Frei­be­ruf­li­che Neben­tä­tig­keit – und das häus­li­che Arbeits­zim­mer

Der gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG i.d.F. des JStG 2010 gel­ten­de Höchst­be­trag abzieh­ba­rer Auf­wen­dun­gen in Höhe von 1.250 € ist bei der Nut­zung eines häus­li­chen Arbeits­zim­mers im Rah­men meh­re­rer Ein­kunfts­ar­ten nicht nach den zeit­li­chen Nut­zungs­an­tei­len in Teil­höchst­be­trä­ge auf­zu­tei­len. Er kann durch die dem Grun­de nach abzugs­fä­hi­gen Auf­wen­dun­gen in vol­ler Höhe aus­ge­schöpft wer­den [1].

Frei­be­ruf­li­che Neben­tä­tig­keit – und das häus­li­che Arbeits­zim­mer

Gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 1 EStG i.d.F. des JStG 2010 kann ein Steu­er­pflich­ti­ger Auf­wen­dun­gen für ein häus­li­ches Arbeits­zim­mer [2] nicht als Betriebs­aus­ga­ben abzie­hen. Dies gilt nicht, wenn für die betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­keit kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010). In die­sem Fall wird die Höhe der abzieh­ba­ren Auf­wen­dun­gen auf 1.250 € begrenzt; die Beschrän­kung der Höhe nach gilt nicht, wenn das Arbeits­zim­mer den Mit­tel­punkt der gesam­ten betrieb­li­chen und beruf­li­chen Betä­ti­gung bil­det (§ 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG i.d.F. des JStG 2010). Die­se Rege­lung gilt gemäß § 52 Abs. 12 Satz 9 EStG i.d.F. des JStG 2010 für alle offe­nen Fäl­le ab dem Ver­an­la­gungs­zeit­raum 2007.

Hat der Steu­er­pflich­ti­ge meh­re­re betrieb­li­che oder beruf­li­che Tätig­kei­ten aus­ge­übt, ist in Bezug auf jede die­ser Tätig­kei­ten geson­dert zu prü­fen, ob ein "ande­rer Arbeits­platz" im Sin­ne der Rege­lung für die­se zur Ver­fü­gung steht [3].

Im hier ent­schie­de­nen Fall stand dem Steu­er­pflich­ti­gen für die Erzie­lung der Ein­künf­te aus nicht­selb­stän­di­ger Arbeit ein ande­rer Arbeits­platz i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 in den Kanz­lei­räu­men sei­nes Arbeit­ge­bers zur Ver­fü­gung stand. Ein ande­rer Arbeits­platz i.S. des § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 2 EStG i.d.F. des JStG 2010 stand ihm dage­gen für die Erzie­lung der Ein­künf­te aus frei­be­ruf­li­cher Tätig­keit nicht zur Ver­fü­gung. Nur inso­weit kann er daher Auf­wen­dun­gen für das häus­li­che Arbeits­zim­mer abzie­hen.

Die für das häus­li­che Arbeits­zim­mer getra­ge­nen Auf­wen­dun­gen sind im zwei­ten Schritt ent­spre­chend den tat­säch­li­chen Nut­zungs­an­tei­len auf die ver­schie­de­nen Ein­nah­me­quel­len und Ein­künf­te auf­zu­tei­len, unab­hän­gig davon, ob die Auf­wen­dun­gen im Rah­men die­ser Ein­kunfts­art dem Grun­de nach abzugs­fä­hig sind [4].

Hier­an hat sich auch nach dem Beschluss des Gro­ßen Senats des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265 nichts geän­dert, der nur die ‑im hier ent­schie­de­nen Streit­fall nicht gege­be­ne- Nicht­auf­teil­bar­keit von Auf­wen­dun­gen für ein gemischt genutz­tes Arbeits­zim­mer betrifft, das sowohl für pri­va­te Wohn­zwe­cke als auch beruf­lich zur Ein­kunfts­er­zie­lung genutzt wird [5]. Das für den Gro­ßen Senat des Bun­des­fi­nanz­hofs im Beschluss in BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265, Rz 71 u.a. tra­gen­de Argu­ment, dass sich der Umfang der beruf­li­chen Nut­zung in einem gemischt pri­vat und beruf­lich ein­ge­rich­te­ten Raum nicht objek­tiv über­prü­fen lässt, greift nicht durch, wenn der Steu­er­pflich­ti­ge ‑wie hier- ein Arbeits­zim­mer aus­schließ­lich beruf­lich nutzt und über die zeit­li­chen Nut­zungs­an­tei­le der vom Steu­er­pflich­ti­gen dar­zu­le­gen­den Anga­ben im Rah­men der ein­zel­nen Ein­kunfts­ar­ten zu befin­den ist. Die Anga­ben des Steu­er­pflich­ti­gen zur zeit­li­chen Nut­zung im Rah­men der Ein­kunfts­ar­ten sind jeden­falls bei der im Streit­fall vor­lie­gen­den Kon­stel­la­ti­on einer beruf­li­chen Voll­zeit­tä­tig­keit und einer frei­be­ruf­li­chen Neben­tä­tig­keit auf Grund­la­ge eines Abgleichs mit ande­ren Infor­ma­tio­nen auf ihre Plau­si­bi­li­tät hin über­prüf­bar.

