Geschäfts­an­teils­über­tra­gung auf den Nach­barn – und der Ver­äu­ße­rungs­ver­lust

Ver­äu­ße­rung i.S. des § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG ist die Über­tra­gung von Antei­len gegen Ent­gelt 1.

Geschäfts­an­teils­über­tra­gung auf den Nach­barn – und der Ver­äu­ße­rungs­ver­lust

Ent­gelt­lich ist die Über­tra­gung von Gesell­schafts­an­tei­len, wenn ihr eine gleich­wer­ti­ge Gegen­leis­tung gegen­über­steht 2.

Das Gegen­stück zur ent­gelt­li­chen Ver­äu­ße­rung ist die unent­gelt­li­che Über­tra­gung von Antei­len (s. § 17 Abs. 1 Satz 4, Abs. 2 Sät­ze 5 und 6 Buchst. a EStG), die dadurch gekenn­zeich­net ist, dass der Über­tra­gen­de dem Emp­fän­ger eine frei­gie­bi­ge Zuwen­dung machen will.

Letz­te­res ist bei Ver­trä­gen unter frem­den Drit­ten im All­ge­mei­nen nicht anzu­neh­men, sofern nicht Anhalts­punk­te für eine Schen­kungs­ab­sicht des über­tra­gen­den Ver­trags­part­ners bestehen. Des­halb spricht inso­weit eine (wider­leg­ba­re) Ver­mu­tung für das Vor­lie­gen eines ent­gelt­li­chen Geschäfts 3.

Bei ein­an­der nahe­ste­hen­den Per­so­nen wird dem­ge­gen­über der Nach­weis der Unent­gelt­lich­keit erleich­tert; denn bei ihnen kann nicht unter­stellt wer­den, dass sie Leis­tung und Gegen­leis­tung im Regel­fall nach kauf­män­ni­schen Gesichts­punk­ten aus­ge­han­delt haben 4.

Was unter "ein­an­der nahe­ste­hen­den Per­so­nen" zu ver­ste­hen ist, ist gesetz­lich nicht defi­niert. Maß­ge­bend ist, ob unter Berück­sich­ti­gung der Gesamt­heit der objek­ti­ven Gege­ben­hei­ten ein den Gleich­klang wirt­schaft­li­cher Inter­es­sen indi­zie­ren­des, den Ein­zel­fall bestim­men­des Nähe­ver­hält­nis ange­nom­men wer­den kann.

Ob im Ein­zel­fall unter Anwen­dung die­ser Grund­sät­ze eine ent­gelt­li­che oder unent­gelt­li­che Über­tra­gung vor­liegt, ist grund­sätz­lich Tat­fra­ge und als sol­che vom Finanz­ge­richt zu beur­tei­len. Die revi­si­ons­recht­li­che Prü­fung beschränkt sich dar­auf, ob das Finanz­ge­richt im Rah­men der Gesamt­wür­di­gung von zutref­fen­den Kri­te­ri­en aus­ge­gan­gen ist, alle maß­geb­li­chen Beweis­an­zei­chen in sei­ne Beur­tei­lung ein­be­zo­gen und dabei nicht gegen Denk­ge­set­ze oder Erfah­rungs­sät­ze ver­sto­ßen hat. Fehlt es an einer trag­fä­hi­gen Tat­sa­chen­grund­la­ge für die Fol­ge­run­gen in der tatrich­ter­li­chen Ent­schei­dung oder fehlt die nach­voll­zieh­ba­re Ablei­tung die­ser Fol­ge­run­gen aus den fest­ge­stell­ten Tat­sa­chen und Umstän­den, so liegt ein Ver­stoß gegen die Denk­ge­set­ze vor, der als Feh­ler der Rechts­an­wen­dung ohne beson­de­re Rüge vom Revi­si­ons­ge­richt bean­stan­det wer­den kann 5.

Nach die­sen Maß­stä­ben hat der Bun­des­fi­nanz in dem hier ent­schie­de­nen Fall das ange­foch­te­ne Urteil des Finanz­ge­richts Ham­burg 6 auf­ge­ho­ben:

Indem das Finanz­ge­richt das Ver­hält­nis zwi­schen Freun­den ohne wei­te­re Fest­stel­lun­gen mit dem­je­ni­gen von Ver­wand­ten gleich­ge­setzt und dar­aus abge­lei­tet hat, dass die Ver­mu­tung für das Vor­lie­gen einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung nicht anwend­bar sei, hat es die Reich­wei­te die­ses Erfah­rungs­sat­zes ver­kannt. Ein den Gleich­klang wirt­schaft­li­cher Inter­es­sen indi­zie­ren­des, den Ein­zel­fall bestim­men­des Nähe­ver­hält­nis kann zwar aus­nahms­wei­se im Ein­zel­fall auch bei nicht ver­wandt­schaft­lich ver­bun­de­nen Per­so­nen gege­ben sein. In einem sol­chen Fall bedarf es aber wei­te­rer beson­de­rer, objek­ti­ver Anhalts­punk­te, aus denen auf die Ent­kräf­tung der Ver­mu­tung einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung geschlos­sen wer­den kann. Sol­che Umstän­de hat das Finanz­ge­richt indes nicht fest­ge­stellt. Da dem Urteil des Finanz­ge­richt ein all­ge­mei­ner Erfah­rungs­satz zugrun­de liegt, der so nicht besteht, ist der Bun­des­fi­nanz­hof an die tat­säch­li­che Wür­di­gung nicht gebun­den.

