Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag – und der Nach­weis der Inves­ti­ti­ons­ab­sicht in Grün­dungs­fäl­len

Nach § 7g Abs. 1 Satz 1 EStG kön­nen Steu­er­pflich­ti­ge für die künf­ti­ge Anschaf­fung oder Her­stel­lung eines abnutz­ba­ren beweg­li­chen Wirt­schafts­guts des Anla­ge­ver­mö­gens bis zu 40 % der vor­aus­sicht­li­chen Anschaf­fungs- oder Her­stel­lungs­kos­ten gewinn­min­dernd abzie­hen (Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag).

Inves­ti­ti­ons­ab­zugs­be­trag – und der Nach­weis der Inves­ti­ti­ons­ab­sicht in Grün­dungs­fäl­len

Vor­aus­set­zung ist u.a., dass der Steu­er­pflich­ti­ge beab­sich­tigt, das begüns­tig­te Wirt­schafts­gut vor­aus­sicht­lich in den dem Wirt­schafts­jahr des Abzugs fol­gen­den drei Wirt­schafts­jah­ren anzu­schaf­fen oder her­zu­stel­len (§ 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 Buchst. a EStG).

Bei Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten ist § 7g EStG mit der Maß­ga­be anzu­wen­den, dass an die Stel­le des Steu­er­pflich­ti­gen die Gesell­schaft tritt (§ 7g Abs. 7 EStG).

Bei der Prü­fung der Fra­ge, ob der Steu­er­pflich­ti­ge beab­sich­tigt, das begüns­tig­te Wirt­schafts­gut vor­aus­sicht­lich in den dem Wirt­schafts­jahr des Abzugs fol­gen­den drei Wirt­schafts­jah­ren anzu­schaf­fen oder her­zu­stel­len, hält es der Bun­des­fi­nanz­hof auch im zeit­li­chen Anwen­dungs­be­reich des § 7g EStG in sei­ner für das Streit­jahr gel­ten­den Fas­sung für erfor­der­lich, in Jah­ren vor Abschluss der Betriebs­er­öff­nung stren­ge Maß­stä­be anzu­le­gen 1.

Wie bereits § 7g EStG in sei­ner bis 2007 gel­ten­den Fas­sung ist auch § 7g EStG in sei­ner im Streit­jahr und inso­weit bis heu­te gel­ten­den Fas­sung zuguns­ten noch in Grün­dung befind­li­cher Betrie­be anwend­bar. Der Geset­zes­zweck ‑die För­de­rung der Liqui­di­tät, Eigen­ka­pi­tal­bil­dung, Inves­ti­ti­ons- und Inno­va­ti­ons­kraft klei­ner und mitt­le­rer Betrie­be 2- schließt in Grün­dung befind­li­che Betrie­be in min­des­tens glei­chem Maße ein wie bereits eta­blier­te Unter­neh­men 3. Nicht mehr zwin­gend bedarf es für die Inan­spruch­nah­me der Steu­er­ver­güns­ti­gung der ver­bind­li­chen Bestel­lung der wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen. Denn die jetzt vom Gesetz aus­drück­lich zum Tat­be­stands­merk­mal gemach­te Inves­ti­ti­ons­ab­sicht kann auch durch ande­re geeig­ne­te (und objek­tiv beleg­ba­re) Indi­zi­en nach­ge­wie­sen wer­den 4.

