Sofern jene Ein­künf­te auf­grund einer abwei­chen­den Aus­le­gung des jewei­li­gen Abkom­mens durch die ande­ren Ver­trags­staa­ten gleich­wohl besteu­ert wur­den, kommt eine Anrech­nung nicht in Betracht48.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 20. Dezem­ber 2017 – I R 98/​15

  1. FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 18.07.2014 – 1 K 2552/​11 []
  2. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. BFH, Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/​82, BFHE 141, 405, BSt­Bl II 1984, 751 []
  3. vgl. BFH, Urtei­le vom 29.11.1978 – I R 159/​76, BFHE 126, 457, BSt­Bl II 1979, 182; vom 13.02.1980 – I R 17/​78, BFHE 129, 565, BSt­Bl II 1980, 303; vom 31.07.1990 – I R 173/​83, BFHE 162, 236, BSt­Bl II 1991, 66 []
  4. vgl. zu die­sem Gesichts­punkt BFH, Urteil vom 02.12 1998 – X R 83/​96, BFHE 188, 101, BSt­Bl II 1999, 534 []
  5. s.a. Eis­gru­ber in Kirch­hof, EStG, 16. Aufl., § 19 Rz 54 Stich­wort "Schieds­rich­ter" []
  6. vgl. zu die­sem Gesichts­punkt BFH, Urteil vom 03.11.1982 – I R 39/​80, BFHE 137, 183, BSt­Bl II 1983, 182 []
  7. BFH, Urteil vom 22.02.2012 – X R 14/​10, BFHE 236, 464, BSt­Bl II 2012, 511 []
  8. s. zum sog. Video-Assis­ten­ten Del Fabro, Cau­sa Sport 2012, 279 []
  9. vgl. Schütz, Zeit­schrift für Sport und Recht 2014, 53 []
  10. BFH, Urtei­le vom 13.12 1995 – XI R 43−45÷89, BFHE 179, 353, BSt­Bl II 1996, 232; vom 07.12 1995 – IV R 112/​92, BFHE 180, 42, BSt­Bl II 1996, 367 []
  11. BFH, Urtei­le in BFHE 179, 353, BSt­Bl II 1996, 232; in BFHE 180, 42, BSt­Bl II 1996, 367, m.w.N. []
  12. vgl. BFH, Urtei­le vom 29.10.1998 – XI R 80/​97, BFHE 187, 287, BSt­Bl II 1999, 448; vom 10.12 1998 – III R 62/​97, BFH/​NV 1999, 1067 []
  13. BFH, Urteil vom 15.12 1999 – I R 16/​99, BFHE 191, 45, BSt­Bl II 2000, 404; BFH, Urtei­le vom 24.01.1990 – X R 44/​88, BFH/​NV 1990, 798; vom 22.01.2003 – X R 37/​00, BFHE 201, 264, BSt­Bl II 2003, 464 []
  14. BFH, Beschluss vom 03.07.1995 – GrS 1/​93, BFHE 178, 86, BSt­Bl II 1995, 617 []
  15. eben­so Blümich/​Drüen, § 2 GewStG Rz 79; Reiß in Kirch­hof, a.a.O., § 15 Rz 31; Bies­ke in Eng­lisch/​Saenger/​Töben, Forum Steu­er­recht 2012, S. 11, 20; s.a. Nds. FG, Urteil vom 24.11.2004 – 9 K 147/​00, EFG 2005, 766; Fischer in Kirch­hof, a.a.O., § 22 Rz 69; anders DFB-Steu­er-Hand­buch, Nr. 7.5, abruf­bar unter https://steuerhandbuch.dfb.de; Jan­sen, FR 1995, 461, 464; Strunk in Korn, § 50a EStG Rz 38; ver­nei­nend auch die Finanz­ver­wal­tung, s. z.B. OFD Frank­furt am Main vom 24.04.2012 S 2257 A‑19-St 218 []
  16. FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 18.07.2014 – 1 K 2552/​11; s.a. Kopec/​Schewe, FR 2017, 1079, 1083 []
