Ein­künf­te einer aus­län­di­schen Gesell­schaft – und die Bin­dungs­wir­kung eines Fest­stel­lungs­be­scheids

Die in einem Fest­stel­lungs­be­scheid i.S. des § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG ent­hal­te­ne Rege­lung, dass Ein­künf­te einer aus­län­di­schen Gesell­schaft bei einem unbe­schränkt steu­er­pflich­ti­gen Gesell­schaf­ter gemäß § 7 Abs. 1 AStG steu­er­pflich­tig sind, ist für die Steu­er­fest­set­zung des unbe­schränkt steu­er­pflich­ti­gen Gesell­schaf­ters bin­dend (§ 182 Abs. 1 AO). Bei Bestands­kraft des Fest­stel­lungs­be­scheids kann nicht mehr mit Erfolg gel­tend gemacht wer­den, dass die Hin­zu­rech­nung die­ser Ein­künf­te uni­ons­recht­li­chen Grund­frei­hei­ten wider­spricht. Ein Ergän­zungs­be­scheid (§ 179 Abs. 3 AO) mit einem sol­chen Fest­stel­lungs­ge­gen­stand kommt nicht in Betracht. Die­se Bin­dungs­wir­kung ver­stößt nicht ihrer­seits gegen Uni­ons­recht.

Ein­künf­te einer aus­län­di­schen Gesell­schaft – und die Bin­dungs­wir­kung eines Fest­stel­lungs­be­scheids

Nach § 18 Abs. 1 AStG wer­den die Besteue­rungs­grund­la­gen für die Anwen­dung der §§ 7 bis 14 AStG geson­dert fest­ge­stellt. Sind an der aus­län­di­schen Gesell­schaft meh­re­re unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­ge betei­ligt, so wird die geson­der­te Fest­stel­lung ihnen gegen­über ein­heit­lich vor­ge­nom­men; dabei ist auch fest­zu­stel­len, wie sich die Besteue­rungs­grund­la­gen auf die ein­zel­nen Betei­lig­ten ver­tei­len. Die Vor­schrif­ten der Abga­ben­ord­nung, mit Aus­nah­me des § 180 Abs. 3 AO, und der Finanz­ge­richts­ord­nung über die geson­der­te Fest­stel­lung von Besteue­rungs­grund­la­gen sind ent­spre­chend anzu­wen­den.

In Abs. 2 Satz 1 die­ser Bestim­mung ist gere­gelt, dass für die geson­der­te Fest­stel­lung das Finanz­amt zustän­dig ist, das bei dem unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­gen für die Ermitt­lung der aus der Betei­li­gung bezo­ge­nen Ein­künf­te ört­lich zustän­dig ist. Im Übri­gen sieht Abs. 3 Satz 1 vor, dass jeder der an der aus­län­di­schen Gesell­schaft betei­lig­ten unbe­schränkt Steu­er­pflich­ti­gen und erwei­tert beschränkt Steu­er­pflich­ti­gen eine Erklä­rung zur geson­der­ten Fest­stel­lung abzu­ge­ben hat.

Dar­aus folgt für den hier ent­schie­de­nen Streit­fall, dass das Finanz­amt als das für die Gesell­schaf­te­rin ört­lich zustän­di­ge Finanz­amt (ohne Berück­sich­ti­gung des § 180 Abs. 3 AO, s. § 18 Abs. 1 Satz 3 AStG) für die inlän­di­sche Steu­er­pflich­ti­ge einen Fest­stel­lungs­be­scheid nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG zu erlas­sen hat­te. Die Fest­stel­lun­gen betref­fen sowohl den Gegen­stand, den Zeit­punkt und die Emp­fän­ger­per­son der Hin­zu­rech­nung als auch die Hin­zu­rech­nung als Rechts­fol­ge 1. Fest­stel­lungs­ge­gen­stand sind die "nach § 7 Abs. 1 AStG steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te" 2.

