Die Preisgelder des Pokerturniers

Die Teilnahme an Turnierpokerspielen kann als Gewerbebetrieb i.S. von § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1, Abs. 2 EStG zu qualifizieren sein. Das Turnierpokerspiel (hier: in den Varianten „Texas Hold’em“ und „Omaha“) ist nach einkommensteuerrechtlichen Maßstäben im Allgemeinen nicht als reines -und damit per se nicht steuerbares- Glücksspiel, sondern als Mischung aus Glücks- und Geschicklichkeitsspiel einzustufen.

Die Preisgelder des Pokerturniers

Die für die Bejahung eines Gewerbebetriebs erforderliche Abgrenzung zwischen einem „am Markt orientierten“, einkommensteuerbaren Verhalten und einer nicht steuerbaren Tätigkeit muss stets anhand des konkret zu beurteilenden Einzelfalls vorgenommen werden. Sie wird sich praktisch in erster Linie nach den Tatbestandsmerkmalen der Nachhaltigkeit und der Gewinnerzielungsabsicht, ggf. auch nach dem ungeschriebenen negativen Tatbestandsmerkmal der Nichterfüllung der Voraussetzungen einer privaten Vermögensverwaltung, richten.

Gewerbebetrieb ist nach der grundlegenden Definition in § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG eine selbständige und nachhaltige Betätigung, die mit Gewinnerzielungsabsicht unternommen wird, sich als Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und nicht als Ausübung von Land- oder Forstwirtschaft oder selbständiger Arbeit anzusehen ist; darüber hinaus darf es sich bei der Tätigkeit nach der Rechtsprechung nicht um private Vermögensverwaltung handeln1.

Im hier entschiedenen Fall stehen die Selbständigkeit und Nachhaltigkeit der Betätigung des Turnierpokerspielers außer Frage.

Der Turnierpokerspieler nahm auch am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr teil.

Dieses Merkmal dient dazu, aus dem Gewerbebetrieb solche Tätigkeiten auszuklammern, die zwar in Gewinnerzielungsabsicht ausgeübt werden, aber nicht auf Leistungs- oder Güteraustausch gerichtet sind, wobei neben Sach- und Dienstleistungen auch geistige und andere immaterielle Leistungen Gegenstand gewerblicher Tätigkeit sein können. Die Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr setzt keinen Güteraustausch gegen festes Entgelt voraus. Vielmehr kann das Entgelt auch erfolgsabhängig bestimmt werden.

In Bezug auf die steuerrechtliche Beurteilung von Spielgewinnen bzw. Preisgeldern ist in der noch vom Reichsfinanzhof begründeten höchstrichterlichen Finanzrechtsprechung anerkannt, dass bei einem reinen Glücksspiel (z.B. Lotterie) keine Teilnahme am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr vorliegt, weil es an der Verknüpfung von Leistung und Gegenleistung fehlt. Denn dort stellen weder die Spieltätigkeit noch der Spieleinsatz Leistungen dar, die durch den Spielgewinn vergütet werden2.

Wie der Bundesfinanzhof in dem genannten, der Sache nach ähnlich gelagerten Fall eines „berufsmäßigen“ Skat, Rommé- und Backgammonspielers in BFH/NV 1994, 622 bereits entschieden hat, erfordert dieses Merkmal, dass der Steuerpflichtige eine Tätigkeit am Markt gegen Entgelt für Dritte äußerlich erkennbar anbietet. Seine Tätigkeit muss nach außen hin in Erscheinung treten und sich an eine -wenn auch nur begrenzte- Allgemeinheit (Verkehrskreis) wenden.

Dies zugrunde gelegt, hat im hier entschiedenen Fall das Finanzgericht Köln3 in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise darauf abgestellt, dass der Turnierpokerspieler den Veranstaltern der von ihm besuchten Pokerturniere -wie jeder andere Teilnehmer auch- die öffentliche Darbietung seiner spielerischen Fähigkeiten antrug und ihm hierfür als Entgelt im vorgenannten Sinne ein von seiner Platzierung abhängiges Preisgeld in Aussicht gestellt wurde. Der dagegen erhobene Einwand, wonach die zu beurteilenden Pokerturniere keine Unterhaltungsveranstaltungen darstellten, die auch von der Mitwirkung der Kandidaten lebten und nur deshalb den Veranstalter veranlassten, ihnen für die Teilnahme eine Chance auf einen hohen Preis einzuräumen, findet -ungeachtet der Frage, inwieweit dies vorliegend zur Etablierung einer Leistungsbeziehung zwingend erforderlich war- im angegriffenen Urteil bereits keine Tatsachengrundlage. Er erschließt sich angesichts der weiteren Feststellungen zur Veröffentlichung der Turnierergebnisse im Internet und zur medialen Präsenz bzw. Vermarktung insbesondere des Turnierpokerspielers (Tätigkeit als Fernsehkommentator von Pokerspielen, Autor eines Poker-Internetblogs, Hauptdarsteller einer Poker-Schulungs-DVD) auch nicht. Vielmehr lässt sich der von den Turnierpokerspielern in Abrede gestellte Unterhaltungscharakter der Turnierpokerveranstaltungen daraus hinreichend deutlich entnehmen. Weitere Ausführungen des Finanzgerichts hierzu waren angesichts des insoweit unsubstantiierten Turnierpokerspielervorbringens rechtlich nicht erforderlich (vgl. § 105 Abs. 3 Satz 1 FGO).

