Gewerb­li­che und frei­be­ruf­li­che Tätig­keit eines Kran­ken­gym­nas­ten

Eine auf­grund eige­ner Fach­kennt­nis­se eigen­ver­ant­wort­lich aus­ge­üb­te Tätig­keit eines Kran­ken­gym­nas­ten liegt nur vor, wenn er – hin­aus­ge­hend über Erst­ge­spräch, gele­gent­li­che Kon­trol­len und Abrech­nungs­kon­trol­le – bei jedem ein­zel­nen Pati­en­ten auf die Behand­lung Ein­fluss nimmt und dazu jeweils selbst zumin­dest die Ana­mne­se und zwi­schen­zeit­li­che Kon­trol­len durch­führt.

Gewerb­li­che und frei­be­ruf­li­che Tätig­keit eines Kran­ken­gym­nas­ten

Ein Kran­ken­gym­nast kann neben­ein­an­der eine gewerb­li­che (als Pra­xis­in­ha­ber) und eine frei­be­ruf­li­che Tätig­keit (als selbst Behan­deln­der) aus­üben. Die Tätig­kei­ten sind steu­er­lich getrennt zu behan­deln, wenn eine Tren­nung z. B. nach den ein­zel­nen behan­del­ten Pati­en­ten ohne beson­de­re Schwie­rig­kei­ten mög­lich ist oder der Umfang der Tätig­keit anhand bekann­ter Daten geschätzt wer­den kann.

Gewerb­li­che Ein­nah­men der Pra­xis­in­ha­be­rin

Die Kran­ken­gym­nas­tin hat als Pra­xis­in­ha­be­rin – mit ihren Mitarbeitern/​Honorarkräften – gewerb­li­che Ein­künf­te i. S. d. § 15 EStG erzielt und ist inso­weit gewer­be­steu­er­pflich­tig.

Gemäß § 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG unter­liegt jeder im Inland betrie­be­ne ste­hen­de Gewer­be­be­trieb der Gewer­be­steu­er. Nach § 2 Abs. 1 Satz 2 GewStG ist unter Gewer­be­be­trieb ein gewerb­li­ches Unter­neh­men im Sin­ne des EStG zu ver­ste­hen. Nach § 15 Abs. 2 Satz 1 EStG ist Gewer­be­be­trieb eine selb­stän­di­ge nach­hal­ti­ge Betä­ti­gung, die mit Gewinn­erzie­lungs­ab­sicht unter­nom­men wird und sich als Betei­li­gung am all­ge­mei­nen wirt­schaft­li­chen Ver­kehr dar­stellt, wenn die Betä­ti­gung weder als Aus­übung von Land- und Forst­wirt­schaft noch als Aus­übung eines frei­en Berufs noch als eine ande­re selb­stän­di­ge Arbeit (im Sin­ne des Ein­kom­men­steu­er­rechts) anzu­se­hen ist. Nach § 18 Abs. 1 Nr. 1 S. 2 EStG ist die selb­stän­di­ge Berufs­tä­tig­keit eines Kran­ken­gym­nas­ten eine frei­be­ruf­li­che und damit kei­ne gewerb­li­che Tätig­keit.

Dies gilt gemäß § 18 Abs. 1 Nr. 1 Satz 3 EStG auch dann, wenn sich ein Ange­hö­ri­ger eines frei­en Beru­fes der Mit­hil­fe fach­lich vor­ge­bil­de­ter Arbeits­kräf­te bedient; Vor­aus­set­zung ist dabei aller­dings, dass er auf Grund eige­ner Fach­kennt­nis­se lei­tend und eigen­ver­ant­wort­lich tätig wird. Wesent­li­ches Merk­mal der frei­be­ruf­li­chen Tätig­keit zur Abgren­zung gegen­über der gewerb­li­chen Tätig­keit ist die unmit­tel­ba­re, per­sön­li­che und indi­vi­du­el­le Arbeits­leis­tung des Frei­be­ruf­lers [1].