Der Fest­stel­lungs­be­scheid ist nach § 182 Abs. 1 AO (s. § 18 Abs. 1 Satz 3 AStG) für den Fest­set­zungs­be­scheid (Fol­ge­be­scheid) bin­dend. Dies schließt es aus, einen Sach­ver­halt, über den im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren ent­schie­den wor­den ist, im Fol­ge­ver­fah­ren einer hier­von abwei­chen­den Beur­tei­lung zu unter­wer­fen 3.

Nichts ande­res gilt im Streit­fall für die der Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung unter­wor­fe­nen Ein­künf­te. Aller­dings geht das Finanz­ge­richt Rhein­land-Pfalz 4 davon aus, dass die­se Fest­stel­lung den uni­ons­recht­li­chen Maß­ga­ben eines Grund­frei­heits­schut­zes nicht ent­spricht. Dem ist bei­zu­pflich­ten.

Der EuGH hat in der Rechts­sa­che Cad­bu­ry Schwep­pes 5, die die bri­ti­schen Rechts­vor­schrif­ten über die Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung ("For­eign-Com­pa­nies-Regeln") betraf, Arti­kel 43 und 48 EG dahin aus­ge­legt, dass es ihnen zuwi­der­läuft, dass in die Steu­er­be­mes­sungs­grund­la­ge einer in einem Mit­glied­staat ansäs­si­gen Gesell­schaft die von einer beherrsch­ten aus­län­di­schen Gesell­schaft in einem ande­ren Mit­glied­staat erziel­ten Gewin­ne ein­be­zo­gen wer­den, wenn die­se Gewin­ne einem nied­ri­ge­ren Besteue­rungs­ni­veau als im erst­ge­nann­ten Staat unter­lie­gen, es sei denn, eine sol­che Ein­be­zie­hung betrifft nur rein künst­li­che Gestal­tun­gen, die dazu bestimmt sind, der nor­ma­ler­wei­se geschul­de­ten natio­na­len Steu­er zu ent­ge­hen. Von der Anwen­dung einer sol­chen Besteue­rungs­maß­nah­me ist folg­lich abzu­se­hen, wenn es sich auf der Grund­la­ge objek­ti­ver und von drit­ter Sei­te nach­prüf­ba­rer Anhalts­punk­te erweist, dass die genann­te beherrsch­te Gesell­schaft unge­ach­tet des Vor­han­den­seins von Moti­ven steu­er­li­cher Art tat­säch­lich im Auf­nah­me­mit­glied­staat ange­sie­delt ist und dort wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­kei­ten nach­geht. Die­se Maß­ga­be 6 ist nach der Recht­spre­chung des Bun­des­fi­nanz­hofs auf §§ 7 ff. AStG zu über­tra­gen 7. Der deut­sche Gesetz­ge­ber hat auf die­se EuGH-Recht­spre­chung mit der durch das Jah­res­steu­er­ge­setz 2008 8 in das Gesetz ein­ge­füg­ten Bestim­mung des § 8 Abs. 2 AStG (AStG n.F.) reagiert, die vor­sieht, dass Gesell­schaf­ten mit Sitz oder Geschäfts­lei­tung in einem Mit­glied­staat der Euro­päi­schen Uni­on oder einem Ver­trags­staat des EWR-Abkom­mens nicht Zwi­schen­ge­sell­schaft für Ein­künf­te sind, für die nach­ge­wie­sen wird, dass die Gesell­schaft inso­weit einer tat­säch­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit nach­geht.

Obgleich die­se Rege­lung gemäß § 21 Abs. 17 Satz 1 Nr. 1 AStG n.F. erst­mals für den Ver­an­la­gungs­zeit­raum, für den Zwi­schen­ein­künf­te hin­zu­zu­rech­nen sind, die in einem Wirt­schafts­jahr der Zwi­schen­ge­sell­schaft ent­stan­den sind, das nach dem 31.12 2007 beginnt, anzu­wen­den ist, ist auf­grund des Anwen­dungs­vor­rangs des uni­ons­recht­li­chen Pri­mär­rechts und der ver­bind­li­chen gemein­schafts­recht­li­chen Beur­tei­lung durch den EuGH 9 dem Steu­er­pflich­ti­gen der uni­ons­recht­lich gebo­te­ne Gegen­be­weis über sei­ne tat­säch­li­chen wirt­schaft­li­chen Akti­vi­tä­ten im Ein­zel­fall auch vor dem Inkraft­tre­ten des § 8 Abs. 2 AStG a.F. zu ermög­li­chen 10.