  17. BFH, Urteil in BFHE 137, 183, BSt­Bl II 1983, 182; BFH, Urteil in BFHE 236, 464, BSt­Bl II 2012, 511 []
  18. vgl. BFH, Urteil vom 10.08.1983 – I R 120/​80, BFHE 139, 386, BSt­Bl II 1984, 137; BFH, Urtei­le vom 23.10.1987 – III R 275/​83, BFHE 151, 399, BSt­Bl II 1988, 293; vom 11.04.1989 – VIII R 266/​84, BFHE 156, 476, BSt­Bl II 1989, 621; vom 02.03.1990 – III R 75/​85, BFHE 160, 395, BSt­Bl II 1990, 747 []
  19. BFH, Urteil vom 19.11.1985 – VIII R 104/​85, BFHE 146, 115, BSt­Bl II 1986, 424 []
  20. vgl. Finanz­ge­richt Nürn­berg, Urteil vom 15.04.2015 5 K 1723/​12, EFG 2015, 1425 zu einem Tur­nier­rich­ter im Pfer­de­dres­sur- und Spring­rei­ten; s.a. BFH, Urteil vom 17.02.1955 – IV 77/​53 S, BFHE 60, 257, BSt­Bl III 1955, 100 []
  21. BFH, Urtei­le vom 21.04.1971 – I R 200/​67, BFHE 102, 524, BSt­Bl II 1971, 743; vom 10.07.1974 – I R 248/​71, BFHE 113, 242, BSt­Bl II 1974, 752; BFH, Urteil vom 28.03.1985 – IV R 80/​82, BFHE 143, 284, BSt­Bl II 1985, 405; s.a. Schnit­ter in Frotscher/​Drüen, KStG/​GewStG/​UmwStG, § 9 GewStG Rz 160; Roser in Lenski/​Steinberg, Gewer­be­steu­er­ge­setz, § 9 Nr. 3 Rz 12; Blümich/​Drüen, § 2 GewStG Rz 35, 301 []
  22. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.12 2007 – I R 19/​06, BFHE 220, 160, BSt­Bl II 2010, 398; vom 18.12 1986 – I R 130/​83, BFH/​NV 1988, 119 []
  23. BFH, Urteil vom 09.07.2003 – I R 4/​02, BFH/​NV 2004, 83; s. für § 9 Nr. 3 GewStG BFH, Urtei­le vom 20.07.2016 – I R 50/​15, BFHE 254, 365, BSt­Bl II 2017, 230; vom 22.12 2015 – I R 40/​15, BFHE 253, 174, BSt­Bl II 2016, 537 []
  24. stän­di­ge Recht­spre­chung, z.B. BFH, Urtei­le vom 03.02.1993 – I R 80−81÷91, BFHE 170, 263, BSt­Bl II 1993, 462; vom 04.06.2008 – I R 30/​07, BFHE 222, 14, BSt­Bl II 2008, 922; vom 16.12 2009 – I R 56/​08, BFHE 228, 356, BSt­Bl II 2010, 492; BFH, Urteil vom 30.10.1996 – II R 12/​92, BFHE 181, 356, BSt­Bl II 1997, 12 []
  25. BFH, Urteil vom 03.07.1997 – IV R 58/​95, BFHE 184, 185, BSt­Bl II 1998, 86, m.w.N. []
  26. BFH, Urteil in BFHE 220, 160, BSt­Bl II 2010, 398 []
  27. BFH, Urteil vom 28.07.1993 – I R 15/​93, BFHE 172, 301, BSt­Bl II 1994, 148 []
  28. vgl. BFH, Urteil in BFHE 220, 160, BSt­Bl II 2010, 398; BFH, Urtei­le vom 11.07.1960 – V 182/​58 U, BFHE 71, 341, BSt­Bl III 1960, 376; in BFHE 60, 257, BSt­Bl III 1955, 100; s.a. Buciek in Gosch, AO, § 12 Rz 30 []
  29. vgl. FG Müns­ter, Urteil vom 10.05.2006 – 1 K 92/​03 E, EFG 2006, 1677 []
  30. vgl. Bies­ke in Englisch/​Saenger/​Töben, a.a.O., S. 11, 27; Maß­baum, Die beschränk­te Steu­er­pflicht der Künst­ler und Berufs­sport­ler unter Berück­sich­ti­gung des Steu­er­ab­zugs­ver­fah­rens, 1991, S. 150 f. []