Unter Mit­hil­fe fach­lich vor­ge­bil­de­ter Arbeits­kräf­te ist eine Tätig­keit zu ver­ste­hen, wel­che die Arbeit des Berufs­trä­gers jeden­falls in Teil­be­rei­chen ersetzt und nicht nur von unter­ge­ord­ne­ter Bedeu­tung ist [2].

Die Tat­be­stands­merk­ma­le lei­tend und eigen­ver­ant­wort­lich ste­hen selb­stän­dig neben­ein­an­der mit der Fol­ge, dass auch eine beson­ders inten­si­ve lei­ten­de Tätig­keit, zu der unter ande­rem die Orga­ni­sa­ti­on des Sach- und Per­so­nal­be­reichs, Arbeits­pla­nung, Arbeits­ver­tei­lung, Auf­sicht über Mit­ar­bei­ter und deren Anlei­tung und die stich­pro­ben­wei­se Über­prü­fung der Ergeb­nis­se gehö­ren, die eigen­ver­ant­wort­li­che Tätig­keit nicht zu erset­zen ver­mag [3].

Eine auf­grund eige­ner Fach­kennt­nis­se eigen­ver­ant­wort­lich aus­ge­üb­te Tätig­keit liegt nur vor, wenn die per­sön­li­che Teil­nah­me des Berufs­trä­gers an der prak­ti­schen Arbeit in aus­rei­chen­dem Umfang gewähr­leis­tet ist [4]. Ins­be­son­de­re erschöpft sich die Eigen­ver­ant­wort­lich­keit nicht dar­in, dass der Berufs­trä­ger nach außen die Ver­ant­wor­tung für die Durch­füh­rung des ein­zel­nen Auf­tra­ges trägt, da der Begriff eigen­ver­ant­wort­lich nicht die berufs- oder zivil­recht­li­che Ver­ant­wort­lich­keit oder eine sons­ti­ge außer­steu­er­recht­li­che Ver­ant­wort­lich­keit des Steu­er­pflich­ti­gen meint [5]. Die Aus­füh­rung jedes ein­zel­nen Auf­tra­ges muss viel­mehr ihm selbst und nicht qua­li­fi­zier­ten Mit­ar­bei­tern, den Hilfs­kräf­ten, den tech­ni­schen Hilfs­mit­teln oder dem Unter­neh­men als Gan­zem zuzu­rech­nen sein [6]. Die Arbeits­leis­tung muss den „Stem­pel der Per­sön­lich­keit“ des betref­fen­den Berufs­trä­gers tra­gen [7]. Dies ist bei­spiels­wei­se dann nicht der Fall, wenn ein Kran­ken­gym­nast sowohl die Ana­mne­se als auch den Groß­teil der anfal­len­den Pati­en­ten­be­hand­lun­gen den fach­lich vor­ge­bil­de­ten Mit­ar­bei­tern selbst­stän­dig über­lässt [8]; denn ein Kran­ken­gym­nast schul­det im Rah­men sei­ner Tätig­keit eine höchst­per­sön­li­che indi­vi­du­el­le Arbeits­leis­tung am Pati­en­ten [9], wobei es erfor­der­lich ist, dass er einen wesent­li­chen Teil der Pfle­ge­ar­bei­ten selbst über­nimmt [10]. Dabei kann ein eigen­ver­ant­wort­li­ches Tätig­wer­den auch dann ange­nom­men wer­den, wenn der Berufs­trä­ger auf­grund sei­ner Fach­kennt­nis­se durch regel­mä­ßi­ge und ein­ge­hen­de Kon­trol­len maß­geb­lich auf die Behand­lung bei jedem ein­zel­nen Pati­en­ten Ein­fluss nimmt [11]. Die blo­ße gele­gent­li­che fach­li­che Über­prü­fung der Mit­ar­bei­ter bzw. die Kennt­nis­nah­me, Kon­trol­le und Nach­prü­fung der Ergeb­nis­se sei­ner Mit­ar­bei­ter ist hin­ge­gen nicht aus­rei­chend [12].

