Säch­si­sche Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe

Die Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe des Frei­staa­tes Sach­sen gehört zum Ver­äu­ße­rungs­er­lös, wenn sie dem Gesell­schaf­ter einer land­wirt­schaft­li­chen GbR im Zusam­men­hang mit dem Aus­schei­den aus der GbR bewil­ligt wur­de. Ein Wahl­recht zur Besteue­rung der Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe als nach­träg­li­che Betriebs­ein­nah­me mit dem Zufluss der jewei­li­gen Zah­lun­gen steht dem aus­ge­schie­de­nen Gesell­schaf­ter nicht zu.

Säch­si­sche Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe

Zu den Ein­künf­ten aus Land- und Forst­wirt­schaft gehö­ren nach § 14 Satz 1 i.V.m. § 16 Abs. 1 Nr. 2 EStG auch Gewin­ne, die bei der Ver­äu­ße­rung des Anteils eines Gesell­schaf­ters erzielt wer­den, der als Unter­neh­mer (Mit­un­ter­neh­mer) des Betriebs anzu­se­hen ist (§ 13 Abs. 7 i.V.m. § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 EStG). Ver­äu­ße­rungs­ge­winn im Sin­ne des § 16 Abs. 1 EStG ist der Betrag, um den der Ver­äu­ße­rungs­preis nach Abzug der Ver­äu­ße­rungs­kos­ten den Wert des Anteils am Betriebs­ver­mö­gen über­steigt (§ 16 Abs. 2 Satz 1 EStG).

Unter Ver­äu­ße­rungs­preis im Sin­ne des § 16 EStG ist der tat­säch­lich erziel­te Erlös zu ver­ste­hen [1]. Zum Ver­äu­ße­rungs­preis gehö­ren die Gegen­leis­tung, die der Ver­äu­ße­rer vom Erwer­ber für die Über­tra­gung erhält, und Leis­tun­gen, die der Ver­äu­ße­rer zwar nicht als Gegen­leis­tung, aber im unmit­tel­ba­ren wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit der Ver­äu­ße­rung vom Erwer­ber oder –ohne dass dies der Erwer­ber ver­an­lasst hat– von einem Drit­ten erlangt [2]. Dazu gehö­ren Ent­schä­di­gun­gen für ent­fal­len­de Gewinn­aus­sich­ten oder Prä­mi­en, die dem Ver­äu­ße­rer dafür gezahlt wer­den, dass der Betrieb an einen bestimm­ten Drit­ten ver­äu­ßert wird [3]. Es kann sich dabei auch um wie­der­keh­ren­de Leis­tun­gen in Form von monat­li­chen Zah­lun­gen han­deln, die nicht als Gegen­leis­tung für den Betrieb, son­dern von drit­ter Sei­te erbracht wer­den [4].

Der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn ent­steht mit der Über­tra­gung des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums auf den Erwer­ber. Es kommt nicht dar­auf an, ob der ver­ein­bar­te Kauf­preis sofort fäl­lig, in Raten zahl­bar oder lang­fris­tig gestun­det ist und wann der Ver­kaufs­er­lös dem Ver­äu­ße­rer tat­säch­lich zufließt [5].

Aus­nahms­wei­se hat der Ver­äu­ße­rer nach stän­di­ger Recht­spre­chung ein Wahl­recht zwi­schen der sofor­ti­gen Ver­steue­rung des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns nach den §§ 16, 34 EStG und einer nicht tarif­be­güns­tig­ten Besteue­rung der nach­träg­li­chen Betriebs­ein­nah­men im Jahr des Zuflus­ses (§ 24 Nr. 2 EStG i.V.m. § 15 EStG), wenn er einen Betrieb, Teil­be­trieb oder Mit­un­ter­neh­mer­an­teil gegen lang­fris­tig wie­der­keh­ren­de, wag­nis­be­haf­te­te Bezü­ge ver­äu­ßert [6]. Um sol­che Bezü­ge han­delt es sich, wenn sie lebens­lang zu zah­len sind oder bei fes­ter Lauf­zeit von mehr als zehn Jah­ren pri­mär der Ver­sor­gung oder bei beson­ders lan­ger Lauf­zeit min­des­tens auch der Ver­sor­gung des Berech­tig­ten die­nen [7]. Das Wahl­recht besteht auch dann, wenn die lang­fris­tig wie­der­keh­ren­den Bezü­ge zusätz­lich zu einem fes­ten Ent­gelt gezahlt wer­den [8].

Die­ses Wahl­recht beruht auf einer teleo­lo­gi­schen Reduk­ti­on des (zwin­gen­den) Anwen­dungs­be­reichs der §§ 16, 34 EStG in Ver­bin­dung mit dem Grund­satz der Ver­hält­nis­mä­ßig­keit der Besteue­rung [9]. Es trägt vor allem dem Umstand Rech­nung, dass einer­seits die Leib­ren­ten­for­de­rung mit ihrem Gegen­warts­wert zu bewer­ten ist und damit der Ver­äu­ße­rungs­ge­winn bereits im Zeit­punkt der Über­tra­gung des wirt­schaft­li­chen Eigen­tums an den wesent­li­chen Betriebs­grund­la­gen ver­wirk­licht wird, ande­rer­seits jedoch ein –gemes­sen an der sta­tis­ti­schen Wahr­schein­lich­keit– vor­zei­ti­ges Verster­ben des (oder der) Ren­ten­be­rech­tig­ten nicht zu einer (rück­wir­ken­den) Kor­rek­tur des Ver­äu­ße­rungs­ge­winns füh­ren wür­de und des­halb die sofor­ti­ge Ver­steue­rung mit der Fol­ge ver­bun­den sein kann, dass der Ver­äu­ße­rer Gewin­ne zu ver­steu­ern hat, die er tat­säch­lich nie­mals erzielt [10].