An den dem Steu­er­pflich­ti­gen oblie­gen­den Nach­weis sind aller­dings bei in Grün­dung befind­li­chen Betrie­ben stren­ge Anfor­de­run­gen zu stel­len. Die beson­de­re Situa­ti­on, die der Steu­er­pflich­ti­ge durch die Gel­tend­ma­chung einer Inves­ti­ti­ons­för­de­rung für einen bis­her nicht exis­tie­ren­den Betrieb schafft, recht­fer­tigt und gebie­tet es, im jewei­li­gen Ein­zel­fall kon­kret zu prü­fen, ob er die in § 7g Abs. 1 Satz 2 Nr. 2 EStG auf­ge­stell­te Vor­aus­set­zung erfüllt, also beab­sich­tigt, das begüns­tig­te Wirt­schafts­gut vor­aus­sicht­lich inner­halb der drei fol­gen­den Wirt­schafts­jah­re anzu­schaf­fen oder her­zu­stel­len 5. Erfor­der­lich ist inso­weit der Nach­weis, dass der Steu­er­pflich­ti­ge ernst­haft und end­gül­tig zur Anschaf­fung des Inves­ti­ti­ons­guts ent­schlos­sen war. Wenn hier­für die schlich­te Behaup­tung des Steu­er­pflich­ti­gen genüg­te, wäre dies in Wahr­heit die mit dem Zweck des § 7g EStG nicht zu ver­ein­ba­ren­de Steu­er­min­de­rung nach Gut­dün­ken 6.

Danach war die Inves­ti­ti­ons­ab­sicht im Streit­fall kon­kret zu prü­fen, denn die Eröff­nung des Betriebs war im Streit­jahr noch nicht abge­schlos­sen. Allein die Grün­dung einer Gesell­schaft zum Zweck der Inves­ti­ti­on in eine Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge reicht für die Eröff­nung des Betriebs einer sol­chen Anla­ge nicht aus.

Auch die Ein­ho­lung von unver­bind­li­chen Ange­bo­ten sowie Kos­ten­vor­anschlä­gen oder die Teil­nah­me an Infor­ma­ti­ons­ver­an­stal­tun­gen rei­chen in der Regel nicht aus, um die erfor­der­li­che Inves­ti­ti­ons­ab­sicht nach­zu­wei­sen. Aus einem der­ar­ti­gen ‑für den Steu­er­pflich­ti­gen in der Regel kos­ten­frei­en und risi­ko­lo­sen- Erkun­dungs­ver­hal­ten lässt sich regel­mä­ßig noch nicht mit der erfor­der­li­chen Sicher­heit der Schluss auf eine vor­han­de­ne Inves­ti­ti­ons­ab­sicht ablei­ten.

Bei der Prü­fung der Inves­ti­ti­ons­ab­sicht ist jedoch eine begrenz­te Berück­sich­ti­gung der künf­ti­gen Ent­wick­lung zuläs­sig. Auch wenn die Pro­gno­se­ent­schei­dung grund­sätz­lich aus der Sicht des jewei­li­gen Bilanz­stich­tags bzw. des Endes des Gewinn­ermitt­lungs­zeit­raums zu tref­fen ist, ist ein sol­ches Vor­ge­hen zuläs­sig, wenn allein die bis zum Stich­tag offen zuta­ge getre­te­nen äuße­ren Umstän­de für eine siche­re Beur­tei­lung des Vor­lie­gens oder Nicht­vor­lie­gens inne­rer Tat­sa­chen noch nicht aus­rei­chen. Daher kann der Nach­weis der Inves­ti­ti­ons­ab­sicht als geführt ange­se­hen wer­den, wenn in dem Jahr, für das der Inves­ti­ti­ons­ab­zug vor­ge­nom­men wird, bereits kon­kre­te Ver­hand­lun­gen über den Erwerb der wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen geführt wer­den, die dann nach dem Ende die­ses Wirt­schafts­jah­res ‑ggf. über wei­te­re Zwi­schen­schrit­te, deren zeit­li­cher Abstand den bei ernst­haft geplan­ten Inves­ti­tio­nen übli­chen Rah­men nicht wesent­lich über­schrei­tet- tat­säch­lich in die ver­bind­li­che Inves­ti­ti­ons­ent­schei­dung mün­den.