Auf die­ser Grund­la­ge lässt die Rechts­ein­schät­zung der Betei­lig­ten, dass der Ansatz eines Hin­zu­rech­nungs­be­trags auf der Grund­la­ge der EuGH-Recht­spre­chung ange­sichts der Art und der Umstän­de der Tätig­keit der bel­gi­schen Gesell­schaft bereits im Streit­jahr uni­ons­rechts­wid­rig ist, kei­nen Rechts­feh­ler erken­nen.

Der Bun­des­fi­nanz­hof hat in sei­nem Urteil in BFHE 262, 79 aus­ge­führt, dass es dem ver­fah­rens­kon­zen­trie­ren­den Zweck einer geson­der­ten Fest­stel­lung ent­spricht, die Prü­fung der wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit (Sub­stanz­an­for­de­run­gen) dem Fest­stel­lungs­ver­fah­ren des § 18 AStG zu über­ant­wor­ten und damit im Fest­stel­lungs­ver­fah­ren abschlie­ßend zu beur­tei­len. Dafür spre­che auch der Gesichts­punkt der "Sach­nä­he" bei der Beur­tei­lung der "tat­säch­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit" der Gesell­schaft. Dar­an ist fest­zu­hal­ten.

Fol­ge hier­aus ist zum einen, dass die Ver­ein­bar­keit der Hin­zu­rech­nungs­be­steue­rung mit dem Uni­ons­recht eine ent­schei­dungs­er­heb­li­che Vor­fra­ge für die Fest­stel­lung der "nach § 7 Abs. 1 AStG steu­er­pflich­ti­gen Ein­künf­te" bil­det und ‑obgleich nicht Teil des Ver­fü­gungs­sat­zes des Fest­stel­lungs­be­scheids- Bin­dungs­wir­kung nach § 182 Abs. 1 Satz 1 AO ent­fal­tet. Fol­ge hier­von ist fer­ner, dass es sich bei den Sub­stanz­an­for­de­run­gen nicht um ein "per­so­nen­be­zo­ge­nes Ele­ment" han­delt, das außer­halb des Fest­stel­lungs­ver­fah­rens stün­de 11. Deren Prü­fung ist des­halb auch nicht mit der Ant­wort auf die Fra­ge gleich­zu­set­zen, ob sich die Gesell­schaf­te­rin als jeden­falls im Inland unbe­schränkt steu­er­pflich­ti­ge Kör­per­schaft (s. § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG) auf einen Grund­frei­heits­schutz beru­fen kann.

Dem BMF, Schrei­ben in BSt­Bl I 2007, 99 ist ent­ge­gen der Ansicht der Gesell­schaf­te­rin nichts Abwei­chen­des zu ent­neh­men. Soweit es dort heißt, dass "die vor­ste­hen­den Grund­sät­ze … auf alle Fäl­le anzu­wen­den (sind), in denen die Ein­kom­men- oder Kör­per­schaft­steu­er nicht bestands­kräf­tig fest­ge­setzt ist", ist schon nicht ersicht­lich, dass eine Aus­nah­me zu § 182 Abs. 1 AO for­mu­liert wer­den soll­te; auch könn­te eine sol­che Aus­sa­ge die Gerich­te nicht bin­den.

Es besteht kein Anspruch der Gesell­schaf­te­rin auf Erlass eines Ergän­zungs­be­scheids i.S. des § 179 Abs. 3 AO des Inhalts, dass B im Streit­jahr tat­säch­lich in Bel­gi­en ange­sie­delt war und dort einer wirk­li­chen wirt­schaft­li­chen Tätig­keit nach­ge­gan­gen ist.