Für die Beteiligung des Turnierpokerspielers am allgemeinen Güter- und Leistungsaustausch ist es darüber hinaus rechtlich ohne Belang, dass er zugleich die (obligatorische) Verpflichtung einging, sich durch die Zahlung eines „Buy-Ins“ (Startgeld) an den Aufwendungen bzw. der Vergütung des Turnierveranstalters zu beteiligen. Diese Zahlungen stellten nach der einkommensteuerrechtlichen Systematik Betriebsausgaben (§ 4 Abs. 4 EStG) des Turnierpokerspielers dar, durch die sich -bei der gebotenen wirtschaftlichen Betrachtungsweise- letztlich nur die Maximalhöhe des von ihm erzielbaren Gewinns verringerte. Vor diesem Hintergrund fehlte es entgegen dem Revisionsvorbringen weder „an der Kausalität einer (…) Leistungserbringung durch den Turnierpokerspieler und der Einräumung einer Gewinnchance“ noch brauchte das Finanzgericht Feststellungen zu sämtlichen „Buy-Ins“ zu treffen, weil vorliegend offenkundig war, dass das Startgeld des einzelnen Turnierteilnehmers das maximal erzielbare Preisgeld nicht überstieg. Aus demselben Grund waren auch keine Feststellungen des Finanzgerichts zur konkreten Verwendung der Startgelder durch die (auch im Ausland ansässigen) Turnierveranstalter bzw. zu deren Kostenkalkulation notwendig. Denn damit war ausgeschlossen, dass sich der Turnierpokerspieler -bezogen auf das maximal erzielbare Preisgeld- seinen Gewinn gleichsam selbst finanzierte und es aus diesem Grund an einer Gegenleistung des jeweiligen Veranstalters fehlte.

Das von den Turnierpokerspielern zum Beleg ihrer gegenteiligen Auffassung herangezogene Urteil des IV. Bundesfinanzhofs des BFH in BFHE 161, 144, BStBl II 1991, 333 zu gewerblichen Einkünften aus dem Betrieb eines Trabrennstalls steht dem nicht entgegen. Auch dort hat der Bundesfinanzhof ausgesprochen, dass die Entrichtung von Startgeldern für die steuerrechtliche Einordnung der Wettbewerbsteilnahme im Grundsatz ohne Belang ist. Die sich unmittelbar anschließenden Ausführungen zu den Voraussetzungen der Teilnahme an den in jenem Revisionsverfahren zu beurteilenden Trabrennen bzw. die Finanzierung der dort ausgelobten Rennpreise zielten ersichtlich nur auf den Einzelfall bzw. die von den dortigen Turnierpokerspielern vorgetragenen tatsächlichen Einwendungen ab. Ihnen lassen sich nach Auffassung des Bundesfinanzhofs keine tragenden, den einkommensteuerrechtlichen Gewerbebegriff auch für andere Fallgestaltungen einschränkenden Rechtssätze entnehmen.

Rechtlich unerheblich, da für den Gewerbebegriff nicht konstitutiv, ist außerdem, dass der Turnierpokerspieler „regelmäßig keine eigenen Verpflichtungen außer der Entrichtung eines ‚Buy-ins‘ einging“ bzw. „allenfalls die Obliegenheit“ auf sich nahm, „regelkonform zu spielen“, seine Tätigkeit nur für die beteiligten Verkehrskreise erkennbar war und er seine öffentliche Darbietungsleistung -bezogen auf die einzelne Turnierteilnahme- nicht zugleich einer Mehrzahl von Interessenten anbot4.

Auf eine etwaige, vom Finanzamt in Anlehnung an den abweichenden Sachverhalt des BFH-Urteils in BFH/NV 1994, 622 angenommene Leistungsbeziehung des Turnierpokerspielers zu den übrigen Turnierteilnehmern kommt es nicht mehr an.

Eine Teilnahme des Turnierpokerspielers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr scheidet auch nicht deshalb aus, weil das Turnierpokerspiel ein Glücksspiel wäre, dem es an einer Verknüpfung zwischen Leistung und Gegenleistung fehlen würde.

Dabei ist in rechtlicher Hinsicht zu beachten, dass der einkommensteuerrechtliche Begriff des „Gewerbebetriebs“, wie er in § 15 Abs. 2 EStG definiert ist, das Tatbestandsmerkmal des „Glücksspiels“ weder in positiver noch in negativer Hinsicht kennt. Für die Frage, ob ein bestimmtes Verhalten des Steuerpflichtigen die Merkmale des „Gewerbebetriebs“ erfüllt, kommt es insbesondere nicht auf das für strafrechtliche Zwecke (§§ 4, 285 StGB) entwickelte Verständnis dieses Begriffs an.

Zwar ist in der bisherigen Rechtsprechung regelmäßig eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verneint worden, wenn sich die vom Steuerpflichtigen ausgeübte Tätigkeit als reines Glücksspiel darstellte. Das Finanzgericht hat im angefochtenen Zwischenurteil indes festgestellt, die vom Turnierpokerspieler gespielten Pokervarianten seien nicht als reines Glücksspiel anzusehen. Es ist unter Heranziehung von Tatsachengrundlagen, die es einer umfassenden Auswertung der verwaltungs, straf- und zivilrechtlichen Literatur und Rechtsprechung entnommen hat, zu der Überzeugung gelangt, bereits bei einem durchschnittlichen Spieler trete das Geschicklichkeitselement nur noch wenig hinter dem Zufallselement zurück bzw. übertreffe dieses sogar. Dies bedeute, dass das Pokerspiel im Allgemeinen als Mischung aus Glücks- und Geschicklichkeitselementen anzusehen sei.