Unter Anwen­dung die­ser Grund­sät­ze auf den Streit­fall ist die Tätig­keit der Kran­ken­gym­nas­tin als Pra­xis­be­trei­be­rin – mit ihren Mitarbeitern/​Honorarkräften – in den Streit­jah­ren als gewerb­lich zu qua­li­fi­zie­ren, da sie inso­weit zwar lei­tend, aber nicht eigen­ver­ant­wort­lich tätig gewor­den ist.

Auf­grund der schrift­sätz­li­chen Anga­ben der Kran­ken­gym­nas­tin sowie ihrer Aus­füh­run­gen im Erör­te­rungs­ter­min bestehen im vor­lie­gen­den Ver­fah­ren kei­ne Zwei­fel dar­an, dass sie lei­tend tätig gewor­den ist.

Nach der von der Kran­ken­gym­nas­tin vor­ge­tra­ge­nen und im Erör­te­rungs­ter­min selbst geschil­der­ten Arbeits­durch­füh­rung ist wäh­rend der Streit­jah­re eine eigen­ver­ant­wort­li­che Behand­lung der ein­zel­nen Pati­en­ten nicht gewähr­leis­tet wor­den. Die Kran­ken­gym­nas­tin hat nicht – wie erfor­der­lich – über Erst­ge­spräch, gele­gent­li­che Kon­trol­len und Abrech­nungs­kon­trol­le hin­aus­ge­hend bei jedem ein­zel­nen Pati­en­ten auf die Behand­lung Ein­fluss genom­men und dazu jeweils selbst zumin­dest die Ana­mne­se und zwi­schen­zeit­li­che Kon­trol­len durch­ge­führt.

Nach den glaub­haf­ten eige­nen Anga­ben der Kran­ken­gym­nas­tin sind von ihren Mitarbeitern/​Honorarkräften ca. 54 (3 Räu­me zu 9 Stun­den zu 80 % Aus­las­tung) Behand­lun­gen bei einer durch­schnitt­li­chen Behand­lungs­dau­er von 24 Minu­ten (5 Ter­mi­ne in 2 Stun­den) durch­ge­führt wor­den, wäh­rend sie selbst neben der Orga­ni­sa­ti­on eige­ne Behand­lun­gen durch­ge­führt und einen Haus­be­such pro Woche vor­ge­nom­men hat. Bereits die Anzahl der arbeits­täg­lich von den Mitarbeitern/​Honorarkräften behan­del­ten Pati­en­ten begrün­det für die Streit­jah­re unwi­der­leg­te Zwei­fel dar­an, dass die Kran­ken­gym­nas­tin – die durch eige­ne Behand­lun­gen, die Orga­ni­sa­ti­on und den Haus­be­such gebun­den war – Ein­fluss auf die Behand­lung jedes ein­zel­nen der durch die Mitarbeiter/​Honorarkräfte behan­del­ten Pati­en­ten genom­men hat.

Inso­weit ist es vor allem nicht als aus­rei­chend anzu­se­hen, dass die Kran­ken­gym­nas­tin – ihren dies­be­züg­li­chen Vor­trag als wahr unter­stellt – jede ärzt­li­che Ver­ord­nung inhalt­lich und for­mell über­prüft, sich per­ma­nent einen Über­blick über den eige­nen Pra­xis­ab­lauf ver­schafft, Qua­li­täts­si­che­rungs­maß­nah­men durch­ge­führt, die Doku­men­ta­ti­on des Behand­lungs­ver­lau­fes sicher­ge­stellt, eine Ver­laufs­do­ku­men­ta­ti­on geführt sowie in der Regel die Ter­mins­ab­stim­mung mit den Pati­en­ten vor­ge­nom­men hat. Denn die­se Tätig­kei­ten beinhal­ten im Wesent­li­chen die Wahr­neh­mung orga­ni­sa­to­ri­scher Auf­ga­ben im Rah­men der Lei­tungs­funk­ti­on der Kran­ken­gym­nas­tin.

