Nachträgliche Anschaffungskosten auf eine wesentliche Beteiligung

Disquotale verdeckte Einlagen in eine Kapitalgesellschaft führen beim „leistenden” Gesellschafter anteilig in Höhe seiner Beteiligung und im Übrigen als Drittaufwand bei seinen an der Gesellschaft mitbeteiligten nahen Angehörigen zu nachträglichen Anschaffungskosten, sofern keine wirtschaftlichen Gründe für den disquotalen Gesellschafterbeitrag ausschlaggebend sind.

Nachträgliche Anschaffungskosten auf eine wesentliche Beteiligung

Nach § 17 Abs. 1 Satz 1 EStG in der im Streitjahr gültigen Fassung gehört zu den Einkünften aus Gewerbebetrieb auch der Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an einer Kapitalgesellschaft, wenn der Veräußerer innerhalb der letzten fünf Jahre am Kapital der Gesellschaft unmittelbar oder mittelbar zu mindestens 1 Prozent beteiligt war. Veräußerungsgewinn i. S. dieser Vorschrift ist der Betrag, um den der Veräußerungspreis nach Abzug der Veräußerungskosten die Anschaffungskosten übersteigt (§ 17 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Der Begriff der Anschaffungskosten ist in § 17 Abs. 2 EStG mit Rücksicht auf das die Einkommensbesteuerung bestimmende Nettoprinzip weit auszulegen1. Er umfasst nicht nur die zum Erwerb der Beteiligung aufgewendeten Kosten, sondern auch nachträgliche Aufwendungen des Anteilseigners, soweit sie durch das Gesellschaftsverhältnis veranlasst und weder Werbungskosten i. S. der §§ 9, 20 EStG noch Veräußerungskosten sind. Als nachträgliche Anschaffungskosten der Beteiligung sind insbesondere solche Aufwendungen des Gesellschafters anzusetzen, die auf der Ebene der Kapitalgesellschaft als verdeckte Einlagen zu werten sind2.

Eine verdeckte Einlage liegt vor, wenn ein Gesellschafter seiner Kapitalgesellschaft außerhalb der gesellschaftsrechtlichen Einlagen Vermögensgegenstände zuwendet und diese Zuwendung ihre Ursache im Gesellschaftsverhältnis hat. Dabei kann Gegenstand der verdeckten Einlage jedes bilanzierbare Wirtschaftsgut sein, das in der Bilanz der Kapitalgesellschaft zu einer Vermögensmehrung führt, sei es durch die Entstehung oder Vermehrung eines Aktivpostens, sei es durch Wegfall oder Minderung eines Passivpostens3. Der Gesellschafter muss die als verdeckte Einlage zu beurteilende Leistung an die Gesellschaft nicht selbst erbringen. Es genügt, wenn diese durch eine ihm nahestehende Person erbracht wird und in der Zuwendung eines Vermögensvorteils an die Gesellschaft zugleich eine – entgeltliche oder unentgeltliche – Zuwendung an den oder die Gesellschafter zu sehen ist4. Die Vermögensmehrung bei der Kapitalgesellschaft beruht in diesem Fall auf einer gleichzeitig vollzogenen Vermögensübertragung der nahestehenden Person auf die Gesellschafter und der Gesellschafter auf die Gesellschaft. Sie beruht im Verhältnis der Gesellschafter zur Gesellschaft (Valutaverhältnis) auf dem Gesellschaftsverhältnis, während im Verhältnis der leistenden nahestehenden Person zu den Gesellschaftern (Deckungsverhältnis) unterschiedliche Rechtsbeziehungen in Betracht kommen. Bestehen verwandtschaftliche Beziehungen zwischen dem leistenden Dritten und den Gesellschaftern, kann es sich insbesondere um eine unentgeltliche Zuwendung an die Gesellschafter der Kapitalgesellschaft handeln5.

Niedersächsisches Finanzgericht, Urteil vom 12. Juli 2012 – 5 K 200/10

  1. vgl. z. B. BFH, Urteile vom 10.11.1998 – VIII R 6/96, BFHE 187, 480, BStBl II 1999, 348; vom 12.10.1999 – VIII R 46/98, BFH/NV 2000, 561 []
  2. BFH, Urteil vom 12.12.2000 – VIII R 62/92, BFHE 194, 130, BStBl II 2001, 234 []
  3. BFH, Beschluss vom 26.10.1987 – GrS 2/86, BFHE 151, 523, BStBl II 1988, 348 []
  4. BFH, Beschluss vom 09.06.1997 – GrS 1/94, BFHE 183, 187, BStBl II 1998, 307, unter C. III. der Gründe []
  5. BFH, Urteil vom 12.12.2000 – VIII R 62/92 BFHE 194, 130, BStBl II 2001, 234 []