Der Streit um die künst­le­ri­sche Tätig­keit – und das nicht ein­ge­hol­te Sachverständigengutachten

Kann ein Beschwer­de­füh­rer vor der münd­li­chen Ver­hand­lung erken­nen, dass das Finanz­ge­richt zu der Fra­ge, ob sei­ne Tätig­keit eine künst­le­ri­sche Gestal­tungs­hö­he erreicht, nicht von Amts wegen ein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten ein­ho­len wird, muss er in der münd­li­chen Ver­hand­lung selbst einen ent­spre­chen­den Beweis­an­trag stel­len oder das Vor­ge­hen des Finanz­ge­richt als ver­fah­rens­feh­ler­haft rügen. Unter­lässt er dies, ist der Beschwer­de­füh­rer zur Rüge eines etwai­gen Ver­sto­ßes des Finanz­ge­richt gegen die Sach­auf­klä­rungs­pflicht im Rah­men der Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de nicht berechtigt.

Der Streit um die künst­le­ri­sche Tätig­keit – und das nicht ein­ge­hol­te Sachverständigengutachten

Die­ser mög­li­che Ver­fah­rens­feh­ler gemäß § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO kann gemäß § 155 FGO i.V.m. § 295 ZPO im Beschwer­de­ver­fah­ren nicht mehr gerügt wer­den; das wei­te­re Vor­brin­gen erfüllt nicht die Vor­aus­set­zun­gen eines Zulas­sungs­grun­des gemäß § 115 Abs. 2 Nrn. 1 bis 3 FGO:

war kann ein Ver­stoß gegen die Sach­auf­klä­rungs­pflicht gemäß § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO und damit ein Ver­fah­rens­feh­ler i.S. von § 115 Abs. 2 Nr. 3 FGO vor­lie­gen, wenn das Finanz­ge­richt bei der Prü­fung einer künst­le­ri­schen Tätig­keit i.S. von § 18 Abs. 1 Nr. 1 des Ein­kom­men­steu­er­ge­set­zes (EStG) auf die Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens ver­zich­tet, sofern ihm die erfor­der­li­che eige­ne Sach­kun­de fehlt1. Die anwalt­lich ver­tre­te­ne Künst­le­rin, wel­che weder in der münd­li­chen Ver­hand­lung einen eige­nen Antrag auf Begut­ach­tung ihrer Tätig­keit durch einen Sach­ver­stän­di­gen gestellt noch die Nicht­ein­ho­lung eines sol­chen Gut­ach­tens durch das Finanz­ge­richt gerügt hat, kann einen hier­aus resul­tie­ren­den etwai­gen Ver­fah­rens­man­gel im Rah­men der Beschwer­de jedoch nicht mehr rügen.

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Eine künst­le­ri­sche Tätig­keit übt ein Steu­er­pflich­ti­ger nach stän­di­ger Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs ‑neben wei­te­ren Vor­aus­set­zun­gen- nur dann aus, wenn er eine schöp­fe­ri­sche Leis­tung mit einer gewis­sen Gestal­tungs­hö­he voll­bringt, d.h. eine Leis­tung, in der sei­ne indi­vi­du­el­le Anschau­ungs­wei­se und sei­ne beson­de­re Gestal­tungs­kraft zum Aus­druck kom­men2. Hier­von abzu­gren­zen ist eine Betä­ti­gung, deren Arbeits­er­geb­nis­se kei­nen Gebrauchs­zweck haben (zweck­freie Kunst). Bei die­ser kann auf die Fest­stel­lung der aus­rei­chen­den künst­le­ri­schen Gestal­tungs­hö­he ver­zich­tet wer­den, wenn den Wer­ken nach der all­ge­mei­nen Ver­kehrs­auf­fas­sung das Prä­di­kat des Künst­le­ri­schen nicht abge­spro­chen wer­den kann und die Arbei­ten aus­schließ­lich auf das Her­vor­brin­gen einer ästhe­ti­schen Wir­kung gerich­tet sind3. Die Ent­schei­dung über das Vor­lie­gen einer künst­le­ri­schen Tätig­keit i.S. des § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG erfor­dert nach stän­di­ger Recht­spre­chung des BFH ins­be­son­de­re im Bereich der Grenz- und Über­gangs­fäl­le beson­de­re Sach­kun­de. Das Gericht muss sich die­se ver­schaf­fen, sofern es sie nicht in dem kon­kret erfor­der­li­chen Maße selbst besitzt; dazu kann ins­be­son­de­re die Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens erfor­der­lich sein. Holt das Gericht in Grenz- und Über­gangs­fäl­len kein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten ein, muss dies für die Ver­fah­rens­be­tei­lig­ten erkenn­bar sein; die beson­de­re Sach­kun­de des Gerichts muss dann in den Urteils­grün­den nach­prüf­bar dar­ge­legt wer­den4.

