Geschäfts­ver­äu­ße­rung – bei Grund­stücks­er­werb vom bis­he­ri­gen Verpächter

Eine (par­ti­el­le) Geschäfts­ver­äu­ße­rung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG liegt vor, soweit der Erwer­ber das zunächst vom Ver­äu­ße­rer gepach­te­te ‑teil­wei­se eigen­be­trieb­lich genutz­te und teil­wei­se unter­ver­mie­te­te- Grund­stück nach dem Erwerb wei­ter­hin teil­wei­se vermietet.

Geschäfts­ver­äu­ße­rung – bei Grund­stücks­er­werb vom bis­he­ri­gen Verpächter

Bei der steu­er­pflich­ti­gen Lie­fe­rung des Grund­stücks han­delt es sich, soweit der Grund­stücks­er­wer­ber die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin fort­ge­führt hat, um eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG. Die Grund­stücks­lie­fe­rung unter­liegt nicht der Umsatz­steu­er, soweit der Grund­stücks­er­wer­ber die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin fort­ge­führt hat.

Nach § 1 Abs. 1a Satz 1 UStG unter­lie­gen die Umsät­ze im Rah­men einer Geschäfts­ver­äu­ße­rung an einen ande­ren Unter­neh­mer für des­sen Unter­neh­men nicht der Umsatz­steu­er. In die­sem Fall tritt der erwer­ben­de Unter­neh­mer an die Stel­le des Ver­äu­ße­rers (§ 1 Abs. 1a Satz 3 UStG).

Vor­aus­set­zung für die Geschäfts­ver­äu­ße­rung ist gemäß § 1 Abs. 1a Satz 2 UStG, dass ein Unter­neh­men oder ein in der Glie­de­rung eines Unter­neh­mens geson­dert geführ­ter Betrieb im Gan­zen ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich über­eig­net oder in eine Gesell­schaft ein­ge­bracht wird.

§ 1 Abs. 1a UStG ist ent­spre­chend Art.19 der Richt­li­nie 2006/​112/​EG des Rates vom 28.11.2006 über das gemein­sa­me Mehr­wert­steu­er­sys­tem (MwSt­Sys­tRL), wonach die Mit­glied­staa­ten „die Über­tra­gung eines Gesamt- oder Teil­ver­mö­gens, die ent­gelt­lich oder unent­gelt­lich oder durch Ein­brin­gung in eine Gesell­schaft erfolgt, behan­deln, als ob kei­ne Lie­fe­rung von Gegen­stän­den vor­liegt, und den Begüns­tig­ten der Über­tra­gung als Rechts­nach­fol­ger des Über­tra­gen­den anse­hen“ kön­nen, richt­li­ni­en­kon­form aus­zu­le­gen1. Dabei kann auch die Recht­spre­chung zu Art. 5 Abs. 8 der Sechs­ten Richt­li­nie 77/​388/​EWG des Rates vom 17.05.1977 zur Har­mo­ni­sie­rung der Rechts­vor­schrif­ten der Mit­glied­staa­ten über die Umsatz­steu­ern her­an­ge­zo­gen wer­den2.

Der Tat­be­stand der Geschäfts­ver­äu­ße­rung erfasst die Über­tra­gung von Geschäfts­be­trie­ben und von selb­stän­di­gen Unter­neh­mens­tei­len, die als Zusam­men­fas­sung mate­ri­el­ler und imma­te­ri­el­ler Bestand­tei­le ein Unter­neh­men oder einen Unter­neh­mens­teil bil­den, mit dem eine selb­stän­di­ge wirt­schaft­li­che Tätig­keit fort­ge­führt wer­den kann3.

Über­tra­gen wer­den muss ein Gesamt- oder „Teil­ver­mö­gen“. Bei Letz­te­rem han­delt es sich um einen auto­no­men uni­ons­recht­li­chen Begriff, der eine ein­heit­li­che Aus­le­gung fin­den muss, um eine unter­schied­li­che Anwen­dung der Mehr­wert­steu­er­re­ge­lung in den Mit­glied­staa­ten zu ver­hin­dern4.

Der Begriff des Teil­ver­mö­gens bezieht sich auf eine Kom­bi­na­ti­on von Bestand­tei­len eines Unter­neh­mens, die zur Aus­übung einer wirt­schaft­li­chen Tätig­keit aus­reicht, auch wenn die­se Tätig­keit nur Teil eines grö­ße­ren Unter­neh­mens ist, von dem sie abge­spal­ten wur­de5. Dies ist aus der Sicht des Erwer­bers zu bestim­men6. Die orga­ni­sa­to­ri­schen Ver­hält­nis­se beim Ver­äu­ße­rer sind unmaß­geb­lich7. Beim Ver­äu­ße­rer not­wen­di­ge Gegen­stän­de, über die der Erwer­ber bereits selbst ver­fügt, müs­sen des­halb z.B. nicht über­tra­gen wer­den8.

Eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung kann auch bei Über­eig­nung nur eines Gegen­stan­des erfüllt sein, wenn die­ser Gegen­stand die unter­neh­me­ri­sche Tätig­keit aus­macht9, wobei die Über­tra­gung ein­zel­ner Kun­den, Man­dan­ten oder Ver­trags­part­ner nicht aus­reicht10. Die Über­tra­gung aller wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen und die Mög­lich­keit zur Unter­neh­mens­fort­füh­rung ohne gro­ßen finan­zi­el­len Auf­wand ist nicht erfor­der­lich11. Die Fra­ge, ob ein Teil­ver­mö­gen vor­liegt, kann nicht nach natio­na­len ertrag­steu­er­recht­li­chen Kri­te­ri­en, son­dern nur unter Berück­sich­ti­gung der Rege­lung der Uni­ons­richt­li­nie ent­schie­den wer­den12. Nur wenn es an einer Über­eig­nung oder Ein­brin­gung von Gegen­stän­den des Unter­neh­mens gänz­lich fehlt, schei­det eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung aus13.

Der Erwer­ber muss außer­dem beab­sich­ti­gen, den über­tra­ge­nen Geschäfts­be­trieb oder Unter­neh­mens­teil zu betrei­ben; nicht begüns­tigt ist die sofor­ti­ge Abwick­lung der über­nom­me­nen Geschäfts­tä­tig­keit14. Der Erwer­ber darf aber den von ihm erwor­be­nen Geschäfts­be­trieb z.B. aus betriebs­wirt­schaft­li­chen oder kauf­män­ni­schen Grün­den in sei­nem Zuschnitt ändern oder moder­ni­sie­ren15.

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Ob das über­tra­ge­ne Unter­neh­mens­ver­mö­gen als hin­rei­chen­des Gan­zes die Aus­übung einer wirt­schaft­li­chen Tätig­keit ermög­licht, und ob die vor und nach der Über­tra­gung aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten über­ein­stim­men oder sich hin­rei­chend ähneln, ist von den natio­na­len Gerich­ten16 im Rah­men einer Gesamt­wür­di­gung17 zu ent­schei­den. Dabei ist der Art der wirt­schaft­li­chen Tätig­keit, deren Fort­füh­rung geplant ist, beson­de­re Bedeu­tung zuzu­mes­sen18. Die vom Finanz­ge­richt als Tat­sa­chen­in­stanz vor­zu­neh­men­de Gesamt­wür­di­gung ist im Revi­si­ons­ver­fah­ren nur in den Gren­zen des § 118 Abs. 2 FGO über­prüf­bar19. Dass der Begüns­tig­te vor der Über­tra­gung eine wirt­schaft­li­che Tätig­keit der­sel­ben Art aus­ge­übt hat, ist nicht erfor­der­lich20, aber auch nicht schädlich.

Nach die­sen Grund­sät­zen hielt im hier ent­schie­de­nen Streit­fall das Urteil des Finanz­ge­richts Ber­lin-Bran­den­burg21 einer revi­si­ons­recht­li­chen Über­prü­fung nicht stand:

Das Finanz­ge­richt hat zwar im Ergeb­nis zu Recht dahin erkannt, dass die Vor­aus­set­zun­gen einer Geschäfts­ver­äu­ße­rung bezüg­lich der Tei­le des ursprüng­lich an den Grund­stücks­er­wer­ber ver­pach­te­ten Grund­stücks, die der Grund­stücks­er­wer­ber nach dem Grund­stücks­er­werb für eige­ne betrieb­li­che Zwe­cke nutz­te, nicht vor­lie­gen. Inso­weit konn­te der Grund­stücks­er­wer­ber die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin schon des­halb nicht fort­füh­ren, weil er die­se Tei­le des Grund­stücks nicht wie Grund­stücks­ver­päch­te­rin zuvor wei­ter­hin ver­pach­te­te, son­dern für sei­ne eige­ne unter­neh­me­ri­sche Tätig­keit selbst genutzt hat22.

Der Grund­stücks­er­wer­ber hat jedoch ‑abwei­chend von der vom Finanz­ge­richt ver­tre­te­nen Rechts­auf­fas­sung- die unter­neh­me­ri­sche Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin hin­sicht­lich der bereits vor dem Grund­stücks­er­werb von ihm selbst unter­ver­mie­te­ten Tei­le fortgeführt.

