Die Anfech­tung des Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheids – und die Sonderbeteriebsaufwendungen

Son­der­be­triebs­auf­wen­dun­gen kön­nen nur im Rah­men der Fest­stel­lung des Son­der­ge­winns des Mit­un­ter­neh­mers, der den Auf­wand getra­gen hat, berück­sich­tigt wer­den. Die Fest­stel­lung des Son­der­ge­winns ist eine selb­stän­dig anfecht­ba­re Fest­stel­lung, die eigen­stän­dig in Bestands­kraft erwach­sen kann.

Die Anfech­tung des Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheids – und die Sonderbeteriebsaufwendungen

Bei allei­ni­ger Anfech­tung des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns kön­nen Ein­wen­dun­gen hin­sicht­lich der Son­der­be­triebs­auf­wen­dun­gen daher nicht berück­sich­tigt wer­den. Gegen­stand des Ver­fah­rens ist aus­schließ­lich die Fest­stel­lung des lau­fen­den Gesamt­hand­ge­winns (hier:) der GbR.

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung kann ein Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid eine Viel­zahl selb­stän­di­ger und damit auch selb­stän­dig anfecht­ba­rer Fest­stel­lun­gen ent­hal­ten, die eigen­stän­dig in Bestands­kraft erwach­sen. Sol­che selb­stän­di­gen Rege­lun­gen (Fest­stel­lun­gen) sind ins­be­son­de­re die Qua­li­fi­ka­ti­on der Ein­künf­te, das Bestehen einer Mit­un­ter­neh­mer­schaft und wer an ihr betei­ligt ist, die Höhe des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns sowie des­sen Ver­tei­lung auf die Mit­un­ter­neh­mer und die Höhe eines Son­der­ge­winns bzw. einer Son­der­ver­gü­tung. Selb­stän­dig anfecht­bar ist auch die Fest­stel­lung eines Ver­äu­ße­rungs- oder Auf­ga­be­ge­winns, und zwar sowohl eines sol­chen des ein­zel­nen Mit­un­ter­neh­mers als auch eines sol­chen auf Ebe­ne der Gesamt­hand1, sowie ‑als wei­te­re Fest­stel­lung- die Qua­li­fi­ka­ti­on des Auf­ga­be- oder Ver­äu­ße­rungs­ge­winns als Bestand­teil der außer­or­dent­li­chen Ein­künf­te i.S. des § 34 Abs. 2 Nr. 1 EStG. Kei­ne selb­stän­di­ge Fest­stel­lung ist hin­ge­gen der sich aus den ein­zel­nen Fest­stel­lun­gen erge­ben­de Gesamt­ge­winn, der ledig­lich eine Rechen­grö­ße dar­stellt2.

Da eine Kla­ge gegen einen Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid mit­hin ver­schie­de­ne Ziel­set­zun­gen haben kann, kommt der Bestim­mung des klä­ge­ri­schen Begeh­rens im Sin­ne einer rechts­schutz­ge­wäh­ren­den Aus­le­gung beson­de­re Bedeu­tung zu. Wel­che Besteue­rungs­grund­la­gen der Klä­ger mit sei­ner Kla­ge angreift und damit zum Gegen­stand des finanz­ge­richt­li­chen Ver­fah­rens gemacht hat, ist durch Aus­le­gung der Kla­ge­schrift oder der dar­in aus­drück­lich in Bezug genom­me­nen Schrift­stü­cke zu ermit­teln3.

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Vor­lie­gend hat sich die GbR mit ihrem Kla­ge­vor­brin­gen aus­schließ­lich gegen die Fest­stel­lung des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns gewandt. Zwar bezeich­net sie die­sen in dem mit der Kla­ge­schrift vom 11.06.2015 ange­kün­dig­ten Kla­ge­an­trag als Gesamt­ge­winn. Damit hat sie aber die Fest­stel­lung des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns ange­foch­ten. So wer­den in dem ange­foch­te­nen Gewinn­fest­stel­lungs­be­scheid Ein­künf­te aus Land- und Forst­wirt­schaft (Gesamt­ge­winn) in Höhe von ./​. 681 € aus­ge­wie­sen, die sich aber aus­schließ­lich aus dem (fest­ge­stell­ten) Gewinn aus Gesamt­hand­s­bi­lanz (lau­fen­der Gesamt­hands­ge­winn) in der­sel­ben Höhe zusam­men­set­zen. Zudem hat die GbR den Auf­wand in ihrer der Fest­stel­lungs­er­klä­rung bei­gefüg­ten Gewinn- und Ver­lust­rech­nung, auf die sie in dem (ange­kün­dig­ten) Kla­ge­an­trag aus­drück­lich Bezug nimmt, eben­falls dem Gesamt­hands­ge­winn zuge­ord­net. Schließ­lich hat sie weder eine Son­der­bi­lanz für die Gesell­schaf­ter auf­ge­stellt noch den hier strei­ti­gen Auf­wand als Son­der­be­triebs­auf­wand des Gesell­schaf­ters Z bezeich­net. Ange­sichts des Kla­ge­vor­brin­gens, des Kla­ge­an­trags und des Erklä­rungs­ver­hal­tens ist für eine rechts­schutz­ge­wäh­ren­de Aus­le­gung, wonach auch die Fest­stel­lung eines Son­der­ge­winns (hier Son­der­ver­lust) ange­foch­ten bzw. begehrt wird, kein Raum.

