Inanspruchnahme aus einem Schuldbeitritt – und die Werbungskosten des GmbH-Gesellschafters

Nach ständiger Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs1 sind Werbungskosten (§ 9 Abs. 1 Satz 1 EStG) alle Aufwendungen, die durch die Erzielung steuerpflichtiger Überschusseinkünfte veranlasst sind, d.h. zu einer dieser Einkunftsarten in einem steuerrechtlich anzu Zurechnungszusammenhang stehen.

Inanspruchnahme aus einem Schuldbeitritt – und die Werbungskosten des GmbH-Gesellschafters

Maßgebend ist zum einen die wertende Beurteilung des die betreffenden Aufwendungen „auslösenden Moments“, zum anderen die Zuweisung dieses maßgebenden Grunds zur einkommensteuerrechtlich relevanten Erwerbssphäre.

Stehen die Aufwendungen mit mehreren Einkunftsarten in Zusammenhang, entscheidet der engere und wirtschaftlich vorrangige Veranlassungszusammenhang2.

Für die von einem beherrschenden GmbH-Gesellschafter getätigten Aufwendungen kommen insbesondere Werbungskosten zur Erzielung von Dividendeneinnahmen (§ 20 Abs. 1 Nr. 1 EStG) und -falls mit der Gesellschaft ein entsprechendes Anstellungsverhältnis besteht- zur Erzielung von Einnahmen aus nichtselbständiger Arbeit (§ 19 EStG) in Betracht. Bei entgeltlich gewährten Darlehen oder Finanzierungshilfen des Gesellschafters können auch Werbungskosten im Rahmen der daraus gemäß § 20 Abs. 1 Nr. 7 EStG erzielten Einkünfte vorliegen.

Die Werbungskosten sind darüber hinaus von den Anschaffungskosten bzw. den nachträglichen Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung abzugrenzen. Nach ständiger Rechtsprechung können Aufwendungen nur dann als nachträgliche Anschaffungskosten der GmbH-Beteiligung behandelt werden, wenn sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und weder Werbungskosten gemäß §§ 9, 20 EStG noch Veräußerungskosten gemäß § 17 EStG sind3.

Allerdings scheidet eine Anerkennung des Werbungskostenabzugs mangels einer wirtschaftlichen Belastung des Gesellschafters aus, wenn der Gesellschafter durch die fehlende Geltendmachung seines Regressanspruchs gegen die GmbH wirtschaftlich wie ein Darlehensgeber gegenüber dieser gehandelt hat. Auch wenn der Schuldbeitritt zivilrechtlich zu einer Gesamtschuld der GmbH und des Gesellschafters und damit (auch) zu einer eigenen Verbindlichkeit des Gesellschafters gegenüber den Käufern der Wohneinheiten geführt hat, sind die Zahlungen des Gesellschafters somit steuerlich als Gewährung eines Darlehens an die GmbH anzusehen.

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Die Auszahlung einer Darlehensvaluta führt jedoch nicht zu Werbungskosten, sondern zunächst (nur) zu Anschaffungskosten des Anspruchs auf Rückzahlung des Darlehens. Die wirtschaftliche Belastung tritt für den Gesellschafter erst ein, wenn er auf seine Rückzahlungsforderung verzichtet oder das Darlehen endgültig ausfällt4. Erst im Rahmen eines solchen Verzichts bzw. Ausfalls kommt es dann auf den Veranlassungszusammenhang an5.

Für die demnach im Streitfall relevante Frage der steuerlichen Qualifizierung der Auszahlung eines der GmbH gewährten Darlehens durch den Gesellschafter kommt es -mangels Ausfalls des Rückzahlungsanspruchs bzw. Verzichts auf den Rückzahlungsanspruch im Streitzeitraum- auf die Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs zur Anerkennung des Verlustes einer Darlehensforderung und der Aufwendungen zur Tilgung einer Bürgschaftsverpflichtung als Werbungskosten6 nicht an. Gleiches gilt für die Entscheidungen des Bundesfinanzhofs vom 22.04.20087; und vom 01.12 19618 sowie das Urteil vom 19.05.19929 zur steuerlichen Behandlung von Zahlungen aufgrund von Bürgschaftsinanspruchnahmen.

Schließlich finden aufgrund der Annahme eines Darlehens auch die Rechtsprechungsgrundsätze über den Zu- und Abfluss (§ 11 EStG) bei der Erstattung von Aufwendungen10 keine Anwendung. Insbesondere ist der hier entschiedene Sachverhalt nicht mit Aufwendungen eines Gesellschafters zur Erbringung unentgeltlicher Dienstleistungen für die GmbH im Sinne des BFH, Urteils in BFHE 195, 302, BStBl II 2001, 668 vergleichbar.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 14. März 2017 – VIII R 39/14

  1. BFH, Urteile vom 24.05.2011 – VIII R 46/09, BFHE 234, 49, BStBl II 2011, 920; und vom 16.03.2010 – VIII R 20/08, BFHE 229, 151, BStBl II 2010, 787, jeweils m.w.N.[]
  2. BFH, Urteile vom 08.07.2015 – VI R 77/14, BFHE 250, 518, BStBl II 2016, 60; und vom 03.09.2015 – VI R 58/13, BFHE 251, 429, BStBl II 2016, 305, jeweils m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 195, 302, BStBl II 2001, 668, und BFH, Urteil vom 20.08.2013 – IX R 1/13, BFH/NV 2014, 310, jeweils m.w.N.[]
  4. vgl. auch BFH, Urteil vom 08.10.1969 – I R 94/67, BFHE 97, 76, BStBl II 1970, 44[]
  5. vgl. auch BFH, Urteil vom 04.03.2008 – IX R 80/06, BFHE 220, 451, BStBl II 2008, 577, in dem nachträgliche Anschaffungskosten gemäß § 17 EStG angenommen werden, sowie BFH, Urteil vom 07.05.2015 – VI R 55/14, BFH/NV 2015, 1556, und BFH, Beschluss vom 01.09.1997 – VIII B 105/96, BFH/NV 1998, 450[]
  6. BFH, Urteile vom 16.11.2011 – VI R 97/10, BFHE 236, 61, BStBl II 2012, 343, und in BFH/NV 2015, 1556[]
  7. BFH, Entscheidung vom 22.04.2008 – IX R 75/06, BFH/NV 2008, 1994[]
  8. BFH, Entscheidung vom 01.12.1961 – VI 306/60 U, BFHE 74, 163, BStBl III 1962, 63[]
  9. BFH, Urteil vom 19.05.1992 – VIII R 16/88, BFHE 168, 170, BStBl II 1992, 902[]
  10. vgl. Nachweise bei Schmidt/Krüger, EStG, 36. Aufl., § 11 Rz 38[]
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