Nach § 179 Abs. 3 AO ist, soweit in einem Fest­stel­lungs­be­scheid eine not­wen­di­ge Fest­stel­lung unter­blie­ben ist, die­se Fest­stel­lung in einem Ergän­zungs­be­scheid nach­zu­ho­len. Ein sol­cher Bescheid ergeht unab­hän­gig von der Bestands­kraft des zu ergän­zen­den Fest­stel­lungs­be­scheids und löst (eben­falls) die Bin­dungs­wir­kung des § 182 Abs. 1 AO aus. Dabei lässt der Ergän­zungs­be­scheid den ergänz­ten Fest­stel­lungs­be­scheid unbe­rührt, da durch ihn bereits getrof­fe­ne Fest­stel­lun­gen weder geän­dert noch auf­ge­ho­ben wer­den kön­nen 12. Vor­aus­set­zung für den Erlass eines Ergän­zungs­be­scheids ist, dass der wirk­sa­me Fest­stel­lungs­be­scheid inso­weit lücken­haft ist, als eine "not­wen­di­ge Fest­stel­lung unter­blie­ben" ist. Dar­an fehlt es ins­be­son­de­re, wenn eine Fest­stel­lung aus­drück­lich unter­blie­ben ist oder wenn die Fest­stel­lung aus­drück­lich als "abschlie­ßend" gewollt war 13.

Im Zeit­punkt des Erlas­ses des Fest­stel­lungs­be­scheids bestand für das Finanz­amt kein Anlass, eine Fest­stel­lung in dem begehr­ten Sin­ne zu tref­fen. Viel­mehr ent­sprach der Fest­stel­lungs­ge­gen­stand der durch § 18 i.V.m. §§ 7 ff. AStG bestimm­ten natio­na­len Rechts­la­ge, die kei­nen sog. Motiv­test vor­sah.

Die Fest­stel­lung ist auch nicht nach­träg­lich lücken­haft und damit ergän­zungs­be­dürf­tig gewor­den. Die Rechts­er­kennt­nis im Zusam­men­hang mit dem EuGH-Urteil Cad­bu­ry Schwep­pes 5 bezieht sich wegen feh­len­der ein­schlä­gi­ger Berich­ti­gungs­mög­lich­kei­ten nicht auf bereits bestands­kräf­ti­ge (und damit nach natio­na­lem Ver­fah­rens­recht abge­schlos­se­ne) Ver­wal­tungs­ver­fah­ren; im Übri­gen lie­fert sie auch kei­nen Hin­weis auf eine bestehen­de "Fest­stel­lungs­lü­cke", son­dern allen­falls auf eine sach­lich unzu­tref­fen­de ("feh­ler­haf­te") Fest­stel­lung 14, die den sach­li­chen Anwen­dungs­be­reich der Norm nicht betrifft 15. Dar­über hin­aus wür­de die von der Gesell­schaf­te­rin begehr­te Ergän­zung kei­ne Fest­stel­lungs­lü­cke schlie­ßen, son­dern viel­mehr nach ihrem Inhalt die bis­her vor­lie­gen­de Fest­stel­lung hin­zu­zu­rech­nen­der Ein­künf­te besei­ti­gen und in der Sache zu einer "nega­ti­ven Fest­stel­lung" füh­ren. Dies ver­stößt gegen den oben beschrie­be­nen Grund­satz, dass ein Ergän­zungs­be­scheid den ergänz­ten Fest­stel­lungs­be­scheid unbe­rührt las­sen muss, da durch ihn bereits getrof­fe­ne Fest­stel­lun­gen weder geän­dert noch auf­ge­ho­ben wer­den kön­nen.

Ein Ver­stoß gegen Uni­ons­recht liegt nicht vor.

