Mitunternehmer für eine logische Sekunde

Der Erwerb einer Kommanditbeteiligung an einer Personenhandelsgesellschaft für eine logische Sekunde reicht nicht aus, die Rechtsstellung eines Mitunternehmers zu erlangen.

Mitunternehmer für eine logische Sekunde

Nach § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG kann der Gesellschafter einer Personengesellschaft nur unter der Voraussetzung Einkünfte aus Gewerbebetrieb beziehen, dass die Gesellschaft ein gewerbliches Unternehmen im Sinne des § 15 Nr. 1 Satz 1 EStG betreibt und er Mitunternehmer ist. Ist der Gesellschafter nicht zugleich Mitunternehmer, so kann er allenfalls – bei entsprechender Tatbestandsverwirklichung – Einkünfte im Rahmen einer nichtbetrieblichen Einkunftsart beziehen oder erzielen; hierüber ist im Rahmen der Einkommensteuer bzw. der Körperschaftsteuererklärung des Gesellschafters zu befinden1.

Der Begriff des Mitunternehmers ist im Gesetz nicht erläutert und deshalb durch Auslegung zu ermitteln. Mitunternehmer ist nach ständiger Rechtsprechung nicht bereits jeder Gesellschafter einer Personenhandelsgesellschaft in der Rechtsform einer OHG oder KG. Kennzeichnend für den Mitunternehmer im Sinne des § 15 Abs. 1 Nr. 2 EStG ist vielmehr, dass er zusammen mit anderen Personen eine Unternehmerinitiative (Mitunternehmerinitiative) entfalten kann und ein Unternehmerrisiko Mitunternehmerrisiko) trägt2.

Diese beiden Hauptmerkmale der Mitunternehmerstellung können zwar im Einzelfall mehr oder weniger ausgeprägt sein. Sie müssen jedoch beide vorliegen. Ob dies zutrifft, ist unter Berücksichtigung aller die rechtliche und wirtschaftliche Stellung einer Person insgesamt bestimmenden Umstände zu würdigen. Geht es um die Mitunternehmereigenschaft eines Kommanditisten, dann muss der Gesellschafter nach dem Gesellschaftsvertrag und der tatsächlichen Durchführung zumindest eine Stellung haben, die nicht wesentlich hinter derjenigen zurückbleibt, die handelsrechtlich das Bild des Kommanditisten bestimmt. Dies gilt auch für Gesellschafter von Publikums-Personengesellschaften.

Mitunternehmerinitiative bedeutet vor allem Teilnahme an unternehmerischen Entscheidungen, wie sie z.B. Gesellschaftern oder diesen vergleichbaren Personen als Geschäftsführern, Prokuristen oder anderen leitenden Angestellten obliegen3. Ausreichend ist indes schon die Möglichkeit zur Ausübung von Gesellschafterrechten, die wenigstens den Stimm-, Kontroll- und Widerspruchsrechten angenähert sind, die einem Kommanditisten nach dem HGB zustehen oder die den gesellschaftsrechtlichen Kontrollrechten nach § 716 Abs.1 BGB entsprechen.

Mitunternehmerrisiko bedeutet gesellschaftsrechtliche oder eine dieser wirtschaftlich vergleichbare Teilnahme am Erfolg oder Misserfolg eines gewerblichen Unternehmens. Dieses Risiko wird regelmäßig durch Beteiligung am Gewinn und Verlust sowie an den stillen Reserven des Anlagevermögens einschließlich eines Geschäftswerts vermittelt. Ein Kommanditist trägt ein solches Risiko, indem er einerseits am laufenden Gewinn, im Falle seines Ausscheidens und der Liquidation auch an den stillen Reserven (§§ 168, 161 Abs. 2, 138, 155 HGB, §§ 738 ff. BGB), andererseits nach Maßgabe des § 167 Abs. 3 HGB am Verlust beteiligt ist4. Das Merkmal Mitunternehmerrisiko wird allein durch die objektive Möglichkeit zur Teilhabe an einer Betriebsvermögensmehrung ausgefüllt. Ein subjektives Element ist darin nicht enthalten. Das Mitunternehmerrisiko fehlt, wenn der Kommanditist einer gewerblich tätigen KG nach dem Inhalt und nach der tatsächlichen Durchführung des Gesellschaftsvertrags rechtlich oder tatsächlich nicht in der Lage ist, während seiner Zugehörigkeit zur Gesellschaft an einer Betriebsvermögensmehrung des gewerblichen Unternehmens teilzunehmen, sei es in Gestalt eines Anteils am entnahmefähigen laufenden Gewinn, sei es durch eine seine Einlage übersteigende Abfindung beim Ausscheiden aus der Gesellschaft oder durch einen Gewinn aus der Veräußerung seines Gesellschaftsanteils5.

Nach ständiger Rechtsprechung der Finanzgerichte kann eine Befristung einer Mitunternehmerstellung entgegenstehen, wenn sie das Mitunternehmerrisiko oder die Mitunternehmerinitiative beeinträchtigt, beispielsweise wenn ein Gesellschafter unter der ständigen Drohung der Herausdrängung aus der Gesellschaft zum Buchwert steht oder wenn das Gesellschaftsverhältnis von vornherein auf eine kurze Zeitdauer abgestellt ist6. Wegen der befristeten Zugehörigkeit zur Gesellschaft – sei es aufgrund rechtlicher oder tatsächlicher Befristung – kann es insbesondere an einer Teilhabe an einer von der Gesellschaft erstrebten Betriebsvermögensmehrung in der Form eines entnahmefähigen laufenden Gewinns oder eines die Einlage übersteigenden Abfindungsguthabens oder eines zu erwartenden Gewinns aus der Veräußerung des Gesellschaftsanteils fehlen5.

Finanzgericht Hamburg, Urteil vom 22. Juli 2010 – 2 K 179/08

  1. z.B. BFH, Urteil vom 29.04.1981 – IV R 131/78, BStBl II 1981, 663[]
  2. grundlegend BFH (GrS), Beschlüsse vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BStBl II 1984, 751; und vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl II 1993, 616[]
  3. ständige Rechtsprechung, bereits BFH, Urteil vom 23.01.1974 – I R 206/69, BStBl II 1974, 480[]
  4. BFH (GrS), Beschluss vom 03.05.1993 – GrS 3/92, BStBl II 1993, 616[]
  5. BFH (GrS), Beschluss vom 25.06.1984 – GrS 4/82, BStBl II 1984,751[][]
  6. z.B. BFH, Beschluss vom 30.05.2006 – IV B 168/04, BFH/NV 2006, 1828; BFH, Urteile vom 11.07.1989 – VIII R 41/84, BFH/NV 1990, 92; vom 10.11.1987 – VIII R 166/84, BStBl II 1989, 758; vom 09.10.1986 – IV R 259/84, BFH/NV 1987, 567; vom 05.06.1986 – IV R 53/82, BStBl II 1986, 798; vom 15.07.1986 – VIII R 154/85, BStBl II 1986, 896 (Beteiligung für ca. 3 Wochen); vom 15.10.1981 – IV R 52/79, BStBl II 1982, 342; vom 29.04.1981 – IV R 131/78, BStBl II 1981, 663; und vom 06.04.1979 – I R 116/77, BStBl II 1979, 620; FG München, Urteil vom 07.10.2008 – 6 K 3945/06, EFG 2009, 184 (Beteiligung für logische Sekunde); FG Hamburg, Urteil vom 10.12.1973 – III 86/72, EFG 1974, 208 (Beteiligung für ein Jahr); siehe auch Olbrich, DStR 1997,186[]