Die gel­tend gemach­ten Fahrt- und Ver­pfle­gungs­mehr­auf­wen­dun­gen kön­nen nicht gewinn­min­dernd bei der Ermitt­lung des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns der GbR berück­sich­tigt wer­den. Denn die­se Auf­wen­dun­gen sind nicht der GbR, son­dern dem Gesell­schaf­ter Z ent­stan­den. Z hat die Fahrt mit sei­nem pri­va­ten PKW durch­ge­führt. Auf­wen­dun­gen hat die GbR dem Gesell­schaf­ter Z inso­weit nicht erstat­tet. Der mit dem Ein­satz des pri­va­ten PKW im Zusam­men­hang ste­hen­de Auf­wand ist daher, soweit er steu­er­lich zu berück­sich­ti­gen ist, eine Son­der­be­triebs­aus­ga­be des Gesell­schaf­ters Z, die im Rah­men der selb­stän­dig anfecht­ba­ren Fest­stel­lung des­sen Son­der­ge­winns bei der GbR zu berück­sich­ti­gen gewe­sen wäre. Glei­ches gilt für den Mehr­auf­wand für Ver­pfle­gung, den die GbR ihrem Gesell­schaf­ter Z eben­falls nicht ersetzt hat.

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Da die Fest­stel­lung des Son­der­ge­winns des Gesell­schaf­ters Z, wie dar­ge­legt, nicht Gegen­stand des Kla­ge­ver­fah­rens ist, kommt es auf die zwi­schen den Betei­lig­ten strei­ti­ge Rechts­fra­ge, ob die Fahrt­kos­ten und Ver­pfle­gungs­auf­wen­dun­gen des Gesell­schaf­ters Z nach Rei­se­kos­ten­grund­sät­zen anzu­er­ken­nen sind, nicht an. Der Bun­des­fi­nanz­hof sieht des­halb inso­weit von wei­te­ren Aus­füh­run­gen ab.

Soweit das Finanz­amt gleich­wohl die gel­tend gemach­ten Fahrt­auf­wen­dun­gen des Gesell­schaf­ters Z ‑wenn auch nur in Höhe der Ent­fer­nungs­pau­scha­le- bei der Gewinn­ermitt­lung der GbR für das Wirt­schafts­jahr vom 01.10.2013 bis 30.09.2014 und ent­spre­chend antei­lig bei der Fest­stel­lung des lau­fen­den Gesamt­hands­ge­winns des Streit­jah­res berück­sich­tigt hat, kommt eine Ände­rung die­ser Fest­stel­lung zu Unguns­ten der GbR wegen des finanz­ge­richt­li­chen Ver­bö­se­rungs­ver­bots (Ver­bot der refor­ma­tio in pei­us) nicht in Betracht4.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 18. Novem­ber 2020 – VI R 17/​18

  1. z.B. BFH, Urteil vom 02.10.2018 – IV R 24/​15, Rz 22[]
  2. vgl. z.B. BFH, Urtei­le vom 01.03.2018 – IV R 38/​15, BFHE 260, 543, BStBl II 2018, 587, Rz 24 ff.; vom 17.04.2019 – IV R 12/​16, BFHE 264, 306, BStBl II 2019, 745, Rz 19; und vom 23.01.2020 – IV R 48/​16, Rz 17, jeweils m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 30.11.2017 – IV R 33/​14, Rz 23[]
  4. z.B. BFH, Beschluss vom 10.03.2016 – X B 198/​15, Rz 8, m.w.N.[]