Die Ana­mne­se und auch den Groß­teil der anfal­len­den Pati­en­ten­be­hand­lun­gen hat die Kran­ken­gym­nas­tin in den Streit­jah­ren ihren fach­lich vor­ge­bil­de­ten Mit­ar­bei­tern selb­stän­dig über­las­sen. Den in der Kla­ge­be­grün­dungs­schrift vom 14.10.2011 ent­hal­te­nen Vor­trag, jeder Neu­pa­ti­ent, der bis­her nicht in ihrer Pra­xis behan­delt wor­den sei, wer­de zuerst von ihr, der Kran­ken­gym­nas­tin, begut­ach­tet, hat die Kran­ken­gym­nas­tin im Erör­te­rungs­ter­min zumin­dest im Hin­blick auf die Streit­jah­re dahin­ge­hend rela­ti­viert, dass sie erklär­te, im Rah­men der – regel­mä­ßig von ihr vor­ge­nom­me­nen – tele­fo­ni­schen Erst­ter­min­ver­ein­ba­rung habe sie die Pati­en­ten nach der ärzt­li­chen Dia­gno­se und dem Indi­ka­ti­ons­schlüs­sel gefragt und anschlie­ßend die Zuord­nung zu sich selbst oder für den Fall, dass sie selbst kei­ne Pati­en­ten mehr habe über­neh­men kön­nen, zu einem The­ra­peu­ten inner­halb ihrer Pra­xis vor­ge­nom­men. Eine wei­ter­ge­hen­de Untersuchung/​Befundung durch sie an den­je­ni­gen Pati­en­ten, die von Mitarbeitern/​Honorarkräften behan­delt wur­den, sei nicht erfolgt. Die­se von der Kran­ken­gym­nas­tin vor­ge­tra­ge­ne Orga­ni­sa­ti­on lässt erken­nen, dass der per­sön­li­che Dienst der Kran­ken­gym­nas­tin an den Pati­en­ten der Mitarbeiter/​der Hono­rar­kräf­te in den Hin­ter­grund getre­ten ist. Die aus­führ­li­che Ana­mne­se, d. h. die Auf­nah­me der indi­vi­du­el­len Kran­ken­ge­schich­te des Pati­en­ten – über die bei der Ter­min­ver­ein­ba­rung erfrag­ten Infor­ma­tio­nen wie ärzt­li­che Dia­gno­se und Indi­ka­ti­ons­schlüs­sel hin­aus – hat sie dem jeweils behan­deln­den Mit­ar­bei­ter über­las­sen, wel­cher so als Ein­zi­ger aus­führ­lich über die spe­zi­el­len Ein­zel­hei­ten der zu behan­deln­den Beschwer­den per­sön­lich infor­miert wor­den ist. Auch nach Been­di­gung der Behand­lung hat die Kran­ken­gym­nas­tin regel­mä­ßig kein abschlie­ßen­des Gespräch mit den Pati­en­ten über die erfolg­te Behand­lung oder ggf. zu beach­ten­de Maß­nah­men geführt. Die Kran­ken­gym­nas­tin ist sei­tens der Mitarbeiter/​Honorarkräfte nur dann noch ein­mal kon­sul­tiert wor­den, wenn es zu Pro­ble­men bei der Behand­lung kam. Eine maß­geb­li­che Beein­flus­sung der ein­zel­nen Auf­trä­ge durch die Kran­ken­gym­nas­tin hat bei einer sol­chen Arbeits­wei­se nicht vor­ge­le­gen.

Dem Merk­mal der „Eigen­ver­ant­wort­lich­keit“ wird selbst dann nicht Genü­ge getan, wenn die bestrit­te­ne Behaup­tung der Kran­ken­gym­nas­tin als wahr unter­stellt wird, sie habe die Mitarbeiter/​Honorarkräfte regel­mä­ßig im Anschluss an den ers­ten Ter­min eines neu­en Pati­en­ten nach dem Ver­lauf des Ter­mins und den Vorstellungen/​Wünschen des The­ra­peu­ten einer­seits und des Pati­en­ten ande­rer­seits befragt und sich auch bei Gele­gen­heit bei den Pati­en­ten nach dem The­ra­pie­ver­lauf erkun­digt. Denn in die­sen nur zu Beginn der Behand­lung bzw. bei Gele­gen­heit geführ­ten Gesprä­chen ist kei­ne hin­rei­chend zuver­läs­si­ge per­sön­li­che pati­en­ten­be­zo­ge­ne Ein­wir­kung zu sehen, die den Leis­tun­gen der Mitarbeiter/​Honorarkräfte den Stem­pel der Per­sön­lich­keit der Kran­ken­gym­nas­tin auf­ge­drückt haben könn­te.