Soweit der Grund­stücks­er­wer­ber sowohl vor als auch nach dem Grund­stücks­er­werb an Drit­te ver­mie­tet hat, hat das Finanz­ge­richt das Vor­lie­gen einer par­ti­el­len Geschäfts­ver­äu­ße­rung im Kern mit der Begrün­dung abge­lehnt, dass der Grund­stücks­er­wer­ber gera­de nicht bereits durch den Ver­äu­ße­rer mit Drit­ten geschlos­se­ne Pacht­ver­trä­ge über­nom­men bzw. wei­ter­ge­führt, son­dern die bereits vor­her selbst aus­ge­üb­te unter­neh­me­ri­sche Tätig­keit der Ver­mie­tung an Drit­te nach Erwerb des Grund­stücks fort­ge­führt habe. Obgleich das Finanz­ge­richt erkannt hat, dass es auf eine Iden­ti­tät bzw. Tei­li­den­ti­tät der Miet­ver­hält­nis­se nicht ankommt, setzt es bei sei­ner Gesamt­wür­di­gung im Hin­blick dar­auf, ob die vor und nach der Über­tra­gung aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten über­ein­stim­men oder sich hin­rei­chend ähneln, den Über­gang eines vom Ver­käu­fer abge­schlos­se­nen Miet- oder Pacht­ver­trags, den der Käu­fer fort­füh­ren will, als zwin­gend für eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung im Gan­zen voraus.

Dies ist im recht­li­chen Aus­gangs­punkt feh­ler­haft. Die Geschäfts­ver­äu­ße­rung setzt nicht die Fort­set­zung der näm­li­chen Tätig­keit, son­dern nur vor­aus, dass sich die vor und nach der Über­tra­gung aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten hin­rei­chend ähneln23. Dies ist hier der Fall.

Bei Grund­stücks­ge­schäf­ten führt die Über­tra­gung eines ver­mie­te­ten oder ver­pach­te­ten Grund­stücks zu einer Geschäfts­ver­äu­ße­rung nach § 1 Abs. 1a UStG, da durch den mit dem Grund­stücks­er­werb ver­bun­de­nen Ein­tritt in den Miet- oder Pacht­ver­trag ein Ver­mie­tungs- oder Ver­pach­tungs­un­ter­neh­men über­nom­men wird24. Die Ver­äu­ße­rung eines Gebäu­des ohne Über­gang eines Miet­ver­trags ist im Regel­fall kei­ne Geschäfts­ver­äu­ße­rung25. Die Über­tra­gung eines nicht ver­mie­te­ten Grund­stücks führt daher grund­sätz­lich nicht zur Über­tra­gung eines Unter­neh­mens­teils, mit dem eine selb­stän­di­ge Tätig­keit fort­ge­führt wer­den kann, son­dern zur Über­tra­gung eines ein­zel­nen Ver­mö­gens­ge­gen­stan­des. Fehlt es an wei­te­ren Fak­to­ren ‑wie z.B. einer bestehen­den Ver­mie­tung oder Ver­pach­tung des Grund­stücks- liegt daher kei­ne Geschäfts­ver­äu­ße­rung vor26.

Jedoch ist die Über­nah­me von Miet­ver­trä­gen nicht in jedem Fall zwin­gend erfor­der­lich. So hat der BFH ent­schie­den, dass eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG durch Über­tra­gung eines ver­mie­te­ten oder ver­pach­te­ten Grund­stücks auch dann vor­liegt, wenn die­ses nur teil­wei­se ver­mie­tet oder ver­pach­tet ist, die nicht genutz­ten Flä­chen aber zur Ver­mie­tung oder Ver­pach­tung bestimmt sind, da hin­sicht­lich die­ser Flä­chen auf die Fort­füh­rung der bis­he­ri­gen Ver­mie­tungs- oder Ver­pach­tungs­ab­sicht abzu­stel­len ist27. Auch liegt eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung bei Über­ein­stim­mung der vor und nach der Lie­fe­rung aus­ge­üb­ten Ver­mie­tungs­tä­tig­keit vor, auch wenn die Lie­fe­rung des Grund­stücks nicht zu einem unmit­tel­ba­ren Über­gang eines Miet­ver­hält­nis­ses führt28. Des­halb ist z.B. auch der Umstand, dass bei unver­än­der­ter Ver­mie­tungs­tä­tig­keit die Lie­fe­rung an den Erwer­ber zeit­lich mit einem Mie­ter­wech­sel zusam­men­trifft, unschäd­lich. Erfor­der­lich ist die Fort­füh­rung der Ver­mie­tungs­tä­tig­keit, nicht der Fort­be­stand eines kon­kre­ten Miet­ver­hält­nis­ses. Die bis­he­ri­ge und die zukünf­ti­ge Tätig­keit müs­sen sich nach den obi­gen Aus­füh­run­gen nur hin­rei­chend ähneln und nicht völ­lig iden­tisch sein.