  31. BGBl II 1972, 1022, BSt­Bl I 1972, 519 []
  32. BGBl II 1993, 1888, BSt­Bl I 1993, 929 []
  33. BGBl II 1968, 10, BSt­Bl I 1968, 297 []
  34. BGBl II 1960, 1782, BSt­Bl I 1960, 382 []
  35. BGBl II 1961, 398, BSt­Bl I 1961, 343 []
  36. vgl. Nds. FG in EFG 2005, 766 zu einem Ten­nis­schieds­rich­ter []
  37. eben­so Stock­mann in Vogel/​Lehner, DBA, 6. Aufl., Art. 17 Rz 31; Roeleveld/​Tetlak in Glo­bal Tax Trea­ty Com­men­ta­ries, Art. 17 unter 5.01.02.2.4; Cor­de­we­ner in Reimer/​Rust, Klaus Vogel on Dou­ble Taxa­ti­on Con­ven­ti­ons, Art. 17 Rz 50; Schlot­ter in Schönfeld/​Ditz, DBA, Art. 17 Rz 36; Kem­per­mann in Flick/​Wassermeyer/​Kempermann, Dop­pel­be­steue­rungs­ab­kom­men Deutsch­land-Schweiz, Art. 17 Rz 14; Bies­ke in Englisch/​Saenger/​Töben, a.a.O., S. 11, 27; Kopec/​Schewe, FR 2017, 1079, 1087; s.a. Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 26; Holt­haus, Aus­län­di­sche Künst­ler und Sport­ler im Steu­er­recht, 2015, S. 18 zu § 50a Abs. 1 Nr. 1 EStG; der­sel­be, Inter­na­tio­na­le Steu­er-Rund­schau 2013, 256, 258; Strunk in Korn, § 50a EStG Rz 38; Hidi­en in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, EStG, § 49 Rz E 293; Köhler/​Goebel/​Schmidt, Deut­sches Steu­er­recht 2010, 8, 10; anders Was­ser­mey­er in Was­ser­mey­er MA Art. 17 Rz 27 []
  38. Stock­mann in Vogel/​Lehner, a.a.O., Art. 17 Rz 31; Schlot­ter in Schönfeld/​Ditz, a.a.O., Art. 17 Rz 35; Sand­ler in Ober­son [Hrsg.], Inter­na­tio­nal Taxa­ti­on of artis­tes & sports­men, 2009, S.203; s.a. Gosch in Kirch­hof, a.a.O., § 49 Rz 26 []
  39. vgl. BFH, Urteil vom 06.06.2012 – I R 3/​11, BFHE 238, 46, BSt­Bl II 2013, 430 zu einem Motor­sport-Renn­team []
  40. vgl. Hidi­en in Kirchhof/​Söhn/​Mellinghoff, a.a.O., § 49 Rz E 293 []
  41. BGBl II 1966, 359, BSt­Bl I 1966, 730 []
  42. BGBl II 1971, 46, BSt­Bl I 1971, 140 []
  43. BFH, Urteil vom 28.04.2010 – I R 81/​09, BFHE 229, 252, BSt­Bl II 2014, 754 []
  44. BGBl II 1996, 2566, BSt­Bl I 1996, 1220 []
  45. BGBl II 1990, 743, BSt­Bl I 1990, 397 []
  46. beja­hend z.B. Schönfeld/​Häck in Schönfeld/​Ditz, a.a.O., Art. 23 A/​B Rz 111; Ismer in Vogel/​Lehner, a.a.O., Art. 2 Rz 80; ver­nei­nend z.B. Was­ser­mey­er in Was­ser­mey­er MA Art. 23 B Rz 51 []
  47. vgl. BFH, Urteil vom 25.05.2011 – I R 95/​10, BFHE 234, 63, BSt­Bl II 2014, 760 zum DBA-Ungarn 1977 []
  48. BFH, Beschluss vom 08.12 2010 – I R 92/​09, BFHE 232, 137, BSt­Bl II 2011, 488; BFH, Urtei­le vom 01.07.2009 – I R 113/​08, BFH/​NV 2009, 1992; vom 15.03.1995 – I R 98/​94, BFHE 177, 269, BSt­Bl II 1995, 580, alle zum DBA mit der Schweiz []