Auf die­ser Grund­la­ge hat das im vor­lie­gen­den Streit­fall erst­in­stanz­lich täti­ge Finanz­ge­richt des Lan­des Sach­sen-Anhalt5 die Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens geprüft und abge­lehnt, weil die Künst­le­rin den Umfang der künst­le­ri­schen Tätig­keit nicht anhand geeig­ne­ter Beweis­mit­tel dar­ge­legt habe. Dem ist zwar dar­in zuzu­stim­men, dass sich die Fra­ge, ob die eige­ne Sach­kun­de des Finanz­ge­richt aus­reicht oder die Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens erfor­der­lich ist, erst stellt, wenn begut­ach­tungs­fä­hi­ge Arbeits­er­geb­nis­se vor­ge­legt wer­den6, jedoch ist ein Gut­ach­ten ander­seits schon dann ein­zu­ho­len, wenn nur für einen Teil­ab­schnitt des Kla­ge­zeit­raums eine künst­le­ri­sche Tätig­keit in einer Wei­se dar­ge­legt wird, die die Begut­ach­tung durch einen Sach­ver­stän­di­gen ermög­licht7. Der Bun­des­fi­nanz­hof lässt danach offen, ob er sich der Wür­di­gung des Finanz­ge­richt anzu­schlie­ßen ver­mag, der klä­ge­ri­sche Vor­trag sei über­haupt nicht zur Dar­le­gung eines begut­ach­tungs­fä­hi­gen Sach­ver­halts geeig­net gewesen.

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Jeden­falls kann die rechts­kun­dig ver­tre­te­ne Künst­le­rin einen etwai­gen Ver­stoß des Finanz­ge­richt gegen die Sach­auf­klä­rungs­pflicht nach § 76 Abs. 1 Satz 1 FGO gemäß § 155 FGO i.V.m. § 295 ZPO nicht mehr rügen8. Weder hat sie selbst einen Antrag auf Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens schrift­sätz­lich vor oder wäh­rend der münd­li­chen Ver­hand­lung gestellt noch ander­wei­tig zum Aus­druck gebracht, die Nicht­ein­ho­lung eines Gut­ach­tens durch das Finanz­ge­richt sei verfahrensfehlerhaft.

Das Finanz­ge­richt hat­te bis zur münd­li­chen Ver­hand­lung kein Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­ten ein­ge­holt, wie für die Pro­zess­be­voll­mäch­tig­ten der Künst­le­rin ohne wei­te­res erkenn­bar war. In der münd­li­chen Ver­hand­lung wur­de ‑wie sich sowohl aus dem ange­foch­te­nen Urteil als auch aus der Nie­der­schrift zur münd­li­chen Ver­hand­lung ergibt- über die künst­le­ri­sche Tätig­keit der Künst­le­rin im Streit­jahr gespro­chen. Zudem war der Künst­le­rin auf­grund des Erör­te­rungs­ter­mins bekannt, dass das Finanz­ge­richt die künst­le­ri­sche Gestal­tungs­hö­he der Tätig­keit für auf­klä­rungs­be­dürf­tig, aber ‑wie aus der Ver­fü­gung des Finanz­ge­richt vom 03.09.2019 ersicht­lich war- auf­grund der genau­en Ein­gren­zung der Tätig­keit im Streit­jahr und anhand des vor­ge­leg­ten Bild­ma­te­ri­als als nicht mög­lich erach­te­te. Dar­aus konn­te die Künst­le­rin schon vor der münd­li­chen Ver­hand­lung erken­nen, dass sich die Ein­ho­lung eines Gut­ach­tens auf der Grund­la­ge des vor­han­de­nen Pro­zess­stoffs für das Finanz­ge­richt auch nicht auf­dräng­te. Anhalts­punk­te dafür, dass das Finanz­ge­richt die Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens wäh­rend der münd­li­chen Ver­hand­lung in Aus­sicht gestellt hät­te und die Künst­le­rin hier­auf ver­trau­en durf­te, erge­ben sich aus dem Vor­trag der Künst­le­rin und der Nie­der­schrift eben­falls nicht. Ein aus­drück­li­cher Hin­weis wäh­rend der münd­li­chen Ver­hand­lung dar­auf, dass das Finanz­ge­richt kein Gut­ach­ten ein­ho­len wer­de, war nach den geschil­der­ten Umstän­den des Streit­falls eben­falls nicht erfor­der­lich. Wenn die Künst­le­rin gleich­wohl der Auf­fas­sung war, dass es der Ein­ho­lung eines Sach­ver­stän­di­gen­gut­ach­tens bedurf­te, hät­te sie die Unter­las­sung rügen müs­sen, denn die Sach­auf­klä­rungs­rü­ge dient nicht dazu, Beweis­an­trä­ge zu erset­zen, wel­che die fach­kun­dig ver­tre­te­ne Par­tei selbst in zumut­ba­rer Wei­se hät­te stel­len kön­nen, aber zu stel­len unter­las­sen hat. Das ist nicht geschehen.