Auf dem Gebiet des Ver­fah­rens­rechts feh­len uni­ons­recht­li­che Vor­schrif­ten, so dass die Aus­ge­stal­tung des Ver­fah­rens­rechts grund­sätz­lich Sache der ein­zel­nen Mit­glied­staa­ten ist (Grund­satz der Ver­fah­rens­au­to­no­mie) 16. Die­se haben nach der EuGH-Recht­spre­chung aller­dings den Effek­ti­vi­täts­grund­satz sowie das Äqui­va­lenz­prin­zip zu beach­ten 17. Gegen den Effek­ti­vi­täts­grund­satz wird danach ver­sto­ßen, wenn dem Betrof­fe­nen die Gel­tend­ma­chung sei­ner durch Uni­ons­recht ver­mit­tel­ten Rech­te unmög­lich gemacht oder über­mä­ßig erschwert wird 18. Das Äqui­va­lenz­prin­zip ver­langt dem­ge­gen­über, dass die Mit­glied­staa­ten die Rechts­schutz­mög­lich­kei­ten ‑z.B. ver­fah­rens­recht­li­che Fris­ten, die zur Durch­set­zung des Uni­ons­rechts ein­zu­hal­ten sind- nicht ungüns­ti­ger aus­ge­stal­ten als in den nur das inner­staat­li­che Recht betref­fen­den Ver­fah­ren 19.

Die natio­na­le Ver­fah­rens­vor­schrift des § 18 Abs. 1 Satz 3 AStG i.V.m. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO hält die­sen uni­ons­recht­li­chen Maß­ga­ben stand 20, da sie für dem Uni­ons­recht unter­lie­gen­de Sach­ver­hal­te nicht ungüns­ti­ger ist als für gleich­ar­ti­ge, dem inner­staat­li­chen Recht unter­lie­gen­de Sach­ver­hal­te, und sie die Aus­übung der durch das Uni­ons­recht ver­lie­he­nen Rech­te nicht prak­tisch unmög­lich macht oder über­mä­ßig erschwert.

Der sach­li­che Anwen­dungs­be­reich des § 182 Abs. 1 Satz 1 AO sieht kei­ne Dif­fe­ren­zie­rung vor, ob es sich um einen rein natio­na­len oder um einen grenz­über­schrei­ten­den Fall han­delt; damit liegt ein Ver­stoß gegen den Äqui­va­lenz­grund­satz nicht vor.

Die Rege­lung des § 182 Abs. 1 Satz 1 AO ver­stößt auch nicht gegen den Effek­ti­vi­täts­grund­satz. So steht es dem Steu­er­pflich­ti­gen frei, einen Fest­stel­lungs­be­scheid nach § 18 Abs. 1 Satz 1 AStG, mit dem uni­ons­rechts­wid­rig Ein­künf­te einer in einem ande­ren Mit­glied­staat ansäs­si­gen Gesell­schaft hin­zu­ge­rech­net wer­den, anzu­fech­ten und hier­durch den Ein­tritt der Bin­dungs­wir­kung (§ 18 Abs. 1 Satz 3 AStG i.V.m. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO) zu ver­hin­dern. Dabei kann offen blei­ben, ob die Zwei­stu­fig­keit des Ver­fah­rens das Risi­ko eines Rechts­ver­lus­tes erhöht; jeden­falls wäre ein sol­ches Risi­ko ‑selbst wenn es gege­ben sein soll­te- mit den das geson­der­te Fest­stel­lungs­ver­fah­ren recht­fer­ti­gen­den Vor­tei­len die­ses Ver­fah­rens untrenn­bar ver­bun­den. Nur ein geson­der­tes Fest­stel­lungs­ver­fah­ren ver­mei­det die Gefahr, dass es bei meh­re­ren Betei­lig­ten zu ein­an­der wider­spre­chen­den Ent­schei­dun­gen der ein­heit­lich zu beant­wor­ten­den Rechts­fra­ge kommt. Hin­zu tritt, dass die Aus­übung der durch das Uni­ons­recht ver­lie­he­nen Rech­te nicht über­mä­ßig erschwert wird. Der Betei­lig­te kann durch (kos­ten­frei­en) Rechts­be­helf den Ein­tritt der ver­fah­rens­recht­li­chen Bestands­kraft des Fest­stel­lungs­be­scheids auf­hal­ten und damit mit­tel­bar zugleich sei­ne Rechts­po­si­ti­on zur Durch­set­zung des Uni­ons­rechts im Fest­set­zungs­ver­fah­ren wah­ren.