Aller­dings ist es rechts­feh­ler­haft, auf Grund­la­ge geschätz­ter (hier: hälf­ti­ger) zeit­li­cher Nut­zung des Rau­mes im Rah­men bei­der Ein­kunfts­ar­ten einen Abzug der den Ein­künf­ten aus selb­stän­di­ger Arbeit zuzu­rech­nen­den Auf­wen­dun­gen für das Arbeits­zim­mer nur in Höhe des antei­li­gen (hier: hälf­ti­gen) gesetz­li­chen Höchst­be­trags gemäß § 4 Abs. 5 Satz 1 Nr. 6b Satz 3 EStG i.d.F. des JStG 2010 (hier: 625 €) zuzu­las­sen.

Nach der bereits wie­der­ge­ge­be­nen Recht­spre­chung sind die Auf­wen­dun­gen für das häus­li­che Arbeits­zim­mer zwar zeit­an­tei­lig auf­zu­tei­len und den ver­schie­de­nen Ein­kunfts­ar­ten des Steu­er­pflich­ti­gen zuzu­ord­nen. Eine Auf­tei­lung des Höchst­be­trags in Höhe von 1.250 € unter Bil­dung von Teil­höchst­be­trä­gen für die ver­schie­de­nen Ein­kunfts­ar­ten ist hin­ge­gen nicht vor­zu­neh­men. Nach der Ent­schei­dung des Bun­des­fi­nanz­hofs vom 16.07.2014 [6] gibt es kei­nen gesetz­li­chen Anhalts­punkt und kei­nen Grund, den Höchst­be­trag ein­künf­te­be­zo­gen zu ver­ste­hen. Somit ist der Höchst­be­trag von 1.250 € einem Steu­er­pflich­ti­gen einer­seits nicht mehr­fach zu gewäh­ren, wenn ein Arbeits­zim­mer im Rah­men meh­re­rer Ein­kunfts­ar­ten genutzt wird, für die jeweils kein ande­rer Arbeits­platz zur Ver­fü­gung steht [7]. Er ist aber ande­rer­seits für die im Streit­fall zu ent­schei­den­de Kon­stel­la­ti­on auch nicht auf­zu­tei­len und den jewei­li­gen Nut­zun­gen im Rah­men der ver­wirk­lich­ten Ein­kunfts­ar­ten in Teil­höchst­be­trä­gen zuzu­ord­nen. Der Steu­er­pflich­ti­ge kann die dem Grun­de nach abzugs­fä­hi­gen und auf ver­schie­de­ne Ein­kunfts­ar­ten ent­fal­len­den Auf­wen­dun­gen ins­ge­samt bis zum Höchst­be­trag von 1.250 € abzie­hen [8].

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 25. April 2017 – VIII R 52/​13

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 16.07.2014 – X R 49/​11, BFH/​NV 2015, 177[]
  2. zum Begriff s. BFH, Beschluss vom 27.07.2015 – GrS 1/​14, BFHE 251, 408, BStBl II 2016, 265[]
  3. BFH, Urteil vom 14.12 2004 – XI R 13/​04, BFHE 208, 239, BStBl II 2005, 344, Rz 17[]
  4. BFH, Urtei­le vom 03.08.2005 – XI R 42/​02, BFH/​NV 2006, 504; vom 18.08.2005 – VI R 39/​04, BFHE 211, 447, BStBl II 2006, 428; FG Müns­ter, Urteil vom 15.03.2016 11 K 2425/​13 E, G, EFG 2016, 1000, Rz 49; über­ein­stim­mend mit der Recht­spre­chung s. BMF, Schrei­ben vom 02.03.2011 – IV C 6‑S 2145/​07/​10002, BStBl I 2011, 195, Rz 20 mit Bei­spiel[]
  5. s. auch BFH, Urtei­le vom 17.02.2016 – X R 1/​13, BFH/​NV 2016, 913; vom 16.02.2016 – IX R 20/​13, BFH/​NV 2016, 1146, und – IX R 21/​13, BFH/​NV 2016, 1147[]
  6. BFH, Urteil vom 16.07.2014 – X R 49/​11, BFH/​NV 2015, 177, Rz 57[]
  7. BFH, Urteil in BFH/​NV 2015, 177; BMF, Schrei­ben in BStBl I 2011, 195, Rz 20[]
  8. so auch BMF, Schrei­ben vom 07.01.2004 – IV A 6‑S 2145 – 71/​03, BStBl I 2004, 143, Rz 16 im ers­ten Bei­spiel, und in BStBl I 2011, 195, Rz 20 mit Bei­spiel[]