Anders als die Turnierpokerspieler meinen, handelt es sich bei dieser Einordnung der vom Turnierpokerspieler gespielten Pokervarianten um eine Tatsachenwürdigung -nämlich eine tatsächliche Schlussfolgerung aus vom Finanzgericht ebenfalls festgestellten Anknüpfungstatsachen-, die das Revisionsgericht gemäß § 118 Abs. 2 FGO in derselben Weise bindet wie die festgestellten Anknüpfungstatsachen selbst5.

Eine Einordnung als „reines Glücksspiel“ -nur in einem solchen Fall hat die angeführte ältere Rechtsprechung eine Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr verneint- ist damit nach den bindenden Feststellungen des Finanzgerichts für die vom Turnierpokerspieler gespielten Pokervarianten auszuschließen.

Auf die individuellen -ggf. über- oder unterdurchschnittlichen- Fähigkeiten eines Pokerspielers kommt es für die Frage, ob Leistung und Gegenleistung im Sinne der vorstehenden Ausführungen verknüpft sind, nicht an. Diese Aspekte sind vorrangig bei den weiteren Tatbestandsmerkmalen der Nachhaltigkeit und der Gewinnerzielungsabsicht, ggf. auch beim ungeschriebenen negativen Tatbestandsmerkmal der Nichterfüllung der Voraussetzungen einer privaten Vermögensverwaltung, zu berücksichtigen.

Danach kann im Streitfall dahinstehen, ob ein Leistungsverhältnis im vorgenannten Sinne ggf. auch dann anzunehmen wäre, wenn sich das Turnierpokerspiel als reines Glücksspiel darstellte, bei dem zwar nicht das Spielgeschick des Turnierpokerspielers, aber seine individuelle Bekanntheit als häufig auftretender Spieler, Fernsehkommentator, Blog-Autor und Hauptdarsteller einer Poker-Schulungs-DVD Gegenstand der entgeltlichen öffentlichen Darbietung wäre.

Das Finanzgericht Köln hat sich damit nicht in Widerspruch zur bisherigen Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs gesetzt. Insbesondere besteht kein Widerspruch zum Urteil des Bundesfinanzhofs vom 08.12.19816 zur Steuerbarkeit von Einkünften aus privaten Devisentermingeschäften, da vorliegend weder über die Auslegung der §§ 22 Nr. 2, 23 EStG zu befinden war noch eine steuerbegründende Analogie in Rede stand. Ebenfalls keinen Widerspruch, sondern vielmehr eine Bestätigung findet die vom Finanzgericht vertretene Rechtsauffassung in dem bereits zitierten BFH-Urteil zur Steuerbarkeit von Preisgeldern für die Teilnahme als Kandidat an einer Fernsehshow in BFHE 220, 67, BStBl II 2008, 469. Auf dem Boden der tatrichterlichen Feststellungen ist schließlich auch kein Widerspruch zum Big-Brother-Urteil des Bundesfinanzhofs vom 24.04.20127 zur Steuerbarkeit des „Big Brother“-Preisgeldes zu erkennen, zumal in der von den Turnierpokerspielern in Bezug genommenen Urteilspassage Glücksspieleinnahmen ausdrücklich nur angesprochen sind, „soweit sie außerhalb einer betrieblichen oder beruflichen Tätigkeit anfallen“. Dasselbe gilt für das die Auslegung des Rennwett- und Lotteriegesetzes betreffende Urteil des Bundesfinanzhofs vom 10.07.19688.

Auf den von der Revision behaupteten Widerspruch zur Rechtslage in Österreich, der Schweiz oder in anderen Staaten kommt es für die Beurteilung des Streitfalls nach Maßgabe des deutschen Einkommensteuerrechts nicht an. Dies gilt insbesondere auch für die von den Turnierpokerspielern im Schriftsatz vom 24.03.2015 bezeichneten Entscheidungen des österreichischen Bundesfinanzgerichts vom 10. und 13.10.20149 (beide zu -hier nicht streitgegenständlichen- sog. Cash-Games) sowie vom 18.12 201410, die im Übrigen jeweils das österreichische Glücksspielgesetz, nicht aber das Einkommensteuerrecht betreffen.

Das Finanzgericht Köln hat überdies zu Recht die -für sich gesehen ausreichende – Absicht des Turnierpokerspielers bejaht, durch seine Betätigung als Turnierpokerspieler einen Totalgewinn zu erzielen. Dabei ist die Vorinstanz zutreffend davon ausgegangen, dass es sich bei der Gewinnerzielungsabsicht um ein subjektives Tatbestandsmerkmal handelt, das allerdings nicht nach den Absichtserklärungen des Steuerpflichtigen, sondern nach den äußeren Umständen zu beurteilen ist11, und hat aus den objektiv feststellbaren Umständen zu den Turnierpokeraktivitäten des Turnierpokerspielers in den Jahren 2003 bis einschließlich 2008 und auch in den Folgejahren in revisionsrechtlich einwandfreier Weise auf das Vorliegen einer Gewinnerzielungsabsicht geschlossen. Dass dieser Betätigung zweifelsohne -auch- eine nicht unerhebliche Spielleidenschaft zugrunde lag, stand dem im Streitfall nicht entgegen. Denn nach der gesetzgeberischen Wertung in § 15 Abs. 2 Satz 3 EStG ist es für die Annahme eines Gewerbebetriebs (bei Vorliegen seiner Voraussetzungen im Übrigen) ausreichend, wenn die Gewinnerzielungsabsicht einen Nebenzweck darstellt. Den von den Turnierpokerspielern in diesem Kontext geltend gemachten Aufwendungen bzw. Verlusten musste das Finanzgericht Köln nicht weiter nachgehen, weil der Vortrag -obwohl er sich ausschließlich auf Tatsachen aus ihrer eigenen Sphäre bezog- zu unsubstantiiert und deshalb nicht geeignet war, die hier für die Annahme einer Gewinnerzielungsabsicht sprechenden Beweisanzeichen zu entkräften12.