Dass das natio­na­le Ver­fah­rens­recht kei­ne Mög­lich­keit vor­sieht, belas­ten­de Ver­wal­tungs­ak­te, deren (Uni­ons-)Rechts­wid­rig­keit sich nach dem Ein­tritt der rechts­si­cher­heits­be­grün­den­den Bestands­kraft durch ein Gerichts­ur­teil her­aus­stellt, zu ändern bzw. zurück­zu­neh­men, begrün­det kei­nen Ver­stoß gegen Uni­ons­recht 21. Dem steht das EuGH-Urteil "Klaus­ner Holz Nie­der­sach­sen" 22 nicht ent­ge­gen. Zwar hat der EuGH in die­sem Fall dahin erkannt, dass eine natio­na­le Rechts­vor­schrift über die Wir­kung der Rechts­kraft von gericht­li­chen Ent­schei­dun­gen, wel­che die natio­na­len Gerich­te dar­an hin­de­re, sämt­li­che Kon­se­quen­zen aus einem Ver­stoß gegen Art. 108 Abs. 3 Satz 3 AEUV zu zie­hen, mit dem Effek­ti­vi­täts­grund­satz unver­ein­bar sei 23. Dies lässt sich jedoch auf die Rege­lun­gen des § 18 Abs. 1 Satz 3 AStG i.V.m. § 182 Abs. 1 Satz 1 AO nicht über­tra­gen. Die vom EuGH beschrie­be­ne beson­de­re "Gefah­ren­la­ge" für die Durch­set­zung des Uni­ons­rechts (z.B. Umge­hungs­ge­fahr durch das Zusam­men­wir­ken der Ver­trags­part­ner; Aus­höh­lung der Zustän­dig­keit der Kom­mis­si­on für die Beur­tei­lung von Ver­stö­ßen gegen Art. 107 Abs. 1 AEUV) liegt hier erkenn­bar nicht vor.

Der Bun­des­fi­nanz­hof erach­tet die Uni­ons­rechts­la­ge als ein­deu­tig. Einer Vor­la­ge an den EuGH gemäß Art. 267 AEUV bedarf es daher nicht 24.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 14. Novem­ber 2018 – I R 47/​16