Die vom Frei­staat Sach­sen gewähr­te Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe gehört zum Ver­äu­ße­rungs­er­lös des Land­wirts. Denn sie stand im wirt­schaft­li­chen Zusam­men­hang mit des­sen Aus­schei­den aus der land­wirt­schaft­li­chen GbR. Dar­an ändert der Umstand nichts, dass sie vom Frei­staat Sach­sen gezahlt wur­de und nicht Gegen­leis­tung für die Anteils­über­tra­gung war. Ein Wahl­recht zur nicht tarif­be­güns­tig­ten Besteue­rung der Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe als nach­träg­li­che Betriebs­ein­nah­me mit dem Zufluss der jewei­li­gen Zah­lun­gen stand dem Bei­ge­la­de­nen nicht zu. Denn es han­del­te sich nicht um lang­fris­tig wie­der­keh­ren­de Bezü­ge. Die Leis­tun­gen ver­teil­ten sich nur über einen Zeit­raum von eini­gen Jah­ren und blie­ben damit unter der zur Begrün­dung des Wahl­rechts bei pri­mär der Ver­sor­gung die­nen­den Leis­tun­gen maß­geb­li­chen Gren­ze von zehn Jah­ren.

Der Ansicht, das Wahl­recht müs­se trotz der kür­ze­ren Lauf­zeit gege­ben sein, weil die Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe der Ver­sor­gung die­ne und als abge­kürz­te Leib­ren­te wag­nis­be­haf­tet sei, folgt der Bun­des­fi­nanz­hof nicht. Die­se Ansicht berück­sich­tigt den Aus­nah­me­cha­rak­ter des Wahl­rechts nicht, das bei pri­mär der Ver­sor­gung die­nen­den Leis­tun­gen eine min­des­tens zehn­jäh­ri­ge Lauf­zeit erfor­dert. Von die­ser Beur­tei­lung ist der Bun­des­fi­nanz­hof bereits in sei­nem Urteil in BFHE 92, 561 [11] aus­ge­gan­gen. Dass (ein­deu­tig) der Ver­sor­gung die­nen­de Zah­lun­gen auch bei kür­ze­rer Lauf­zeit ein Wahl­recht zur Besteue­rung im Zufluss­zeit­punkt begrün­den könn­ten, lässt sich die­sem Urteil nicht ent­neh­men. Nichts ande­res gilt für das Urteil des Bun­des­fi­nanz­hofs in BFHE 68, 500 [12]. Auch dar­in hat der Bun­des­fi­nanz­hof ver­langt, dass die monat­li­chen Zah­lun­gen nicht nur der Ver­sor­gung des Ver­äu­ße­rers die­nen, son­dern auch für einen län­ge­ren Zeit­raum als zehn Jah­re getä­tigt wer­den müs­sen. Im Übri­gen läge ein die Ein­räu­mung des Wahl­rechts recht­fer­ti­gen­des Wag­nis im Hin­blick auf die nur kur­ze Lauf­zeit der Vor­ru­he­stands­bei­hil­fe auch nicht vor, wenn man ein Risi­ko des vor­zei­ti­gen Versterbens des Berech­tig­ten berück­sich­tig­te.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 11. Novem­ber 2010 – IV R 17/​08

  1. BFH, Beschluss des Gro­ßen Senats vom 19.07.1993 – GrS 2/​92, BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897[]
  2. BFH, Urteil vom 25.06.2009 – IV R 3/​07, BFHE 226, 62, BStBl II 2010, 182, m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 07.11.1991 – IV R 14/​90, BFHE 166, 527, BStBl II 1992, 457, m.w.N.[]
  4. BFH, Urteil in BFHE 166, 527, BStBl II 1992, 457, zu einer monat­li­chen Aus­schei­dungs­prä­mie für den Ver­zicht auf die Zulas­sung als Kas­sen­arzt[]
  5. vgl. u.a. BFH, Beschluss des Gro­ßen Senats in BFHE 172, 66, BStBl II 1993, 897, m.w.N.[]
  6. vgl. u.a. BFH, Urtei­le vom 18.03.2009 – I R 9/​08, BFHE 225, 151, BStBl II 2010, 560; vom 14.05.2002 – VIII R 8/​01, BFHE 199, 198, BStBl II 2002, 532; vom 26.07.1984 – IV R 137/​82, BFHE 141, 525, BStBl II 1984, 829, jeweils m.w.N.[]
  7. BFH, Urtei­le in BFHE 225, 151, BStBl II 2010, 560; und in BFHE 141, 525, BStBl II 1984, 829[]
  8. BFH, Urteil in BFHE 166, 527, BStBl II 1992, 457[]
  9. BFH, Urteil in BFHE 141, 525, BStBl II 1984, 829[]
  10. BFH, Urteil in BFHE 199, 198, BStBl II 2002, 532, m.w.N.[]
  11. BFH, Urteil in BFHE 92, 561, BStBl II 1968, 653[]
  12. BFH, Urteil in BFHE 68, 500, BStBl III 1959, 192[]