Zuletzt ist das Finanzgericht Köln unter Zugrundelegung des Gesamtbilds der von ihm festgestellten Verhältnisse und der Verkehrsanschauung ohne Rechtsverstoß davon ausgegangen, dass die Betätigung des Turnierpokerspielers als Turnierpokerspieler den Rahmen privater Vermögensverwaltung -sofern diese beim Pokerspiel überhaupt vorstellbar ist- überschritten hat. Danach befriedigte er durch die Turnierteilnahmen nicht allein seine privaten Spielbedürfnisse gleich einem Freizeit- oder Hobbyspieler, sondern es rückten insofern die vom Finanzgericht herausgestellten strukturell-gewerblichen Aspekte (regelmäßige Teilnahme an großen, auch im Ausland ausgetragenen Turnieren, Umfang der jährlich bzw. über die Jahre hinweg erzielten Preisgelder und -damit korrespondierend- nicht unerhebliche „Buy-Ins“, vertragliche Einkleidung der Turnierteilnahme, pokerbezogene mediale Präsenz bzw. Vermarktung der eigenen Person und Fähigkeiten) in der Gesamtschau entscheidend in den Vordergrund.

Die gegen diese tatrichterliche Würdigung gerichteten Revisionsangriffe dringen nicht durch. Das betrifft zum einen den von der Revision näher ausgeführten Umstand, dass die vom Finanzgericht herangezogenen Gesichtspunkte jeweils für sich betrachtet noch der Sphäre der privaten Vermögensverwaltung zuzuordnen seien. Dies überzeugt bereits deshalb nicht, weil das Gesamtbild der den Streitfall ausmachenden Verhältnisse maßgebend ist. Auch war es aus Rechtsgründen nicht erforderlich, dass das Finanzgericht Köln die Betätigung des Turnierpokerspielers einem konkreten, bereits als Gewerbeausübung anerkannten Berufsbild zuweist. Es genügte, die Betätigung des Turnierpokerspielers unspezifisch in den -im weitesten Sinne- beruflichen (professionellen) Kontext einzuordnen.

Auch die sachlich-rechtlichen Angriffe gegen die Beweiswürdigung des Finanzgerichts haben keinen Erfolg.

Nach § 96 Abs. 1 Satz 1 Halbsatz 1 FGO entscheidet das Gericht nach seiner freien, aus dem Gesamtergebnis des Verfahrens gewonnenen Überzeugung. Diese tatrichterliche Überzeugungsbildung ist nur eingeschränkt überprüfbar. Sie kann in der Revisionsinstanz nicht durch eine eigene, von der Beurteilung des Gerichts abweichende Beweiswürdigung des Rechtsmittelführers ersetzt werden. Vielmehr ist es allein Aufgabe des Finanzgerichts, die im Einzelfall entscheidungserheblichen Tatsachen und Beweisergebnisse festzustellen und zu gewichten. Dabei unterliegt es keinen starren Regeln. Die von ihm aus den festgestellten Tatsachen gezogenen Schlüsse müssen nicht zwingend, sondern nur möglich sein. Allerdings darf das Gericht bei der Tatsachenfeststellung und Beweiswürdigung nicht nach sachfremden Erwägungen oder willkürlich verfahren und muss die gebildete subjektive Überzeugung in seinem Urteil objektivieren. Seine Überzeugungsbildung muss verstandesmäßig einsichtig und logisch nachvollziehbar sein. Sie darf keine inneren Widersprüche aufweisen, lückenhaft oder unklar sein oder gegen die Denkgesetze oder gesichertes Erfahrungswissen verstoßen. Außerdem muss sie sich auf festgestellte Tatsachen stützen. Dazu hat das Tatgericht darzulegen, wie und dass es seine Überzeugung in rechtlich zulässiger und einwandfreier Weise gewonnen hat. Andernfalls kann darin bereits für sich gesehen ein sachlich-rechtlicher Mangel des Urteils zu sehen sein, der auch ohne besondere Rüge vom Revisionsgericht beanstandet werden kann13.

Daran gemessen hält die Beweiswürdigung der Vorinstanz revisionsrechtlicher Prüfung stand.