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Eine ver­gleich­ba­re Situa­ti­on besteht auch im Streit­fall. Auch aus Sicht der bis­he­ri­gen Tätig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin liegt nur ein Mie­ter­wech­sel (vom Grund­stücks­er­wer­ber als Mie­ter zu den bis­he­ri­gen Unter­mie­tern als Mie­ter) und kei­ne Been­di­gung der Ver­mie­tung des Grund­stücks vor. Der Grund­stücks­er­wer­ber hat­te das gesam­te Grund­stück, das er spä­ter von Grund­stücks­ver­päch­te­rin ‑die mit der Ver­pach­tung des Grund­stücks ein Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men betrieb- erwarb, zunächst gepach­tet. Auch der Grund­stücks­er­wer­ber betrieb mit Tei­len die­ses Grund­stücks sowohl vor als auch nach dem Grund­stücks­er­werb ein Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men, so dass sich die vor und nach der Über­tra­gung des Grund­stücks aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten der Grund­stücks­ver­päch­te­rin und des Grund­stücks­er­wer­bers bereits inso­weit hin­rei­chend ähnel­ten. Dies gilt auch im Hin­blick dar­auf, dass Grund­stücks­ver­päch­te­rin das Grund­stück vor der Ver­äu­ße­rung als Eigen­tü­me­rin aus eige­nem Recht ver­pach­tet hat­te und der Grund­stücks­er­wer­ber die­ses Grund­stück nach Erwerb gleich­falls als Eigen­tü­mer aus eige­nem Recht in Tei­len ver­mie­tet hat. Weil der Grund­stücks­er­wer­ber vor dem Grund­stücks­er­werb als Päch­ter und Unter­ver­mie­ter schon Miet­ver­trä­ge über Tei­le des Grund­stücks abge­schlos­sen hat­te, bedurf­te es kei­nes Ein­tritts in den mit Grund­stücks­ver­päch­te­rin abge­schlos­se­nen Pacht­ver­trag. Dies war nach natio­na­lem Recht auch nicht mög­lich, da die­ser Pacht­ver­trag durch die mit dem Grund­stücks­er­werb ein­ge­tre­te­ne sog. Kon­fu­si­on recht­lich erlo­schen ist. Wie ein Schuld­ver­hält­nis zwi­schen den­sel­ben Per­so­nen nicht ent­ste­hen kann, erlischt es in der Regel wie­der, wenn sich For­de­rung und Schuld nach­träg­lich in einer Per­son ver­ei­nen29. Dem­entspre­chend erlischt ‑für ein Pacht­ver­hält­nis gilt nichts ande­res- ein Miet­ver­hält­nis, wenn der Mie­ter nach­träg­lich das Eigen­tum mit dem dar­aus flie­ßen­den Gebrauchs­recht an der Miet­sa­che erwirbt30. Für das Vor­lie­gen einer Geschäfts­ver­äu­ße­rung reicht es jedoch aus, dass ‑wie hier- mit dem über­tra­ge­nen Ver­mö­gen eine selb­stän­di­ge wirt­schaft­li­che Tätig­keit fort­ge­führt wird31. Die umsatz­steu­er­recht­li­che Rechts­nach­fol­ge i.S. des § 1 Abs. 1a UStG erfor­dert jeden­falls kei­ne Rechts­nach­fol­ge nach den zivil­recht­li­chen Vor­schrif­ten des natio­na­len Rechts.

Der Teil des Grund­stücks, das der Grund­stücks­er­wer­ber bereits unter­ver­mie­tet hat­te, bil­det außer­dem ein für die par­ti­el­le Fort­füh­rung der Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin aus­rei­chen­des Teilvermögen.

Der in Art.19 MwSt­Sys­tRL ver­wen­de­te Begriff des Teil­ver­mö­gens, das Gegen­stand einer Geschäfts­ver­äu­ße­rung sein kann, ver­langt bei teil­wei­ser Ver­mie­tung eines Grund­stücks nicht, dass der ver­mie­te­te Grund­stücks­teil ein (nach den natio­na­len Bestim­mun­gen des jewei­li­gen Mit­glied­staats der Euro­päi­schen Uni­on) zivil­recht­lich selb­stän­di­ges Wirt­schafts­gut ist32.