Frei­be­ruf­li­che Ein­nah­men aus den eige­nen kran­ken­gym­nas­ti­schen Behand­lun­gen

Ein­künf­te der Kran­ken­gym­nas­tin aus den eige­nen kran­ken­gym­nas­ti­schen Behand­lun­gen sind dem­ge­gen­über nicht als Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb, son­dern als Ein­künf­te aus frei­be­ruf­li­cher Tätig­keit i. S. d. § 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG zu qua­li­fi­zie­ren.

Hin­sicht­lich der von der Kran­ken­gym­nas­tin selbst vor­ge­nom­me­nen Behand­lun­gen han­delt es sich um die für den Kata­log­be­ruf des Kran­ken­gym­nas­ten berufs­ty­pi­sche Tätig­keit, die vor allem akti­ve und pas­si­ve The­ra­pien zur Wie­der­her­stel­lung und Erhal­tung der Gesund­heit umfasst [13].

Tren­nung der Tätig­kei­ten

Die aus­ge­üb­ten Tätig­kei­ten der Kran­ken­gym­nas­tin – als gewerb­lich täti­ge Pra­xis­be­trei­be­rin einer­seits und als frei­be­ruf­lich täti­ge Kran­ken­gym­nas­tin ande­rer­seits – sind zu tren­nen.

Ein Ein­zel­un­ter­neh­mer kann grund­sätz­lich ver­schie­de­ne Unter­neh­men neben­ein­an­der betrei­ben [14]. Die Ein­künf­te aus die­sen Unter­neh­men kön­nen ver­schie­den qua­li­fi­ziert wer­den. Übt ein Steu­er­pflich­ti­ger sowohl eine frei­be­ruf­li­che als auch eine gewerb­li­che Tätig­keit aus, so sind die Tätig­kei­ten zu tren­nen, sofern dies nach der Ver­kehrs­auf­fas­sung mög­lich ist [15]. Dies gilt auch dann, wenn sach­li­che und wirt­schaft­li­che Bezugs­punk­te zwi­schen den ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten bestehen [16]. Eine ein­heit­li­che Beur­tei­lung der Tätig­kei­ten ist ledig­lich dann vor­zu­neh­men, wenn die Tätig­keits­merk­ma­le so mit­ein­an­der ver­floch­ten sind und sich die Tätig­kei­ten gegen­sei­tig so unlös­bar bedin­gen, dass eine Tren­nung gegen die Ver­kehrs­auf­fas­sung ver­sto­ßen wür­de [17]; die­se ein­heit­li­che Tätig­keit ist dann steu­er­lich danach zu qua­li­fi­zie­ren, ob das frei­be­ruf­li­che oder das gewerb­li­che Ele­ment vor­herrscht [18]. Die Geprä­ge­theo­rie, wonach eine nicht nur als unbe­deu­ten­de Neben­tä­tig­keit ein­zu­stu­fen­de gewerb­li­che Tätig­keit der gesam­ten Tätig­keit der unter­neh­me­risch täti­gen Per­son das Geprä­ge gibt, gilt beim Ein­zel­un­ter­neh­mer nicht [19]. Schul­det ein Steu­er­pflich­ti­ger gegen­über sei­nem jewei­li­gen Auf­trag­ge­ber einen ein­heit­li­chen Erfolg, so ist auch die zur Durch­füh­rung des Auf­trags erfor­der­li­che Tätig­keit regel­mä­ßig als ein­heit­li­che zu beur­tei­len [20].