Die Turnierpokerspieler können bereits im Grundsatz nicht gehört werden, soweit sie in ihrer Begründungsschrift und den nachfolgenden Schriftsätzen neue Tatsachen vortragen oder die Beweiswürdigung des Finanzgerichts durch eine von ihnen selbst vorgenommene Beweiswürdigung in Zweifel ziehen bzw. zu ersetzen suchen. Das betrifft -insbesondere- ihren über die Urteilsfeststellungen hinausgehenden Vortrag zur zeitlichen Beanspruchung des Turnierpokerspielers durch dessen Berufstätigkeit bzw. die „weiteren Hobbys“, zum Umfang seiner Spielbankbesuche im Streitjahr, zum Ablauf von Turnierpokerspielen als solchem, zu den von ihnen in Bezug genommenen Teilnahmebedingungen der „World Series of Poker“ bzw. Turnierregeln der „European Poker Tour“, zu den Wahrscheinlichkeiten bestimmter „Start-Hand-Kombinationen“ oder auch zum Inhalt einer E-Mail-Nachricht der Pilotenvereinigung „Cockpit“ vom 30.01.2013. Gleiches gilt für ihr außerhalb der vom Finanzgericht getroffenen Feststellungen liegendes Vorbringen zum Lotto, Schach- und Roulettespiel, zur Übertragung des „Rangkorrelationskoeffizienten“ bei Fußballturnieren auf das Pokerspiel, zu den Inhalten und Ergebnissen einer experimentellen Studie von Sévigny et al. zum „Internet Poker“, zu Forschungserkenntnissen zur „Entwicklung kognitiver Verzerrungsmuster“ bzw. den „Gesetzen der operanten Konditionierung“, zu dem Turnier „Big One for One Drop“, zu den weiteren Pokerspielern Danzer, Raymer, Heinz und Hansen, zu dem Gutachten von Meyer und von Meduna vom 24.01.2014, zu der Studie „Internet poker: Could skill be a matter of chance?“ oder zu den vom Turnierpokerspieler bis einschließlich 2014 erzielten Spielgewinnen.

Die Turnierpokerspieler zeigen auch dadurch keinen Rechtsfehler des Finanzgerichts, Urteils auf, dass sie nach eigener Bewertung der festgestellten und/oder von ihnen zusätzlich vorgetragenen Tatsachen zu abweichenden Schlussfolgerungen im Hinblick auf die Teilnahme des Turnierpokerspielers am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr bzw. das Angebot einer Tätigkeit am Markt gegen Entgelt, dessen Gewinnerzielungsabsicht und das Überschreiten der Grenzen privater Vermögensverwaltung kommen.

Anders als die Turnierpokerspieler rügen, ist die Beweiswürdigung der Vorinstanz nicht lückenhaft. Dies gilt zum einen für die von ihnen unter Hinweis auf den (vom Finanzgericht herangezogenen) Beitrag von Rock und Fiedler in der Zeitschrift für Wett- und Glücksspielrecht (ZfWG) 2008, 412 vermissten Feststellungen zum „CRF-Wert“ des Turnierpokerspielers als Maßstab für den Geschicklichkeitsanteil des Pokerspiels. Darauf kam es für die vom Gericht eingangs seiner Beweiswürdigung vorgenommene allgemeine Auswertung der Rechtsprechung und Literatur zur Abgrenzung zwischen Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel beim Poker nicht an. Soweit das Finanzgericht Köln sich im Anschluss eine Überzeugung von den individuellen Spielerfähigkeiten des Turnierpokerspielers gebildet hat, hat es entgegen dem Revisionsvortrag ersichtlich nicht auf die „Fiedler-Methode“, sondern auf andere Kriterien abgestellt. Das war im Rahmen der freien Beweiswürdigung zulässig.

Auch musste das Finanzgericht Köln keine ins Einzelne gehenden Feststellungen dazu treffen, „wann der Turnierpokerspieler ‚aktiv‘ gegenüber einem Pokerturnierveranstalter seine Spieltätigkeit ‚angeboten‘ hat“. Denn die streitgegenständlichen Turnierteilnahmen setzten denklogisch voraus, dass der Turnierpokerspieler zuvor mit dem jeweiligen Veranstalter in Kontakt trat.

Dabei durfte das Finanzgericht Köln seine Überzeugung zur Häufigkeit der Turnierteilnahmen -ungeachtet der vorgelegten Gewinnermittlung- auch auf die Inhalte der Internetdatenbank „Hendon Mob Poker Database“ stützen. Die Turnierpokerspieler haben die aus der Datenbank entnommenen Turnierteilnahmen in ihrer Gesamtheit weder gegenüber dem Finanzamt noch gegenüber dem Tatgericht substantiiert bestritten, sondern bereits zu Beginn des Besteuerungsverfahrens gegenüber der Steuerfahndung zugestanden („Die vorgelegte Liste ‚Hendon Mob Poker Database‘ soll als Besteuerungsgrundlage herangezogen werden. Die dort enthaltenen Gewinne werden jedoch ausdrücklich bestritten.“). Soweit sie deren Richtigkeit bzw. Verlässlichkeit im Gegensatz dazu im weiteren Verlauf des Verfahrens verneint haben, hätten sie dem -anhand der Datenbankauszüge sehr substantiierten- Vorbringen des Finanzamt mit mindestens ebenso substantiiertem Gegenvorbringen aus ihrer Sphäre entgegentreten müssen. Dies ist vorliegend nicht geschehen. Unabhängig davon kommt ein revisibler Beweiswürdigungsfehler hier auch deshalb nicht in Betracht, weil das Finanzgericht Köln die Datenbankinhalte ausdrücklich nur indiziell als „verwertbaren Anhaltspunkt“ herangezogen, sich mit den von den Turnierpokerspielern gegen deren Beweiskraft vorgebrachten Einwänden auseinandergesetzt und diese in der von ihm vorgenommenen Gesamtwürdigung mit nachvollziehbaren Erwägungen für nicht durchgreifend erachtet hat.