Die orga­ni­sa­to­ri­schen Ver­hält­nis­se beim Ver­äu­ße­rer sind fer­ner unmaß­geb­lich33. Es kommt nicht dar­auf an, ob bereits beim Ver­äu­ße­rer eine eigen­stän­di­ge betrieb­li­che Orga­ni­sa­ti­on vor­lag, son­dern dar­auf, ob ‑wie hier- ein Teil­ver­mö­gen über­tra­gen wird, das vom Erwer­ber selb­stän­dig hät­te über­nom­men wer­den kön­nen und für das der Erwer­ber im Fal­le der ent­gelt­li­chen Über­tra­gung eine Gegen­leis­tung gezahlt hät­te34. Das ist im Hin­blick auf die Tei­le des Grund­stücks, die der Grund­stücks­er­wer­ber unter­ver­mie­tet hat­te, der Fall. Ob das Grund­stück vom Ver­äu­ße­rer vor Über­tra­gung zivil­recht­lich (z.B. durch Bil­dung von Teil- oder Woh­nungs­ei­gen­tum) geteilt wor­den ist oder nicht, spielt daher für die umsatz­steu­er­recht­li­che Beur­tei­lung kei­ne Rol­le35.

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Die Absicht des Grund­stücks­er­wer­bers, die Ver­mie­tung des von ihm erwor­be­nen Grund­stücks in Tei­len fort­zu­set­zen, soweit er die­ses Grund­stück für eigen­be­trieb­li­che Zwe­cke nicht selbst benö­tig­te, steht zwi­schen den Betei­lig­ten nicht im Streit. Sie ist im Hin­blick dar­auf, dass der Grund­stücks­er­wer­ber Tei­le des Grund­stücks nach dem Erwerb wei­ter­hin ver­mie­tet hat, auch nicht zweifelhaft.

Der Bun­des­fi­nanz­hof weicht mit die­ser Beur­tei­lung nicht vom Urteil in BFH/​NV 2014, 1603 ab. Nach die­ser Ent­schei­dung ist eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung nicht gege­ben, wenn ein ver­mie­te­tes Grund­stück ver­kauft wird, die Miet­ver­hält­nis­se aber nicht über­ge­hen, son­dern der Ver­äu­ße­rer das Grund­stück auch nach der Über­tra­gung wei­ter­hin ‑nun­mehr als Zwi­schen­mie­ter- ver­mie­tet. Die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit hin­sicht­lich des ver­mie­te­ten Grund­stücks war in die­sem Fall auch nach Ver­äu­ße­rung umsatz­steu­er­recht­lich wei­ter­hin dem Ver­äu­ße­rer zuzu­rech­nen, weil er sei­ne Ver­mie­tungs­tä­tig­keit im Außen­ver­hält­nis gegen­über den Mie­tern auch nach dem Besitz­über­gang als Zwi­schen­mie­ter fort­ge­führt hat­te. Für die Fort­set­zung der Unter­neh­mens­tä­tig­keit im Ver­hält­nis zu den Mie­tern war ohne Bedeu­tung, dass der Ver­käu­fer nicht mehr als Eigen­tü­mer, son­dern als Zwi­schen­mie­ter ver­mie­tet hat­te36. Somit hat­te der Erwer­ber des Grund­stücks nicht die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit des Ver­äu­ße­rers fort­ge­führt, son­dern ein eige­nes Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men begrün­det, wäh­rend dane­ben das Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men der über­tra­gen­den Per­son unver­än­dert fort­be­stand. Die für die Annah­me einer Dage­gen hat Grund­stücks­ver­päch­te­rin, die Ver­käu­fe­rin im Streit­fall, im Hin­blick auf das betref­fen­de Grund­stück, das der Grund­stücks­er­wer­ber mit Kauf­ver­trag vom 30.12.2010 erwor­ben hat, kei­ne Ver­mie­tung mehr fort­ge­führt37. Vor­lie­gend fehlt es mit­hin nicht am Erfor­der­nis einer Unter­neh­mens­über­tra­gung. Der Geschäfts­ver­äu­ße­rung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG steht jeden­falls nicht ent­ge­gen, dass ‑wie das Finanz­ge­richt meint38- der Grund­stücks­er­wer­ber selbst vor dem Grund­stücks­er­werb Tei­le des Grund­stücks unter­ver­mie­tet hat­te und die­se Ver­mie­tungs­tä­tig­keit (infol­ge einer Ver­schmel­zung der bei­den Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men zu einem ein­heit­li­chen Unter­neh­men) danach unver­än­dert fort­ge­führt hat.Geschäftsveräußerung erfor­der­li­che Unter­neh­mens­über­tra­gung war danach nicht gege­ben36.