Die getrenn­te Beur­tei­lung ist nicht nur bei wesens­mä­ßig ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten gebo­ten, son­dern auch dann, wenn zwi­schen den ver­schie­de­nen Tätig­kei­ten gewis­se sach­li­che und wirt­schaft­li­che Berüh­rungs­punk­te vor­lie­gen, mit­hin eine gemisch­te Tätig­keit gege­ben ist. Dabei steht der Tren­nung nicht ent­ge­gen, dass die Tätig­kei­ten in dem­sel­ben Betrieb ent­fal­tet wur­den und daher die für den Betrieb anfal­len­den Gemein­kos­ten nicht von vorn­her­ein den ein­zel­nen Tätig­keits­be­rei­chen zuge­ord­net wur­den. Eine leich­te und ein­wand­freie Trenn­bar­keit erfor­dert nicht eine getrenn­te Buch­füh­rung [21].

In Anwen­dung die­ser Grund­sät­ze ist das Finanz­ge­richt Ham­burg der Auf­fas­sung, dass das Betrei­ben der phy­sio­the­ra­peu­ti­schen Pra­xis von der frei­be­ruf­li­chen phy­sio­the­ra­peu­ti­schen Tätig­keit der Kran­ken­gym­nas­tin zu tren­nen ist. Die frei­be­ruf­li­che Tätig­keit der Kran­ken­gym­nas­tin als selbst behan­deln­de Kran­ken­gym­nas­tin stellt sich nicht als Aus­fluss der gewerb­li­chen Tätig­keit als Pra­xis­be­trei­be­rin dar; eben­so wenig wird von der Kran­ken­gym­nas­tin den Pati­en­ten ein ein­heit­li­cher Erfolg geschul­det, der frei­be­ruf­li­che und gewerb­li­che Leis­tun­gen beinhal­tet. Ins­be­son­de­re sind die Tätig­keits­be­rei­che der Kran­ken­gym­nas­tin nach den unter­schied­li­chen Auf­trag­ge­bern, d.h. nach den ein­zel­nen behan­del­ten Pati­en­ten, ein­fach zu tren­nen.

Daher ist ledig­lich der Teil des Gewinns der Kran­ken­gym­nas­tin, den sie aus ihrer Tätig­keit als gewerb­lich täti­ge Pra­xis­in­ha­be­rin erzielt hat, als Gewinn aus Gewer­be­be­trieb zu qua­li­fi­zie­ren und der Gewer­be­steu­er zu unter­wer­fen.

In der Gewinn- und Ver­lust­rech­nung der Kran­ken­gym­nas­tin sind kei­ne getrenn­ten Zah­len für die bei­den Tätig­kei­ten ent­hal­ten, so dass das Gericht gem. § 96 Abs. 1 Satz 1 Halb­satz 2 FGO i. V. m. § 162 AO eigen­stän­dig zu schät­zen hat.

Das Gericht kommt danach unter Wür­di­gung aller Umstän­de zu dem Ergeb­nis, dass in den Streit­jah­ren jeweils ein frei­be­ruf­li­cher Anteil von 25 % des Gesamt­ge­winns als am wahr­schein­lichs­ten anzu­neh­men ist. Dabei geht es zunächst von den durch den Bera­ter auf­ge­führ­ten Umsatz­zah­len in den Jah­ren 2007 und 2008 aus, wonach der Anteil der Kran­ken­gym­nas­tin an den Gesamt­um­sät­zen in dem Jahr 2007 21,28 % sowie in dem Jahr 2008 22,70 % betra­gen hat. Das Gericht sieht kei­nen Anlass, an die­sen Anga­ben zu zwei­feln. Die­se Anga­ben und die Schät­zung eines frei­be­ruf­li­chen Anteils in Höhe von 25 % wer­den durch die unstrei­ti­gen Anga­ben der Kran­ken­gym­nas­tin zu ihrem eige­nen Arbeits­ein­satz (aus­schließ­li­che Selbst­nut­zung eines der vier Behand­lungs­räu­me; wochen­tags ganz­tä­gi­ge Tätig­keit) gestützt.