Die erfor­der­li­che Inves­ti­ti­ons­ab­sicht ergibt sich nicht aus der Anmel­dung der (Personen-)Gesellschaft zum Han­dels­re­gis­ter. Das gilt selbst dann, wenn es sich nach dem Gesell­schafts­ver­trag um eine sog. Objekt­ge­sell­schaft han­delt. Denn § 7g EStG erfor­dert eine auf das kon­kre­te Wirt­schafts­gut bezo­ge­ne Inves­ti­ti­ons­ab­sicht. Erfor­der­lich sind danach Indi­zi­en, aus denen sich ergibt, dass gera­de das begüns­tig­te Wirt­schafts­gut vor­aus­sicht­lich in den dem Wirt­schafts­jahr des Abzugs fol­gen­den drei Wirt­schafts­jah­ren ange­schafft oder her­ge­stellt wer­den soll. Hier­für ist weder die Grün­dung einer Gesell­schaft noch deren Anmel­dung zum Han­dels­re­gis­ter geeig­net. So kann es sich auch bei der Grün­dung und Anmel­dung einer sog. Objekt­ge­sell­schaft zunächst um eine blo­ße Vor­rats­ge­sell­schaft han­deln. Zudem kann auch im Fall einer als Objekt­ge­sell­schaft gegrün­de­ten Gesell­schaft erst bezo­gen auf eine tat­säch­li­che Inves­ti­ti­on geprüft wer­den, ob es sich um eine dem Gesell­schafts­zweck ent­spre­chen­de Objekt­ge­sell­schaft han­delt. Dass allein die Grün­dung der Gesell­schaft oder ihre Anmel­dung zum Han­dels­re­gis­ter selbst im Fall einer sog. Objekt­ge­sell­schaft kein geeig­ne­tes Indiz für den Nach­weis der Inves­ti­ti­ons­ab­sicht dar­stellt, zeigt nicht zuletzt auch der Streit­fall. Denn trotz Grün­dung und Anmel­dung der Per­so­nen­ge­sell­schaft als einer nach ihrem Gesell­schafts­zweck ins­be­son­de­re auf den Betrieb von Pho­to­vol­ta­ik­an­la­gen gerich­te­ten Objekt­ge­sell­schaft ist es den eige­nen Anga­ben der Gesell­schaft zufol­ge auch bis zum Jahr 2015 noch nicht zu einer Inves­ti­ti­on in eine Pho­to­vol­ta­ik­an­la­ge gekom­men.

Es ist auch nicht ersicht­lich, dass die Objekt­ge­sell­schaft im hier ent­schie­de­nen Fall im Hin­blick auf die strei­ti­ge Inves­ti­ti­ons­ent­schei­dung bereits mit Kos­ten belas­tet war. Ergibt sich weder aus der Grün­dung einer Gesell­schaft noch aus deren Anmel­dung zum Han­dels­re­gis­ter die erfor­der­li­che Inves­ti­ti­ons­ab­sicht, so kann sie sich auch nicht aus dem Umstand erge­ben, dass der Steu­er­pflich­ti­ge durch die­se Maß­nah­men bereits mit Kos­ten belas­tet wur­de.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 4. März 2015 – IV R 38/​12

  1. Anschluss an BFH, Urteil vom 20.06.2012 – X R 42/​11, BFHE 237, 377, BSt­Bl II 2013, 719; eben­so BFH, Urteil vom 26.07.2012 – III R 37/​11, BFH/​NV 2013, 351[]
  2. BT-Drs. 16/​4841, S. 51[]
  3. BFH, Urteil in BFHE 237, 377, BSt­Bl II 2013, 79, Rz 20[]
  4. Anschluss an BFH, Urteil in BFHE 237, 377, BSt­Bl II 2013, 719, Rz 28 ff.; eben­so BFH, Urteil in BFH/​NV 2013, 351; so jetzt auch Schrei­ben des Bun­des­mi­nis­te­ri­ums der Finan­zen vom 08.05.2009 i.d.F. vom 20.11.2013 – IV C 6 ‑S 2139‑b/​07/​10002, 2013/​1044077, BSt­Bl I 2013, 1493, Rz 29[]
  5. vgl. BFH, Urteil in BFHE 237, 377, BSt­Bl II 2013, 719, Rz 23[]
  6. so bereits BFH, Beschluss vom 02.09.2014 – X B 10/​14, BFH/​NV 2015, 190[]