Soweit der Grund­stücks­er­wer­ber, ein Unter­neh­mer i.S. des § 2 Abs. 1 Satz 1 UStG, die Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin nicht fort­ge­führt hat, son­dern das Grund­stück fort­an eigen­be­trieb­lich genutzt hat, ist für die Lie­fe­rung des Grund­stücks im Jahr 2010 ‑auf deren Steu­er­be­frei­ung i.S. des § 4 Nr. 9 Buchst. a UStG gemäß § 9 Abs. 1 i.V.m. Abs. 3 Satz 2 UStG ver­zich­tet wur­de- eine Steu­er ent­stan­den, die die­ser als Leis­tungs­emp­fän­ger nach § 13b Abs. 5 Satz 1 Halb­satz 1, § 13b Abs. 2 Nr. 3 UStG schul­det. Inso­weit steht dem Grund­stücks­er­wer­ber ‑was das Jahr 2010 betrifft- gemäß § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 4 Satz 1 UStG der Vor­steu­er­ab­zug zu, da die eigen­be­trieb­li­che Tätig­keit umsatz­steu­er­pflich­tig ist.

Die hier­nach abzu­zie­hen­de Vor­steu­er aus der Grund­stücks­lie­fe­rung ist in den Jah­ren 2011 bis 2013 nach § 15a Abs. 1 Sät­ze 1 und 2 i.V.m. Abs. 5 Satz 2 UStG zu berich­ti­gen, soweit sich der Umfang der eigen­be­trieb­li­chen Nut­zung des Grund­stücks ver­rin­gert haben soll­te. Außer­dem kommt eine Vor­steu­er­be­rich­ti­gung aus den noch von Grund­stücks­ver­päch­te­rin für ihr Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen in Betracht, soweit der Grund­stücks­er­wer­ber die­se Ver­mie­tungs­tä­tig­keit fort­ge­führt hat und eine Ände­rung der Ver­hält­nis­se ein­ge­tre­ten sein soll­te. Soweit hin­sicht­lich der Grund­stücks­lie­fe­rung eine Geschäfts­ver­äu­ße­rung i.S. des § 1 Abs. 1a UStG vor­liegt, wird nach § 15a Abs. 10 Satz 1 UStG der maß­geb­li­che Berich­ti­gungs­zeit­raum nicht unterbrochen.

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Die Sache war für den Bun­des­fi­nanz­hof jedoch noch nicht spruch­reif. Das Finanz­ge­richt Ber­lin-Bran­den­burg hat ‑aus­ge­hend von sei­ner Rechts­auf­fas­sung zu Recht- kei­ne tat­säch­li­chen Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen, in wel­cher Höhe im Jahr 2010 der Vor­steu­er­ab­zug vor­zu­neh­men und in den Jah­ren 2011 bis 2013 zu berich­ti­gen ist, wenn eine par­ti­el­le Geschäfts­ver­äu­ße­rung in Bezug auf die fort­ge­führ­te Ver­mie­tungs­tä­tig­keit der Grund­stücks­ver­päch­te­rin vor­liegt. Inhalt und Umfang der vom Grund­stücks­er­wer­ber mit Drit­ten geschlos­se­nen Miet­ver­trä­ge, die auf den Umfang der fort­ge­führ­ten Ver­mie­tungs­tä­tig­keit schlie­ßen las­sen, sind vom Finanz­ge­richt nicht fest­ge­stellt. Eben­so wenig wur­den bis­her Fest­stel­lun­gen dazu getrof­fen, ob und inwie­weit eine Vor­steu­er­be­rich­ti­gung nach § 15a Abs. 10 UStG aus den noch von Grund­stücks­ver­päch­te­rin für ihr Ver­mie­tungs­un­ter­neh­men bezo­ge­nen Ein­gangs­leis­tun­gen in Betracht kommt. Die Sache geht des­halb zur Nach­ho­lung der not­wen­di­gen wei­te­ren Fest­stel­lun­gen an das Finanz­ge­richt zurück. Das Finanz­ge­richt wird hin­sicht­lich der Umsatz­steu­er für das Jahr 2012 im zwei­ten Rechts­gang fer­ner zu berück­sich­ti­gen haben, dass das Finanz­amt die­se Steu­er mit Bescheid vom 18.04.2016 unter Auf­he­bung des Vor­be­halts der Nach­prü­fung (§ 164 Abs. 3 Satz 1 AO) fest­ge­setzt hat und inso­weit Bestands­kraft ein­ge­tre­ten ist. Die­se Steu­er­fest­set­zung kann daher nur unter den Vor­aus­set­zun­gen der §§ 172 ff. AO geän­dert werden.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 24. Febru­ar 2021 – XI R 8/​19