  1. z.B. BFH, Urtei­le vom 06.02.1985 – I R 11/​83, BFHE 143, 340, BSt­Bl II 1985, 410; vom 20.04.1988 – I R 41/​82, BFHE 153, 530, BSt­Bl II 1988, 868[]
  2. BFH, Urtei­le vom 15.03.1995 – I R 14/​94, BFHE 177, 263, BSt­Bl II 1995, 502; vom 02.07.1997 – I R 32/​95, BFHE 183, 496, BSt­Bl II 1998, 176; s.a. Hendricks/​Engler in Flick/​Wassermeyer/​Baumhoff/​Schönfeld, Außen­steu­er­recht, § 18 AStG Rz 130; Blümich/​Vogt, § 18 AStG Rz 8; Creed in Haa­se, AStG/​DBA, 3. Aufl., § 18 AStG Rz 7[]
  3. BFH, Urteil vom 26.04.2017 – I R 84/​15, BFHE 258, 310, BSt­Bl II 2018, 492; s.a. BFH, Urteil vom 22.06.2006 – IV R 31, 32/​05, BFHE 214, 239, BSt­Bl II 2007, 687[]
  4. FG Rhein­land-Pfalz, Urteil vom 16.03.2016 – 1 K 1345/​13[]
  5. EuGH, EU:C:2006:544, Slg. 2006, I‑7995[][]
  6. bestä­tigt z.B. in EuGH, Urteil Gla­xo Well­co­me vom 17.09.2009 – C‑182/​08, EU:C:2009:559, Slg. 2009, I‑8591[]
  7. s. BFH, Urteil vom 21.10.2009 – I R 114/​08, BFHE 227, 64, BSt­Bl II 2010, 774 – dort Rz 25 ff. des juris-Nach­wei­ses; BFH, Beschluss vom 12.10.2016 – I R 80/​14, BFHE 256, 223, BSt­Bl II 2017, 615; BFH, Urteil vom 13.06.2018 – I R 94/​15, BFHE 262, 79[]
  8. Gesetz vom 20.12 2007, BGBl I 2007, 3150, BSt­Bl I 2008, 218[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 227, 64, BSt­Bl II 2010, 774; vom 18.12 2013 – I R 71/​10, BFHE 244, 331, BSt­Bl II 2015, 361; vom 19.07.2017 – I R 87/​15, BFHE 259, 435 – "gel­tungs­er­hal­ten­de Reduk­ti­on"[]
  10. damit im Grund­satz über­ein­stim­mend: BMF, Schrei­ben vom 08.01.2007, BSt­Bl I 2007, 99, aller­dings zwi­schen­zeit­lich auf­ge­ho­ben durch BMF, Schrei­ben vom 23.04.2010, BSt­Bl I 2010, 391; s. aber auch BMF, Schrei­ben vom 04.11.2016 – IV B 5‑S 1351/​07/​10001, amt­lich nicht ver­öf­fent­licht, aber aus­zugs­wei­se mit­ge­teilt von Schön­feld, Inter­na­tio­na­les Steu­er­recht 2017, 949, 950[]
  11. eben­so im Ergeb­nis Hendricks/​Engler in Flick/​Wassermeyer/​Baumhoff/​Schönfeld, a.a.O., § 18 AStG Rz 106; a.A. Mohr in Stoll­fuß e.Komm., § 18 AStG Rz 19[]
  12. s. z.B. BFH, Urteil vom 14.10.1987 – I R 381/​83, BFH/​NV 1989, 141; BFH, Urteil vom 25.02.2009 – IX R 43/​07, BFH/​NV 2009, 1235; Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 179 AO Rz 310; Kunz in Gosch, AO § 179 Rz 58; Bran­dis in Tipke/​Kruse, Abga­ben­ord­nung, Finanz­ge­richts­ord­nung, § 179 AO Rz 22; Klein/​Ratschow, AO, 14. Aufl., § 179 Rz 40[]
  13. BFH, Urteil vom 02.12 2015 – I R 13/​14, BFHE 253, 5, BSt­Bl II 2016, 927[]
  14. gl.A. Bran­dis in Tipke/​Kruse, a.a.O., § 179 AO Rz 21 a.E.[]
  15. z.B. Söhn in Hübschmann/​Hepp/​Spitaler, § 179 AO Rz 310[]
  16. z.B. Streinz in Streinz, EUV/​AEUV, 3. Aufl., Art. 4 EUV Rz 56; Eng­lisch in Schaumburg/​Englisch, Euro­päi­sches Steu­er­recht, 2015, Rz 12.32[]
  17. z.B. EuGH, Urteil Finan­madrid EFC vom 18.02.2016 – C‑49/​14, EU:C:2016:98; s. wei­te­re Nach­wei­se z.B. im BFH, Beschluss vom 08.09.2015 – V B 5/​15, BFH/​NV 2016, 7, und im BFH, Beschluss vom 27.02.2018 – I B 37/​17, BFH/​NV 2018, 841[]
  18. z.B. BFH, Urteil vom 21.01.2015 – X R 40/​12, BFHE 248, 485, BSt­Bl II 2016, 117; s.a. Streinz, eben­da, Rz 53; Eng­lisch, eben­da, Rz 12.47[]
  19. z.B. BFH, Urteil vom 16.09.2010 – V R 57/​09, BFHE 230, 504, BSt­Bl II 2011, 151; Streinz, eben­da, Rz 54; Eng­lisch, eben­da, und zu den Fris­ten aus­drück­lich Rz 12.48[]
  20. gl.A. Gün­ther, AO-Steu­er­be­ra­ter 2016, 293[]
  21. z.B. Streinz, eben­da, Art. 4 EUV Rz 57[]
  22. EuGH, Urteil Klaus­ner Holz Nie­der­sach­sen vom 11.11.2015 – C‑505/​14, EU:C:2015:742[]
  23. s. inso­weit auch ‑m.w.N.- Streinz, eben­da, Art 4 EUV Rz 58[]
  24. vgl. EuGH, Urteil CILFIT vom 06.10.1982 Rs. 283/​81, EU:C:1982:335, Slg. 1982, 3415[]