Die vor­ge­nann­te Annah­me des Finanz­ge­richt lässt sich ins­be­son­de­re nicht auf das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFH/​NV 2014, 1201, Rz 11 stüt­zen. In jenem Urteil stellt der Bun­des­fi­nanz­hof zwar klar, bei ein­an­der nahe­ste­hen­den Per­so­nen kön­ne nicht unter­stellt wer­den, dass sie Leis­tung und Gegen­leis­tung im Regel­fall nach kauf­män­ni­schen Gesichts­punk­ten aus­ge­han­delt haben. Die­sen Aus­füh­run­gen lie­gen jedoch die Über­tra­gun­gen von GmbH-Gesell­schafts­an­tei­len des Vaters auf die Kin­der zugrun­de. Ein sol­ches Ver­wandt­schafts­ver­hält­nis ist in dem hier zugrun­de lie­gen­den Sach­ver­halt gera­de nicht gege­ben. Viel­mehr tra­gen im Streit­fall die bis­he­ri­gen Fest­stel­lun­gen des Finanz­ge­richt nicht sein Ergeb­nis, dass es sich bei dem Zuwen­den­den und dem Nach­bar um ein­an­der nahe­ste­hen­de Per­so­nen han­delt.

Anders als das Finanz­ge­richt annimmt, ist auf­grund der vor­lie­gen­den aty­pi­schen Umstän­de der für Zwe­cke der Besteue­rung ‑anders als im Zivil­recht- inso­weit allein maß­ge­ben­de wirt­schaft­li­che Gehalt des tat­säch­lich ver­wirk­lich­ten Sach­ver­halts ohne Bin­dung an eine Rich­tig­keits- und Voll­stän­dig­keits­ver­mu­tung des nota­ri­ell beur­kun­de­ten "Ver­trags über die Schen­kung und Über­tra­gung" zu prü­fen 7. Denn die­se rein for­ma­le Ver­mu­tung ist im Streit­fall auf­grund der behaup­te­ten außer­ge­wöhn­li­chen Sach­ver­halts­ge­stal­tung wider­legt. Dass den Zuwen­den­den und den Nach­bar eine lang­jäh­ri­ge, aus der Nach­bar­schaft erwach­se­ne Freund­schaft ver­bin­det, stellt allei­ne kei­nen nach­voll­zieh­ba­ren Grund dafür dar, dass D einen Anteil (hier: 0,8%) an der A‑GmbH, für den er erheb­li­che Anschaf­fungs­kos­ten in Höhe von 1.461.295,01 € getra­gen hat­te, im Jahr 2010 unent­gelt­lich auf den Nach­bar über­tra­gen haben soll.

Die Sache ist nicht spruch­reif. Das Finanz­ge­richt hat ‑von sei­nem Stand­punkt aus zu Recht- kei­ne (aus­rei­chen­den) Fest­stel­lun­gen getrof­fen, aus denen auf die Ent­kräf­tung der Ver­mu­tung einer ent­gelt­li­chen Über­tra­gung geschlos­sen wer­den kann. Dies hat es im zwei­ten Rechts­gang nach­zu­ho­len.

Die tat­säch­li­che Ver­mu­tung, dass frem­de Per­so­nen ein­an­der im Geschäfts­le­ben nichts zu schen­ken pfle­gen, kann von dem die objek­ti­ve Beweis­last (Fest­stel­lungs­last) tra­gen­den Steu­er­pflich­ti­gen (Nach­bar) durch unmit­tel­ba­ren Beweis oder mit Hil­fe eines Indi­zi­en­be­wei­ses wider­legt wer­den. Das Finanz­ge­richt hat dabei aber zu berück­sich­ti­gen, dass die genann­te Ver­mu­tung umso stär­ker aus­fällt, je wirt­schaft­lich wert­hal­ti­ger der über­tra­ge­ne Gesell­schafts­an­teil für den Über­tra­gen­den und den Emp­fän­ger ist. Könn­te sich das Finanz­ge­richt unter Berück­sich­ti­gung sämt­li­cher Umstän­de des Ein­zel­falls nicht mit der dafür erfor­der­li­chen Sicher­heit davon über­zeu­gen, dass die Über­tra­gung unent­gelt­lich war, wür­de dies zu Las­ten des Nach­bars gehen, der sich auf die Unent­gelt­lich­keit beruft.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 9. Mai 2017 – IX R 1/​16

  1. stän­di­ge Recht­spre­chung, vgl. z.B. BFH, Urteil vom 08.04.2014 – IX R 4/​13, BFH/​NV 2014, 1201, m.w.N.[]
  2. BFH, Urtei­le vom 05.03.1991 – VIII R 163/​86, BFHE 164, 50, BSt­Bl II 1991, 630; vom 01.08.1996 – VIII R 4/​92, BFH/​NV 1997, 215[]
  3. BFH, Urtei­le vom 07.03.1995 – VIII R 29/​93, BFHE 178, 116, BSt­Bl II 1995, 693; vom 21.10.1999 – I R 43, 44/​98, BFHE 190, 377, BSt­Bl II 2000, 424; FG Mün­chen, Urteil vom 11.04.2016 – 7 K 2432/​14, rechts­kräf­tig[]
  4. BFH, Urteil in BFH/​NV 2014, 1201[]
  5. aus­führ­lich z.B. BFH, Urtei­le vom 02.12 2004 – III R 49/​03, BFHE 208, 531, BSt­Bl II 2005, 483; vom 20.06.2012 – X R 20/​11, BFH/​NV 2012, 1778[]
  6. FG Ham­burg, Urteil vom 25.11.2015 – 2 K 258/​14[]
  7. glei­cher Ansicht FG Mün­chen, Urteil vom 11.04.2016 – 7 K 2432/​14 rechts­kräf­tig[]