Dies gilt für die Ergebnisprognose des Finanzgerichts bei der Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht des Turnierpokerspielers entsprechend, die die Turnierpokerspieler mit dem Einwand in Frage stellen, es fehle an einem „positiven Erwartungswert“. Auch insoweit ist es aus Rechtsgründen nicht zu beanstanden, dass sich das Gericht auf die Indiztatsachen aus der Datenbank und den Klagevortrag gestützt hat und nach deren Gesamtwürdigung zu der Überzeugung gelangt ist, der Turnierpokerspieler habe durch seine Teilnahme an den Turnierpokerspielen nach einer Betriebsvermögensmehrung in Form eines Totalgewinns gestrebt.

Die Beweiswürdigung des Finanzgerichts ist auch nicht in sich widersprüchlich.

Dass es den Turnierpokerspieler allein mit Blick auf die Regelmäßigkeit seiner Teilnahme an großen bzw. internationalen Pokerturnieren mit einem Golf- oder Tennisprofi verglichen hat, steht nicht im Widerspruch zu dem von den Turnierpokerspielern als offenkundig angesehenen Umstand, dass es im Golf- oder Tennissport durchaus üblich sei, bekannte und besonders erfolgreiche Spieler -im Gegensatz zum Poker- zu Turnieren einzuladen und diesen Startgelder zu bezahlen, zumal sie diesen Gesichtspunkt in dem von ihnen vorgelegten steuerrechtlichen „Gutachten zur Einkommensteuerpflicht von Preisgeldern aus Pokerturnieren“ teilweise (in Bezug auf die Turnierserie „Partypoker Group Match Premier League“) selbst relativieren.

Ferner stellt es keinen inneren Widerspruch dar und verstößt auch nicht gegen die Denkgesetze, dass das Gericht einerseits die vom Turnierpokerspieler für das Streitjahr pauschaliert geltend gemachten Reisekosten mit Blick auf eine eventuelle private Mitveranlassung durch Urlaubsreisen als nicht überprüfbar angesehen und andererseits aufgrund des Unterschieds zwischen den in seiner Gewinnermittlung angegebenen und den in der Internetdatenbank gelisteten Preisgeldern geschlussfolgert hat, dass der Turnierpokerspieler an weiteren, nicht in die Datenbank aufgenommenen Pokerturnieren teilnahm.

Widersprüchlich ist des Weiteren nicht, dass sich das Finanzgericht Köln dem Vortrag des Turnierpokerspielers, „dass er hauptsächlich in seinem Urlaub an Turnieren in Las Vegas teilgenommen habe“ bzw. seine aus der Datenbank ersichtlichen „hauptsächlichen Aktivitäten über Zeiträume von 3-4 Wochen in seinem Haupturlaub stattgefunden hätten“, nicht angeschlossen, sondern sich aufgrund der Datenbankinhalte von kontinuierlich über das Jahr verteilten Turnierteilnahmen überzeugt hat.

Die Einwände der Revision gegen die vom Finanzgericht vorgenommene Auswertung von Rechtsprechung und Literatur zu der Frage, ob es sich beim Pokerspiel im Allgemeinen um ein Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel handelt, gehen fehl. Dass das Gericht für seine Überzeugungsbildung -aus Sicht der Turnierpokerspieler- „lediglich sechs Untersuchungen“ herangezogen hat, macht seine Beweiswürdigung für sich gesehen nicht rechtsfehlerhaft. Auch hat es entgegen der Kritik der Revision ausdrücklich kenntlich gemacht, dass es sich bei der Studie von Peren und Clement um ein wirtschaftswissenschaftliches Gutachten handelt. Anders als die Turnierpokerspieler meinen, lässt sich der Beitrag von Rock und Fiedler in ZfWG 2008, 412 zwanglos unter den vom Finanzgericht gewählten Oberbegriff „verwaltungsrechtliche Literatur“ fassen.

Soweit die Turnierpokerspieler ausführen, der von ihnen aus dem Gutachten von Peren und Clement entnommene Satz „Die Klassifizierung von Onlinepoker als Glücks- oder Geschicklichkeitsspiel bleibt daher letztendlich eine Frage, die politisch beantwortet werden muss“ stünde im Widerspruch zu dem Ergebnis der Auswertung des Finanzgerichts, wonach „mehrheitlich“ vertreten werde, dass bereits bei einem Durchschnittsspieler das Geschicklichkeitselement nur noch wenig hinter dem Zufallselement zurücktrete bzw. dieses bereits übertreffe, verkennen sie, dass in dem von ihnen zitierten Satz nicht die tatsächliche, sondern die rechtliche Einordnung des -zumal nicht streitgegenständlichen- Onlinepokerspiels angesprochen ist. Dies ergibt sich nicht nur aus dem vom Finanzgericht in Bezug genommenen Unterpunkt „2.3 Zwischenfazit“ des Gutachtens, sondern bereits aus dem von den Turnierpokerspielern ebenfalls zitierten Anschlusssatz „Für Mischspiele wie Poker entsteht dadurch allerdings eine Rechtsunsicherheit“. Die anschließende eigene Deutung der Ergebnisse des Gutachtens durch die Turnierpokerspieler bzw. ihre inhaltlichen Angriffe dagegen sind im Revisionsverfahren unbeachtlich. Dasselbe gilt in Bezug auf den Aufsatz von Holznagel in MultiMedia und Recht 2008, 439. Die in diesem Kontext erhobene weitere Rüge, die Betrachtung von Fischhaber und Manz in Gewerbearchiv 2007, 405 gelange „gerade nicht“ zu dem Ergebnis, „dass das Pokerspiel eine überwiegende Geschicklichkeitskomponente aufweise“, ist angesichts der Ausführungen der Vorinstanz, dass nach Auffassung dieser Autoren „die Entscheidung über Gewinn oder Verlust vom Zufall abhänge“, nicht nachvollziehbar.