Das Gericht geht wei­ter davon aus, dass die Kran­ken­gym­nas­tin in dem Jahr 2009 einen ver­gleich­bar hohen Anteil am Gesamt­um­satz erziel­te wie in den Jah­ren 2007 und 2008. Auch wenn der Bera­ter mit­teil­te, die Kran­ken­gym­nas­tin habe sich im Lau­fe des Jah­res 2008 von meh­re­ren Hono­rar­kräf­ten getrennt, so spre­chen die im Jahr 2009 gegen­über den Jah­ren 2007 und 2008 erheb­lich gestie­ge­nen Per­so­nal­kos­ten dafür, dass die Kran­ken­gym­nas­tin die­sen teil­wei­sen Weg­fall von Arbeits­kräf­ten durch ihre Mit­ar­bei­ter und nicht durch erhöh­te Eigen­ar­beit kom­pen­siert hat.

Da es kei­ne Anhalts­punk­te dafür gibt, dass die Antei­le am Gesamt­ge­winn abwei­chend von den Umsatz­an­tei­len zu ver­tei­len sind, schätzt das Gericht die Gewinn­an­tei­le in Über­ein­stim­mung mit den Umsatz­an­tei­len, wobei es eine gering­fü­gi­ge Auf­run­dung zuguns­ten der Kran­ken­gym­nas­tin vor­nimmt. Die­se Auf­run­dung beruht auf der Annah­me, dass die Kran­ken­gym­nas­tin auf­grund von Ver­tre­tun­gen sowie der Über­nah­me bzw. inten­si­ven Betreu­ung von Pro­blem­pa­ti­en­ten dar­über hin­aus bei eini­gen der ursprüng­lich den Mitarbeitern/​Honorarkräften zuge­rech­ne­ten Pati­en­ten eigen­ver­ant­wort­lich tätig gewor­den ist. Bei dem (nur gerin­gen) Umfang die­ser Hin­zu­schät­zung hat das Gericht ins­be­son­de­re berück­sich­tigt, dass Unsi­cher­hei­ten zu Las­ten des­je­ni­gen gehen, der beweis­be­las­tet ist. Die Dar­le­gungs- und mate­ri­el­le Beweis­last bzgl. des Anteils des auf die frei­be­ruf­li­che Tätig­keit ent­fal­len­den Gewinn­an­teils oblag der Kran­ken­gym­nas­tin [22]. Sie hat jedoch nicht dar­ge­legt und nach­ge­wie­sen, in wel­cher Höhe sie Umsätze/​Gewinne aus ihrer eige­nen Tätig­keit erwirt­schaf­tet hat, so dass es nicht gerecht­fer­tigt ist, dass sie durch eine (zu) groß­zü­gi­ge Schät­zung zu ihren Guns­ten einen Vor­teil aus ihrem Ver­hal­ten zieht [23].

Finanz­ge­richt Ham­burg, Urteil vom 10. Sep­tem­ber 2013 – 3 K 80/​13 [24]