  1. vgl. BFH, Urtei­le vom 06.07.2016 – XI R 1/​15, BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 29; vom 29.08.2018 – XI R 37/​17, BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 21; vom 18.09.2019 – XI R 33/​18, BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 27[]
  2. vgl. BFH, Urtei­le vom 04.02.2015 – XI R 42/​13, BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 25; in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 29[]
  3. vgl. EuGH, Urtei­le Zita Modes vom 27.11.2003 – C‑497/​01, EU:C:2003:644, Rz 40; Schrie­ver vom 10.11.2011 – C‑444/​10, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 25; SKF vom 29.10.2009 – C‑29/​08, EU:C:2009:665, Rz 37; BFH, Urtei­le vom 18.01.2012 – XI R 27/​08, BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842; in BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 22; vom 26.06.2019 – XI R 3/​17, BFHE 265, 549, Rz 49; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 28[]
  4. vgl. EuGH, Urtei­le Zita Modes, EU:C:2003:644, Rz 32 und 34 f.; Schrie­ver, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 22; BFH, Urtei­le in BFHE 265, 549, Rz 50; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 29[]
  5. vgl. BFH, Urtei­le vom 19.12.2012 – XI R 38/​10, BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 35; vom 04.02.2015 – XI R 14/​14, BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 26; in BFHE 265, 549, Rz 51; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 29[]
  6. vgl. BFH, Urtei­le vom 29.08.2012 – XI R 10/​12, BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 27; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 45; in BFHE 265, 549, Rz 51; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 29[]
  7. vgl. BFH, Urteil in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 20; in BFHE 265, 549, Rz 51; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 29[]
  8. vgl. EuGH, Urteil Schrie­ver, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 29; BFH, Urtei­le in BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 35, 38; in BFHE 265, 549, Rz 51; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 29[]
  9. vgl. BFH, Urtei­le vom 04.09.2008 – V R 23/​06, BFH/​NV 2009, 426, unter II. 1.b cc; in BFHE 265, 549, Rz 52[]
  10. vgl. BFH, Beschluss vom 11.11.2009 – V B 46/​09, Zeit­schrift für Steu­ern & Recht 2010, R165, unter 1.; BFH, Urtei­le vom 28.06.2017 – XI R 23/​14, BFHE 258, 517, Rz 75; in BFHE 265, 549, Rz 52[]
  11. vgl. BFH, Urtei­le vom 01.08.2002 – V R 17/​01, BFHE 200, 97, BStBl II 2004, 626; vom 28.11.2002 – V R 3/​01, BFHE 200, 160, BStBl II 2004, 665; vom 06.05.2010 – V R 25/​09, BFH/​NV 2010, 1873, Rz 15; in BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22; in BFHE 265, 549, Rz 52[]
  12. vgl. BFH, Urtei­le vom 04.07.2002 – V R 10/​01, BFHE 199, 66, BStBl II 2004, 662, unter II. 3., Rz 20; in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 51; in BFHE 265, 549, Rz 52; s.a. unter II. 1.a bb[]
  13. vgl. EuGH, Urteil Mai­lat vom 19.12.2018 – C‑17/​18, EU:C:2018:1038, Rz 23; BFH, Urtei­le vom 21.05.2014 – V R 20/​13, BFHE 246, 226, BStBl II 2014, 1029, Rz 21; in BFHE 265, 549, Rz 52[]
  14. vgl. EuGH, Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, Rz 44; BFH, Urtei­le vom 18.09.2008 – V R 21/​07, BFHE 222, 170, BStBl II 2009, 254, unter II. 1.a, Rz 20; vom 30.04.2009 – V R 4/​07, BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II. 2.a, Rz 25; in BFHE 265, 549, Rz 53; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 30[]