Schließlich hat das Finanzgericht Köln das Urteil des Bundesgerichtshofs vom 28.09.201114 zutreffend wiedergegeben. Das Auswertungsergebnis des Finanzgerichts steht nicht im Widerspruch zu dieser Entscheidung. Denn auch der Bundesgerichtshof hat die Möglichkeit, dass „professionelle Spieler (…) ihre Erfolgschancen steigern können“, erkannt, in dem von ihm zu beurteilenden Fall jedoch nicht weiter verfolgt, da dies für die dort vorzunehmende Auslegung von § 3 Abs. 1 des Glücksspielstaatsvertrages (GlüStV) rechtlich ohne Bedeutung war15.

Überdies durfte das Finanzgericht Köln aus der beruflichen Tätigkeit des Turnierpokerspielers Rückschlüsse auf das Vorliegen der Voraussetzungen zur erfolgreichen Anwendung von Geschicklichkeitsfaktoren beim Pokerspiel ziehen. Dabei ist es -in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise- von den gesetzlichen Ausbildungsinhalten für den theoretischen Teil der Prüfung zur Erteilung einer Verkehrspilotenlizenz ausgegangen (vgl. aktuell § 4 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 des Luftverkehrsgesetzes i.V.m. Anhang – I -Teil-FCL-, Nr. FCL.515, Buchst. b der Verordnung -EU- Nr. 1178/2011 der Kommission vom 03.11.2011 zur Festlegung technischer Vorschriften und von Verwaltungsverfahren in Bezug auf das fliegende Personal in der Zivilluftfahrt gemäß der Verordnung -EG- Nr. 216/2008 des Europäischen Parlaments und des Rates16) und hat sich auf dieser Grundlage die Überzeugung gebildet, dass der Turnierpokerspieler als Verkehrspilot über mathematische Kenntnisse verfügt, die es ihm im Grundsatz ermöglichen, -auch- auf das Pokerspiel bezogene Wahrscheinlichkeitsberechnungen durchzuführen. Dies ist als solches nachvollziehbar und wird zudem durch die vom Luftfahrt-Bundesamt entsprechend Anhang 1 zu Nr. JAR-FCL 1.470 der Bekanntmachung der Bestimmungen über die Lizenzierung von Piloten (Flugzeug) -JAR-FCL 1 deutsch- vom 15.04.200317 veröffentlichten „Lernziele nach JAR-FCL/Teil-FCL“ bestätigt. Daraus ergibt sich, dass zum Anforderungsprofil eines Verkehrspiloten (z.B. in den Fachgebieten „050 Meteorologie“ oder „061 Allgemeine Navigation“) auch die Durchführung von Berechnungen gehört.

Auch ergibt sich aus den Lernzielen zum Fachgebiet „040 Menschliches Leistungsvermögen“ des Weiteren, dass das Berufsbild eines Piloten auch psychologische Kenntnisse umfasst (s. dort Nr. 040 03 00 00 ff.). Es kann daher im Streitfall dahinstehen, ob während eines Verkehrsfluges (Ausnahme-)Situationen denkbar sind, in denen -wie vom Finanzgericht ausgeführt und von den Turnierpokerspielern bestritten- der Flugkapitän die Passagiere beruhigen oder binnen Sekundenbruchteilen Entscheidungen treffen muss, die über das Leben vieler Menschen entscheiden.

Das Finanzgericht hat keine anderen bei der Beurteilung des Streitfalls zu beachtenden Rechtsgrundsätze verletzt.

Der Vortrag zur „Doppelbesteuerung der Spielgewinne“ des Turnierpokerspielers bei Spielbankbesuchen geht bereits im steuerrechtlichen Ausgangspunkt fehl, weil Schuldner der Spielbankabgabe nicht der Turnierpokerspieler, sondern der Spielbankunternehmer ist. Soweit die Spielbankabgabe daher im Rahmen des -ohnedies als Betriebsausgabe abziehbaren- „Buy-Ins“ auf den Turnierteilnehmer überwälzt werden sollte, läge mangels identischem Steuersubjekt keine Doppelbesteuerung, sondern allenfalls eine (indirekte) Mehrfachbelastung vor, die vorliegend keine verfassungsrechtlichen Komplikationen erkennen lässt.

Die von den Turnierpokerspielern gerügte Verletzung der Prinzipien der Rechtssicherheit und des Vertrauensschutzes liegt nicht vor. Anders als die Revision unter Bezugnahme auf Verwaltungsanweisungen zur einkommensteuerrechtlichen Behandlung von Preisgeldern aus der Teilnahme an einem Rundfunk- oder Fernsehquiz bzw. einer Fernsehshow behauptet, ist keine allgemeine Verwaltungspraxis erkennbar, wonach Pokergewinne generell als nicht steuerbare Glücksspielgewinne eingestuft werden. Dagegen sprach auch schon das BFH-Urteil in BFH/NV 1994, 622 zum Berufskartenspieler.

