Mit­un­ter­neh­mer für eine logi­sche Sekun­de

Der Erwerb einer Kom­man­dit­be­tei­li­gung an einer Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft für eine logi­sche Sekun­de reicht nicht aus, die Rechts­stel­lung eines Mit­un­ter­neh­mers zu erlan­gen.

Mit­un­ter­neh­mer für eine logi­sche Sekun­de

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG kann der Gesell­schaf­ter einer Per­so­nen­ge­sell­schaft nur unter der Vor­aus­set­zung Ein­künf­te aus Gewer­be­be­trieb bezie­hen, dass die Gesell­schaft ein gewerb­li­ches Unter­neh­men im Sin­ne des § 15 Nr. 1 Satz 1 EStG betreibt und er Mit­un­ter­neh­mer ist. Ist der Gesell­schaf­ter nicht zugleich Mit­un­ter­neh­mer, so kann er allen­falls – bei ent­spre­chen­der Tat­be­stands­ver­wirk­li­chung – Ein­künf­te im Rah­men einer nicht­be­trieb­li­chen Ein­kunfts­art bezie­hen oder erzie­len; hier­über ist im Rah­men der Ein­kom­men­steu­er bzw. der Kör­per­schaft­steu­er­erklä­rung des Gesell­schaf­ters zu befin­den [1].

Der Begriff des Mit­un­ter­neh­mers ist im Gesetz nicht erläu­tert und des­halb durch Aus­le­gung zu ermit­teln. Mit­un­ter­neh­mer ist nach stän­di­ger Recht­spre­chung nicht bereits jeder Gesell­schaf­ter einer Per­so­nen­han­dels­ge­sell­schaft in der Rechts­form einer OHG oder KG. Kenn­zeich­nend für den Mit­un­ter­neh­mer im Sin­ne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist viel­mehr, dass er zusam­men mit ande­ren Per­so­nen eine Unter­neh­mer­initia­ti­ve (Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve) ent­fal­ten kann und ein Unter­neh­mer­ri­si­ko Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko) trägt [2].

Die­se bei­den Haupt­merk­ma­le der Mit­un­ter­neh­merstel­lung kön­nen zwar im Ein­zel­fall mehr oder weni­ger aus­ge­prägt sein. Sie müs­sen jedoch bei­de vor­lie­gen. Ob dies zutrifft, ist unter Berück­sich­ti­gung aller die recht­li­che und wirt­schaft­li­che Stel­lung einer Per­son ins­ge­samt bestim­men­den Umstän­de zu wür­di­gen. Geht es um die Mit­un­ter­nehmer­ei­gen­schaft eines Kom­man­di­tis­ten, dann muss der Gesell­schaf­ter nach dem Gesell­schafts­ver­trag und der tat­säch­li­chen Durch­füh­rung zumin­dest eine Stel­lung haben, die nicht wesent­lich hin­ter der­je­ni­gen zurück­bleibt, die han­dels­recht­lich das Bild des Kom­man­di­tis­ten bestimmt. Dies gilt auch für Gesell­schaf­ter von Publi­kums-Per­so­nen­ge­sell­schaf­ten.

Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve bedeu­tet vor allem Teil­nah­me an unter­neh­me­ri­schen Ent­schei­dun­gen, wie sie z.B. Gesell­schaf­tern oder die­sen ver­gleich­ba­ren Per­so­nen als Geschäfts­füh­rern, Pro­ku­ris­ten oder ande­ren lei­ten­den Ange­stell­ten oblie­gen [3]. Aus­rei­chend ist indes schon die Mög­lich­keit zur Aus­übung von Gesell­schaf­ter­rech­ten, die wenigs­tens den Stimm‑, Kon­troll- und Wider­spruchs­rech­ten ange­nä­hert sind, die einem Kom­man­di­tis­ten nach dem HGB zuste­hen oder die den gesell­schafts­recht­li­chen Kon­troll­rech­ten nach § 716 Abs.1 BGB ent­spre­chen.

Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko bedeu­tet gesell­schafts­recht­li­che oder eine die­ser wirt­schaft­lich ver­gleich­ba­re Teil­nah­me am Erfolg oder Miss­erfolg eines gewerb­li­chen Unter­neh­mens. Die­ses Risi­ko wird regel­mä­ßig durch Betei­li­gung am Gewinn und Ver­lust sowie an den stil­len Reser­ven des Anla­ge­ver­mö­gens ein­schließ­lich eines Geschäfts­werts ver­mit­telt. Ein Kom­man­di­tist trägt ein sol­ches Risi­ko, indem er einer­seits am lau­fen­den Gewinn, im Fal­le sei­nes Aus­schei­dens und der Liqui­da­ti­on auch an den stil­len Reser­ven (§§ 168, 161 Abs. 2, 138, 155 HGB, §§ 738 ff. BGB), ande­rer­seits nach Maß­ga­be des § 167 Abs. 3 HGB am Ver­lust betei­ligt ist [4]. Das Merk­mal Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko wird allein durch die objek­ti­ve Mög­lich­keit zur Teil­ha­be an einer Betriebs­ver­mö­gens­meh­rung aus­ge­füllt. Ein sub­jek­ti­ves Ele­ment ist dar­in nicht ent­hal­ten. Das Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko fehlt, wenn der Kom­man­di­tist einer gewerb­lich täti­gen KG nach dem Inhalt und nach der tat­säch­li­chen Durch­füh­rung des Gesell­schafts­ver­trags recht­lich oder tat­säch­lich nicht in der Lage ist, wäh­rend sei­ner Zuge­hö­rig­keit zur Gesell­schaft an einer Betriebs­ver­mö­gens­meh­rung des gewerb­li­chen Unter­neh­mens teil­zu­neh­men, sei es in Gestalt eines Anteils am ent­nah­me­fä­hi­gen lau­fen­den Gewinn, sei es durch eine sei­ne Ein­la­ge über­stei­gen­de Abfin­dung beim Aus­schei­den aus der Gesell­schaft oder durch einen Gewinn aus der Ver­äu­ße­rung sei­nes Gesell­schafts­an­teils [5].

Nach stän­di­ger Recht­spre­chung der Finanz­ge­rich­te kann eine Befris­tung einer Mit­un­ter­neh­merstel­lung ent­ge­gen­ste­hen, wenn sie das Mit­un­ter­neh­mer­ri­si­ko oder die Mit­un­ter­neh­mer­initia­ti­ve beein­träch­tigt, bei­spiels­wei­se wenn ein Gesell­schaf­ter unter der stän­di­gen Dro­hung der Her­aus­drän­gung aus der Gesell­schaft zum Buch­wert steht oder wenn das Gesell­schafts­ver­hält­nis von vorn­her­ein auf eine kur­ze Zeit­dau­er abge­stellt ist [6]. Wegen der befris­te­ten Zuge­hö­rig­keit zur Gesell­schaft – sei es auf­grund recht­li­cher oder tat­säch­li­cher Befris­tung – kann es ins­be­son­de­re an einer Teil­ha­be an einer von der Gesell­schaft erstreb­ten Betriebs­ver­mö­gens­meh­rung in der Form eines ent­nah­me­fä­hi­gen lau­fen­den Gewinns oder eines die Ein­la­ge über­stei­gen­den Abfin­dungs­gut­ha­bens oder eines zu erwar­ten­den Gewinns aus der Ver­äu­ße­rung des Gesell­schafts­an­teils feh­len [5].

Finanz­ge­richt Ham­burg, Urteil vom 22. Juli 2010 – 2 K 179/​08

  1. z.B. BFH, Urteil vom 29.04.1981 – IV R 131/​78, BStBl II 1981, 663[]
  2. grund­le­gend BFH (GrS), Beschlüs­se vom 25.06.1984 – GrS 4/​82, BStBl II 1984, 751; und vom 03.05.1993 – GrS 3/​92, BStBl II 1993, 616[]
  3. stän­di­ge Recht­spre­chung, bereits BFH, Urteil vom 23.01.1974 – I R 206/​69, BStBl II 1974, 480[]
  4. BFH (GrS), Beschluss vom 03.05.1993 – GrS 3/​92, BStBl II 1993, 616[]
  5. BFH (GrS), Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/​82, BStBl II 1984,751[][]
  6. z.B. BFH, Beschluss vom 30.05.2006 – IV B 168/​04, BFH/​NV 2006, 1828; BFH, Urtei­le vom 11.07.1989 – VIII R 41/​84, BFH/​NV 1990, 92; vom 10.11.1987 – VIII R 166/​84, BStBl II 1989, 758; vom 09.10.1986 – IV R 259/​84, BFH/​NV 1987, 567; vom 05.06.1986 – IV R 53/​82, BStBl II 1986, 798; vom 15.07.1986 – VIII R 154/​85, BStBl II 1986, 896 (Betei­li­gung für ca. 3 Wochen); vom 15.10.1981 – IV R 52/​79, BStBl II 1982, 342; vom 29.04.1981 – IV R 131/​78, BStBl II 1981, 663; und vom 06.04.1979 – I R 116/​77, BStBl II 1979, 620; FG Mün­chen, Urteil vom 07.10.2008 – 6 K 3945/​06, EFG 2009, 184 (Betei­li­gung für logi­sche Sekun­de); FG Ham­burg, Urteil vom 10.12.1973 – III 86/​72, EFG 1974, 208 (Betei­li­gung für ein Jahr); sie­he auch Olbrich, DStR 1997,186[]