  1. BFH, Urteil vom 08.10.2008 – VIII R 74/​05, BFHE 223, 261, BStBl II 2009, 238[]
  2. BFH, Urtei­le vom 04.07.2007 – VIII R 77/​05, BFH/​NV 2008, 53; vom 22.01.2004 – IV R 51/​01, BFHE 205, 151, BStBl II 2004, 509; Urteil des FG Ham­burg vom 27.05.2009 – 2 K 72/​07, EFG 2009, 1651[]
  3. BFH, Urtei­le vom 20.12.2000 – XI R 8/​00, BFHE 194, 206, BStBl II 2002, 478; vom 30.09.1999 – V R 56/​97, BFHE 189, 569, DStR 2000, 18; Nds. FG, Urteil vom 19.06.2007 – 6 K 10865/​03, DSt­RE 2008, 337[]
  4. BFH, Urtei­le vom 26.01.2011 – VIII R 29/​08, BFH/​NV 2011, 1314; vom 15.12.2010 – VIII R 37/​09, BFH/​NV 2011, 1303; FG Köln, Urteil vom 24.10.2012 – 15 K 4041/​10[]
  5. FG Ber­lin, Urteil vom 26.04.2001 – 4 K 4005/​99, EFG 2001, 1311[]
  6. BFH, Urtei­le vom 31.08.2005 – IV B 205/​03, BFH/​NV 2006, 48; vom 05.06.1997 – IV R 43/​96, BFHE 183, 424, BStBl II 1997, 681; 21.03.1995 – XI R 85/​93, BFHE 177, 377, BStBl II 1995, 732[]
  7. BFH, Urtei­le vom 26.01.2011 – VIII R 29/​08 BFH/​NV 2011, 1314; vom 05.06.1997 – IV R 43/​96, BFHE 183, 424, BStBl II 1997, 681; BFH, Beschluss vom 31.08.2005 – IV B 205/​03, BFH/​NV 2006, 48[]
  8. BFH, Beschluss vom 31.08.2005 – IV B 205/​03, BFH/​NV 2006, 48; sowie BFH, Urteil vom 20.12.2000 – XI R 8/​00, BFH/​NV 2001, 858[]
  9. FG Müns­ter, Urteil vom 27.08.2003 – 7 K 2393/​01 G[]
  10. vgl. BFH, Urteil vom 22.01.2004 – IV R 51/​01, BFHE 205, 151, BStBl II 2004, 509 zum Kran­ken­pfle­ger[]
  11. BFH, Beschluss vom 27.01.2004 – IV B 135/​01, BFH/​NV 2004, 783 zum Kran­ken­pfle­ger[]
  12. vgl. BFH, Urteil vom 20.12.2000 – XI R 8/​00, BFHE 194, 206, BStBl II 2002, 478; BFH, Beschluss vom 21.01.1999 – XI B 126/​96, BFH/​NV 1999, 822[]
  13. BFH, Urteil vom 06.09.2006 – XI R 64/​05, BFHE 215, 119, BStBl II 2007, 177[]
  14. BFH, Beschluss vom 21.12.2000 – X B 111/​00, BFH/​NV 2001, 816; FG Müns­ter, Urteil vom 16.02.2012 – 3 K 2194/​09 G, F, EFG 2012, 1580[]
  15. BFH, Urteil vom 25.03.2009 – IV R 21/​06, BFHE 224, 522, BStBl II 2010, 113; BFH, Beschluss vom 22.01.2009 – VIII B 153/​07, BFH/​NV 2009, 758[]
  16. BFH, Urteil vom 08.10.2008 – VIII R 53/​07, BFHE 223, 272, BStBl II 2009, 143[]
  17. BFH, Urtei­le vom 10.06.2008 – VIII R 101/​04, BFH/​NV 2008, 1824; vom 17.01.2007 – XI R 19/​05, BFH/​NV 2007, 1315[]
  18. BFH, Urteil vom 11.07.1991 IV R 102/​90, BFHE 166, 36, BStBl II 1992, 413[]
  19. BFH, Beschluss vom 25.07.2000 – XI B 41/​00, BFH/​NV 2001, 204[]
  20. vgl. BFH, Urtei­le vom 02.10.2003 – IV R 48/​01, BFHE 204, 80, BStBl II 2004, 363; vom 07.11.1991 – IV R 17/​90, BFHE 166, 443, BStBl II 1993, 324[]
  21. BFH, Urtei­le vom 25.03.2009 – IV R 21/​06, BFHE 224, 522, BStBl II 2010, 113; vom 08.10.2008 – VIII R 53/​07, BFHE 223, 272, BStBl II 2009, 143[]
  22. vgl. BFH, Urtei­le vom 08.10.2008 – VIII R 74/​05, BFHE 223, 261, BStBl II 2009, 238; und vom 30.03.1994 I R 54/​93, BFHE 175, 40, BStBl II 1994, 864[]
  23. vgl. FG Ham­burg, Urteil vom 07.09.2010 – 3 K 13/​09, EFG 2010, 2057; BFH, Beschlüs­se vom 07.04.2003 – V B 28/​02, BFH/​NV 2003, 1195; vom 09.03.1998 – X B 42/​97, BFH/​NV 1998, 1125[]
  24. nicht rechts­kräf­tig, Nicht­zu­las­sungs­be­schwer­de ein­ge­legt: BFH – VIII B 126/​13[]