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Soweit die Künst­le­rin rügt, das Finanz­ge­richt habe für die Ein­ord­nung der Tätig­keit der Künst­le­rin die Arbei­ten als Dreh­buch­au­torin, Foto­gra­fin, Lay­ou­te­rin, Unter­hal­te­rin, Web­de­si­gne­rin und Admi­nis­tra­to­rin zu Unrecht als Neben­tä­tig­kei­ten abge­grenzt und nicht als prä­gen­de Bestand­tei­le einer ins­ge­samt künst­le­ri­schen Tätig­keit der Künst­le­rin behan­delt, rügt die Künst­le­rin kei­nen Ver­fah­rens­feh­ler. Sie greift inso­weit die recht­li­che Wür­di­gung des Finanz­ge­richt an. Dabei han­delt es sich nicht um einen Zulas­sungs­grund gemäß § 115 Abs. 2 Nrn. 1 bis 3 FGO.

Bun­des­fi­nanz­hof, Beschluss vom 11. Febru­ar 2021 – VIII B 30/​20

  1. BFH, Beschluss vom 18.07.2007 – VIII B 204/​06, BFH/​NV 2007, 2264, unter 2.a[]
  2. BFH, Urtei­le vom 23.09.1998 – XI R 71/​97, BFH/​NV 1999, 460; vom 04.11.2004 – IV R 63/​02, BFHE 209, 116, BStBl II 2005, 362; eben­so das vom Finanz­ge­richt zitier­te BFH, Urteil vom 15.10.1998 – IV R 1/​97, BFH/​NV 1999, 465, zum Ein­satz von Schau­spie­lern im Rah­men der Wer­bung; BFH, Urteil vom 16.09.2014 – VIII R 5/​12, BFHE 247, 214, BStBl II 2015, 217[]
  3. BFH, Beschluss vom 14.08.1980 – IV R 9/​77, BFHE 131, 365, BStBl II 1981, 21; Schmidt/​Wacker, EStG, 39. Aufl., § 18 Rz 66[]
  4. vgl. u.a. BFH, Beschluss vom 01.06.2006 – IV B 200/​04, BFHE 214, 168, BStBl II 2006, 709, unter II. 3.b; BFH, Urteil vom 14.12.1976 – VIII R 76/​75, BFHE 121, 410, BStBl II 1977, 474[]
  5. FG LSA, Urteil vom 16.01.2020 – 2 K 859/​16[]
  6. BFH, Beschluss vom 28.06.2006 – XI R 78/​03, BFH/​NV 2006, 2062 [Rz 2][]
  7. BFH, Beschluss vom 28.09.2006 – IV B 18/​05, BFH/​NV 2007, 89[]
  8. s. zur Anwen­dung die­ser Grund­sät­ze im vor­lie­gen­den Kon­text BFH, Beschluss in BFHE 214, 168, BStBl II 2006, 709, unter II. 3.a[]

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