Dass das vom Turnierpokerspieler in Bezug auf die Einkommensteuer 2003 konsultierte damals zuständige Finanzamt mitgeteilt hat, ein „Gewinn bei einem Pokerturnier i.H.v. $ 63.600“ sei in der Bundesrepublik Deutschland nicht steuerpflichtig, hat das Finanzgericht Köln zu Recht als ungeeignet angesehen, einen Vertrauenstatbestand zu begründen. Denn dieser Auskunft lag im Gegensatz zu der vom Tatgericht durchgeführten Gesamtschau der Verhältnisse des Streitfalls offenkundig nur ein einzelner Turnierpokergewinn zugrunde. Das damit korrespondierende Anfrageschreiben haben die Turnierpokerspieler nicht vorgelegt.

Schließlich ist auch der Grundsatz der Einheit der Rechtsordnung nicht tangiert. Dies wäre nur dann der Fall, wenn aufgrund der Einordnung der vom Turnierpokerspieler ausgeübten Turnierpokerspieltätigkeit als gewerbliche Betätigung im Sinne des Einkommensteuerrechts unauflösbare Widersprüchlichkeiten innerhalb der Gesamtrechtsordnung zu besorgen wären. Das ist jedoch mit Blick auf die voneinander abweichenden Normzwecke des Glücksspiel- und des Steuerrechts auszuschließen. Während das Glücksspielrecht (flankiert durch die hierauf Bezug nehmenden Strafrechtsnormen) spezifischen Sucht, Betrugs, Manipulations- und Kriminalitätsgefährdungspotentialen entgegenwirken soll (vgl. § 1 GlüStV), zielt das Einkommensteuerrecht im Interesse der Gleichbehandlung aller Steuerzahler darauf ab, das am Markt erwirtschaftete Einkommen zu erfassen. Vor diesem Hintergrund ist es nicht widersprüchlich, sondern im Gegenteil folgerichtig, dass einerseits das Glücksspielrecht nicht nur auf reine Glücksspiele angewendet wird (vgl. § 3 Abs. 1 Satz 1 GlüStV), sondern auch auf Betätigungen, die sich -wie das Turnierpokerspiel- als Mischung aus Glücks- und Geschicklichkeitskomponenten darstellen, und andererseits das Steuerrecht auch auf das an einem „Glücksspielmarkt“ erwirtschaftete Einkommen zugreift, selbst wenn das Glücksspielrecht diesen Markt gewissen Beschränkungen unterwirft. Die dahinterstehenden gesetzgeberischen Wertungen kommen dabei, ohne dass es auf diese Vorschrift im Streitfall konkret ankäme, im Steuerrecht insbesondere in dem in § 40 der Abgabenordnung normierten Programmsatz klar zum Ausdruck.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 16. September 2015 – X R 43/12

  1. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 19.10.2010 – X R 41/08, BFH/NV 2011, 245, unter II. 1.[]
  2. s. dazu z.B. BFH, Urteile in BFH/NV 1994, 622, unter II. 1., m.w.N. zur Rechtsprechung des RFH; vom 19.07.1990 – IV R 82/89, BFHE 161, 144, BStBl II 1991, 333, unter 2., zu Einkünften aus dem Betrieb eines Trabrennstalls; und vom 28.11.2007 – IX R 39/06, BFHE 220, 67, BStBl II 2008, 469, unter II. 2.a, zu Preisgeldern für die Teilnahme als Kandidat an einer Fernsehshow; in allen drei Fällen wurde das Vorliegen eines Gewerbebetriebs i.S. des § 15 Abs. 2 EStG bzw. einer Leistungsbeziehung i.S. des § 22 Nr. 3 EStG allerdings bejaht[]
  3. FG Köln, Urteil vom 31.10.2012 – 12 K 1136/11[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 06.03.1991 – X R 39/88, BFHE 164, 53, BStBl II 1991, 631, unter 2., m.w.N.[]
  5. vgl. z.B. Gräber/Ruban, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 118 Rz 39, m.w.N. zur diesbezüglichen ständigen BFH-Rechtsprechung[]
  6. BFH, Urteil vom 08.12.1981 – VIII R 125/79, BFHE 135, 426, BStBl II 1982, 618, unter 1.[]
  7. BFH, Urteil vom 24.04.2012 – IX R 6/10, BFHE 237, 197, BStBl II 2012, 581, unter II. 1.d[]
  8. BFH, Urteil vom 10.07.1968 – II 94/63, BFHE 93, 388, BStBl II 1968, 829[]
  9. öst. Bundesfinanzgericht, Entscheidungen vom 10. und 13.10.2014 – RV/3100566/2012 bzw. RV/3100567/2012[]
  10. öst. Bundesfinanzgericht, Entschiedung vom 18.12.2014 – RV/7103332/2011[]
  11. grundlegend BFH, Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BFHE 141, 405, BStBl II 1984, 751, unter C.IV.3.c bb[]
  12. vgl. dazu Stapperfend in Herrmann/Heuer/Raupach, § 15 EStG Rz 1045 a.E., m.w.N.[]
  13. vgl. z.B. BFH, Urteil vom 12.12 2013 – X R 33/11, BFH/NV 2014, 693, unter II. 3.a, m.w.N.; s.a. Gräber/Stapperfend, Finanzgerichtsordnung, 7. Aufl., § 96 Rz 25 ff.[]
  14. BGH, Urteil vom 28.09.2011 – I ZR 93/10, MDR 2012, 111[]
  15. vgl. BGH, Urteil in MDR 2012, 111, Rz 81[]
  16. ABl.EU L 311 vom 25.11.2011, S. 1 ff.[]
  17. BAnz. Nr. 80a vom 29.04.2003, S. 98[]