  15. vgl. BFH, Urtei­le vom 23.08.2007 – V R 14/​05, BFHE 219, 229, BStBl II 2008, 165, unter II. 1.b, Rz 31; in BFHE 239, 359, BStBl II 2013, 221, Rz 22; in BFHE 265, 549, Rz 53; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 30[]
  16. vgl. BFH, Urtei­le vom 27.01.2011 – V R 38/​09, BFHE 232, 278, BStBl II 2012, 68, Rz 53; in BFHE 265, 549, Rz 54; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 31[]
  17. vgl. BFH, Urtei­le vom 05.06.2014 – V R 10/​13, BFH/​NV 2014, 1600, Rz 10; in BFHE 250, 240, BStBl II 2015, 908, Rz 27; in BFHE 265, 549, Rz 54; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 31[]
  18. vgl. EuGH, Urteil Schrie­ver, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 32; BFH, Urtei­le vom 12.08.2015 – XI R 16/​14, BFHE 251, 275, BStBl II 2020, 790, Rz 25; in BFHE 265, 549, Rz 54; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 31[]
  19. vgl. BFH, Urtei­le vom 03.07.2014 – V R 12/​13, BFH/​NV 2014, 1603, Rz 15; in BFHE 251, 275, BStBl II 2020, 790, Rz 32; in BFHE 265, 549, Rz 53; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 31[]
  20. vgl. EuGH, Urteil Zita Modes, EU:C:2003:644, Rz 45[]
  21. FG Ber­lin-Bran­den­burg, Urteil vom vom 27.03.2019 – 2 K 2167/​17, EFG 2019, 1943[]
  22. vgl. all­ge­mein BFH, Urtei­le vom 18.01.2005 – V R 53/​02, BFHE 208, 491, BStBl II 2007, 730, unter II. 2.c, Rz 32 f.; in BFH/​NV 2009, 426, unter II. 1.b cc (1), Rz 30; vom 24.09.2009 – V R 6/​08, BFHE 227, 506, BStBl II 2010, 315, Rz 24; vom 06.05.2010 – V R 26/​09, BFHE 230, 256, BStBl II 2010, 1114, Rz 32; vom 21.10.2015 – XI R 40/​13, BFHE 251, 474, BStBl II 2017, 852, Rz 63; in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 33; BFH, Beschluss vom 15.04.2016 – XI B 109/​15, BFH/​NV 2016, 1306, Rz 29[]
  23. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2010, 1873, Rz 21[]
  24. vgl. BFH, Urteil in BFHE 251, 275, BStBl II 2020, 790, Rz 26[]
  25. vgl. BFH, Urtei­le vom 11.10.2007 – V R 57/​06, BFHE 219, 284, BStBl II 2008, 447, unter II. 2., Rz 14; in BFH/​NV 2010, 1873, Rz 16; in BFH/​NV 2014, 1600, Rz 11[]
  26. vgl. BFH, Urtei­le in BFH/​NV 2010, 1873, Rz 16; in BFH/​NV 2014, 1600, Rz 11[]
  27. vgl. BFH, Urteil in BFHE 226, 138, BStBl II 2009, 863, unter II. 2.d, Rz 28[]
  28. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2014, 1600, Rz 12[]
  29. vgl. BGH, Urteil vom 27.04.2016 – VIII ZR 323/​14, NJW-RR 2016, 784, Rz 18, m.w.N.[]
  30. vgl. BGH, Urteil in NJW-RR 2016, 784, Rz 18, m.w.N.[]
  31. vgl. EuGH, Urtei­le Zita Modes, EU:C:2003:644, Rz 40; Schrie­ver, EU:C:2011:724, BStBl II 2012, 848, Rz 25; SKF, EU:C:2009:665, Rz 37; BFH, Urtei­le in BFHE 235, 571, BStBl II 2012, 842; in BFHE 262, 286, BStBl II 2019, 378, Rz 22; in BFHE 265, 549, Rz 49; in BFHE 266, 448, BStBl II 2021, 243, Rz 28; s.a. Beh­rens, BB 2020, 1128[]
  32. vgl. BFH, Urteil in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 34[]
  33. vgl. BFH, Urtei­le in BFHE 240, 366, BStBl II 2013, 1053, Rz 45; in BFHE 248, 472, BStBl II 2015, 616, Rz 20; in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 38[]
  34. vgl. EuGH, Urteil – X vom 30.05.2013 – C‑651/​11, EU:C:2013:346, Rz 53; BFH, Urteil in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 38, m.w.N.[]
  35. vgl. BFH, Urteil in BFHE 254, 283, BStBl II 2016, 909, Rz 39, m.w.N.[]
  36. vgl. BFH, Urteil in BFH/​NV 2014, 1603, Rz 15[][]
  37. vgl. Beh­rens, BB 2020, 1128[]
  38. eben­so Hen­nig­feld, EFG 2019, 1943[]

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Rückwirkende Änderung eines Steuergesetzes im Jahresablauf